丁永年 惠州绿色动力环保有限公司

BOT业务从本质上而言，为政府给予某公司在一段时间的特许权利。根据签署的协议及合同，某公共基础建设业务运行期间，要求相关方按照既定的规章制度办事，并享有相应的权利，负担有关的职责。

一、BOT业务

BOT业务包括“建设” “经营” 以及 “移交”三个部分，此种业务的出现契机为业务运行资金不足的情况下，需向社会融资。相关部门会通过项目招标的方式，经此类业务签订合同的方式移交至中标方。而中标方开展业务融资建设，以得到其开展的经营权，到期后，会根据合同规定将业务开展成果交给相关部门。

此类业务具备投资规模大，运行周期长，且存在一定的风险[1]。此类项目主要包含公共设施建设，对于笔者所在的H公司而言，主营业务就是以BOT形成参与项目建设，收入主要由政府购买服务和产品销售组成，政府购买服务由中标时的价格确定。

二、BOT业务的会计核算

对于BOT业务的会计核算工作，有多项内容，本文着重阐述会计确认及会计计量两个部分，并根据业务开展的各阶段加以分析。

（一）建设期

1.会计确认公司在进行业务确认时，有两种情况：（1）确认建造收入。严格根据收入准则以签订合同的金额确认收入，此处应当会接触到“工程结算”科目。此类业务在实际运行期间，签订的合同上未明确指出业务的运行周期及具体的项目价款，在此种情况下，不应将此款项归纳至“工程结算”，需确认至“合同成本”以及“合同毛利”两个科目中，直至达到确认条件后，可将相关科目下的余额转至对应的资产科目下。公司对于此类业务的成本及支出确认时，通常会计入“在建工程”。为提高会计核算的精确性，可在此科目下设置二级科目，比如，设置专门用于此类业务的成本计算的科目，以在账面上更清楚地反映业务支出。此外对于借款利息的确认，应当在首次获取资金的当天进行资本化处理。在实际核算期间，公司极易在签订相关合同及正式开展项目前出现资金流出。此时，业务并未开展，但形成的支出也确实应用于业务运行上，由此可判定此支出属于必要的范畴。在实施利息资本化期间，便需融合经济实质加以判定。

（2）不确认建造收入。建造收入不再纳入报表。运营收入和利息收入均来自项目的运营，其中政府明确保证的部分，比如垃圾处理劳动费用，按资本化率折算为长期应收账款，对应的是利息收入；政府不确定部分，计为特许经营权的无形资产。公司对于此类业务的成本及支出确认时，通常会计先入“在建工程”，工程完工金额大于金融资产的部分计入无形资产。其他“在建工程”二级科目核算方法与确认建造收入时的核实基本一致。此种方式会计利润全部来自运营期，更加稳健。

2.会计计量

根据会计实务操作规定，执行开展的项目和委托项目的收入确定方式略有差异。前者采取公允价值计量，后者则需根据签订的委托合同等其他因素加以确认。由于实际的计量方式存在差异，因而造成最终的账面数据有所偏差。此种情况下，公司会基于企业本身的经营利益选择业务开展模式，以获取更多的利润。

（二）经营期

1.会计确认

在业务运行期间对于资产的确认，为保证会计核算的规范性，应当事先确定具体的资产确认时间，一般可根据实际提供服务及获取收入时进行会计确认，并非确认每笔业务收入时再确认资产。该种确认方式的原因为，公司在开展具体的业务过程中，获取业务开展权利后取得的利润，相应的服务行为便结束，因此，在可以提供相应业务服务时进行资产确认更为合理。若在业务开展期间进行资产确认，而实际的业务尚未完工，账面上确认的资产属于未来的收费权益，且无法保证确实可以收到相应的金额，因此，此种确认方式存在较高的风险。因而任何资产的确认均需依托于实际。

2.会计计量

对于项目的后续摊销计量问题，可根据收入方式选择合适的摊销方式。若业务的运行方式来源于使用方的费用，则其收入的确认主要根据业务具体的开展次数，应用设备的损耗模式和被应用情况相同。对此的摊销方式应采取工作量法，该种计量方式是基于具体的应用量对收入加以计量。但若该公司可以收取固定的项目款，则摊销的计量可根据时间确定，对此便可采取直线法进行摊销。

（三）移交期

1.会计确认

在项目正式运行前，需双方签订的合同中明确指出移交阶段的有关内容，以便会计核算。具体的移交范围需先根据合同指出的内容加以确认，而关于公司获取项目运行资格的部分资产次之。具体还需根据会计实务处理时的情况加以判断。业务移交包括三种情况，即提前移交、正常移交以及延期移交。在正常移交情况下，公司仅需按照常规的会计确认方式进行处理即可，移交期间出现的支出，可计为“当期损益”。若为提前移交，通常情况下，如果为相关部门的责任，需要根据合同约定或有关规定，支付给公司一定金额的补偿金，并在重新确定的时间内移交。公司获取的补偿款，应当计入“营业外收入”。另外，若项目移交属于无偿，发生的损失则需计入“当期损益”。在延期移交的情况下，若因合同发生争议，需要转让，从业务控制层面而言，公司仍留有控制权，且在业务经营许可期满后，不具备相关的权益。此时，在项目处置前，发生的损益依旧为公司确认，处置后，由投资收益转出。

2.会计计量

项目移交时，若为期满无偿，相应的资产摊销完成，需记在到“当期损益”的科目里；有偿移交的情况下，若以公允价值计量，则将将折现金额计入成本，并对公允价值的合理性加以评估并修订，若以固定价格计量，则应在会计核算初期确认价格[2]。

三、结束语

通过了解BOT业务的大致情况，分析有关于此类业务会计核算的内容。目前，此类项目在其运行的各个阶段仍有值得思考的问题，如，建设期间的成本确认问题；经营阶段的资产确认问题；移交阶段的价格确认。希望有关企业可根据既定的会计核算标准进行会计确认及计量，以免形成财务风险。