郭涛

摘要：当前我国社会经济高速发展，政治体制改革不断深入，逐渐对政府会计有了新的要求，原有事业单位会计核算和披露中存在的权责关系不匹配等问题。随着2019年新政府会计制度改革的推进，以往的会计核算模式由收付实现制为主转变权责发生制及收付实现制两者相互并存又适度分离的会计核算模式，执行“平行记账，双重报告”。这对行政事业单位的财务工作将带来不小的挑战。本文结合笔者在辽宁省农业发展服务中心新旧制度衔接工作中的会计实务处理为例，针对衔接过程中遇到的问题进行了思考，并提出几点亟待解决的问题和想法，希望能为事业单位实现新旧会计制度的平稳过渡提供参考。

关键词：政府会计制度;事业单位;新旧制度;衔接

党的十八届三中全会《决定》部署了“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”的重要战略任务。2019年1月1日，政府会计准则制度全面实施，政府会计制度的改革不仅能满足国家对财政预算的核算要求，而且还进一步的对会计报表的结构进行了修改和完善。這对行政事业单位的财务人员是一次业务能力和综合素质的挑战。

新政府会计制度改革初期，财政部颁布了一系列新旧制度衔接的规定及政策解读，并全面开展了相关理论培训，由于缺乏实际素材的支撑，短期内让财务人员掌握新政府会计制度准则有一定难度，面对紧随其来的具体衔接业务的问题措手不及。

一、单位基本情况和背景介绍

辽宁省农业发展服务中心（以下简称“中心”）为辽宁省农业农村厅直属副厅级事业单位。2018年底正遇辽宁省行政事业单位机构改革，“中心”由原23个法人单位合并为一个法人单位，面临的巨大挑战就是财务的合并和政府会计制度的新旧衔接。

二、“中心”政府会计制度新旧衔接存在的问题

（一）新旧制度衔接进展缓慢

政府会计制度改革初期，由于政策强、操作复杂，没有较多的可参考的实际案例。没有强有力的组织领导与统筹协调，加之新合并单位，财务基础状况复杂，多部门之间配合不顺畅，工作被动，新旧制度衔接工作进展缓慢。

（二）培训偏重理论

新制度落地，财政部门对全体行政事业单位人员开展了培训，但因前期培训多为理论培训，对新政府会计制度平行记账有所侧重，但对新旧制度衔接讲解不透彻，触及不到实际衔接工作中的具体问题，导致“中心”财务人员普遍对新准则概念模糊，遇到问题无所适从。

（三）科目衔接调整难

1.对往来款项的资金来源确认难

“中心”由原23家事业单位合并组成，其中合并会计账中“其他应付款”150余条，“其他应收款”100余条。财务合并初期，对各原并入单位的往来款项只能从往来款项摘要进行了解。许多往来款项由于年代久远，不能确定是由财政补助资金还是其他资金构成。如果按照制度要求流程逐一对往来款项分析资金来源，新旧制度衔接就遇到较大阻碍，难以进展。当前，中心也仅就能够确定资金来源的往来款项等以及极大可能会支出或者有资金流动的往来款项进行了处理，相应调整了预算会计结余类科目期初数。

2.固定资产补提折旧工作量大

由于重大会计制度变革，又遇辽宁省行政事业单位机构改革，开展资产清查工作是必须的。需注意对资产、负债情况进行分类并对单位的收入和支出进行认真的核实。但是清查工作量大，时间长，且事业单位下资产折旧摊销并未在得到清晰的规定，在一定程度上阻碍了会计工作的顺利有序进行。

3.对部分会计科目理解不清

衔接规定中没有关于“其他应交税费”和“其他应付款”对预算会计科目的调整规定，在衔接初期，便将以上科目余额直接过渡到新账中。实际按照政府会计制度记账过程中发现，对于在发生时不做预算会计分录不会产生影响，但是属于2019年后的“其他应付款”有的还需编制预算会计分录。为避免使用科目混淆，因此还需将2019年及以前年度往来款项和2019年后的往来款项进行区分。

三、“中心”新旧制度衔接主要流程

按照《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》与《事业单位会计制度》有关衔接问题的处理规定，结合“中心”工作实际，适当简化相应流程，使衔接工作更清晰更容易推进，主要做法如下：

（一）确定新旧制度会计科目对接科目

1.结合工作实际，将事业单位原会计科目明细表中银行存款、其他应收款、存货、长期投资、固定资产、应缴税费、其他应付款与新政府会计制度下的科目进行对照分析，余额进行逐一登记。

2.财务会计科目衔接处理。首先，计提固定资产折旧和无形资产摊销。因中心在新政府会计制度改革前，尚未计提固定资产折旧和无形资产摊销。应当按照固定资产清查数据截至2018年12月31日的固定资产和无形资产按照预计使用年限、已使用年限、尚可使用年限等，于2019年1月1日按照应计提折旧和摊销金额，借记“累计盈余”，贷记“固定资产累计折旧”和“无形资产累计摊销”。

其次，按照科目和余额进行对接。新制度设置了“累计盈余”科目，除应计提的折旧和摊销金额影响“累计盈余”外，转账时原制度的“事业基金”“非流动资产基金”“财政补助结转”“财政补助结余”“非财政补助结转”“专用基金”科目余额转入新账的“累计盈余”科目。

3.预算会计科目的衔接处理。新制度没置了“资金结存”“非财政拨款结余”“专用结余”科目。衔接处理时，单位应当按照原账的“事业基金”科目余额转入“非财政拨款结余”科目。按照原账的“专用基金”科目余额转入“专用结余”科目。

根据中心科目衔接经验总结，按照调整前科目余额先进行逐一对接，再在对往来款项影响预算结余类科目金额进行调整，衔接过程比较清晰。调整前“资金结存”等于调整前“财政拨款结转+财政拨款结余+非财政拨款转+非财政拨款结余+专用结余”。

（二）调整往来款项影响结转结余工作底稿

按照衔接规定“单位存在2018年12月31日需要按照新制度预算会计核算基础调整预算会计科目余额的其他事项的，应当比照本规定调整新账的相应预算会计科目期初余额”“单位对预算会计科目的期初余额登记和调整，应当编制记账凭证，并将期初余额登记和调整的依据作为原始凭证”。

在对预付款项和应收款项所对应的往来项会计科目进行分析时要注意以下几点：一是应当区分其中财政补助资金金额和非财政补助资金金额;二是划分属于基本支出或项目支出。基本支出要区分人员经费还是日常公用经费、项目支出的要注明原项目名称;三是按照财务软件记账需求对应登记预算功能科目。

1.调整“其他应收款”等资产类往来科目对财政补助结转、非财政补助结转的影响

衔接处理时，应该对原制度下“其他应收款”等科目进行分析，对于预付款项在2018年及以前年度已有现金流出但未列支的，应当调减上年结转资金。

例如：中心在2018年用财政补助资金（基本支出）预付公务用车充值ETC费用2000元，由于司机未拿发票报销因此并未在2018年列支。新旧衔接时应当调减财政补助结转，编制记账凭证如下：

借：财政补助结转一基本支出一公用经费2000

贷：资金结存一货币资金2000

2.调整“其他应付款”等负债类往来科目对财政补助结转、非财政补助结转的影响

衔接处理时，应该对原制度下“其他应付款”等科目进行分析，对于应付款项在2018年及以前年度未有现金流出但却已经列支的，应当调增财政补助结转。

例如：中心在2018年由财政厅统一代发工资并代扣代缴个人所得税，12月财政厅预扣了2019年1月个人应缴所得税部分500元，中心会计记账时将此部分资金进行列支，并在往来科目“其他应交税费一个人所得税”核算。新旧衔接时应当调减财政补助结转，编制记账凭证如下：

借：资金结存一货币资金500

贷：财政补助结转-基本支出-人员经费500

3.建立预算结余类科目期初及调整后期初余额表

按照往来科目对预算结余类科目期初余额的影响，按照功能科目相应调整“资金结存”“财政拨款结转”“财政拨款结余”“非财政拨款结转”等科目期初余额。

（三）建立事业单位新旧会计制度转账、登记新账科目对照表

按照新制度科目与原制度科目调整后的余额按照资产类、负债类、净资产类、预算结余类进行逐一转账、登记，形成事业单位新旧会计制度转账、登记新账科目对照表。根据2019年新账的财务会计科目期初余额，编制2019年1月1日资产负债表。

四、新旧制度衔接的经验和做法

（一）提高认识，切实加强组织领导

政府会计制度改革直接影响到事业单位会计管理工作，因此要充分认识到制度改革的重要性和必要性。“中心”新旧制度衔接的顺利开展正是由于领导高度重视，统筹安排部署有关工作，将政府会计准则制度规范与单位的管理相结合，制定切实有效的措施与策略，为制度衔接做好准备工作。

（二）努力提升会计人员综合能力素质

政府会计制度改革需要事业单位财务人员具有更高的理论知识和专业技能，不断丰富与完善自身的知识体系，才能够更快、更全面的执行新会计制度。“中心”领导及时为全体财务人员购买财政部编印的政府会计准则、政府会计制度详解与实务等書籍，保证学习内容的权威和正确;派出财务人员参加国家会计学院举办的“政府会计制度解读与实务”等培训;邀请用友软件公司高级讲师为中心财务人员解读衔接处理规定及政府会计准则制度中与我单位结合紧密的重难点内容;组织开展部门内部集中研讨、鼓励督促财务人员进行学习钻研。

（三）向有经验的企事业单位学习、总结经验

政府财务制度改革切实的对财务管理方式进行优化、完善处理，使我国事业单位财务管理工作更具规范性与先进性。事业单位可以向一般企业单位和有经验的事业单位学习，借鉴经验，总结企业与事业单位的运作差异，总结政府会计制度改革前后账务处理差异，从实际需求出发，建立更有效的管理模式与流程，以适应当前经济形势与时代发展的需求，改革势在必行。