■任雨晴（辽宁师范大学海华学院）

一、引言

作业成本法（ABC）最开始由中国的制造企业应用较多。随着中国经济的飞速发展和中国企业的管理进步，作业成本法已广泛应用于服务业，国防工业乃至金融业等各个领域。改革开放之后，中国的经济，科学技术取得了长足的发展，企业的外在环境也发生了巨大的变化：首先，科学技术进步应用自动化的生产过程，即直接人工成本减少。其次，现代社会需求与商品的多样化造成了生产的多样化，直接影响了产品成本和费用增加。产品成本结构发生了较大变化，带来传统的成本核算方法无法准确反映产品消费成本。由于成本测量和成本管理带来的内部和外部压力，企业更多的关注了解基于活动的成本计算的用处。本文主要研究了作业成本法在中国企业中应用情况，以及存在的不足与分析。通过对作业成本法的了解，在结合具体的实施案例进行研究，得出了企业应用作业成本法问题的解决办法。从而，得出了我国企业应用作业成本法的具体特点。

二、作业成本法的理论概述

（一）作业成本法的相关概念

作业成本法，也称为基于活动的成本核算或作业量基准成本核算，是一种通过成本核算确认和衡量来计算产品成本的科学方法。其基本思想是产品消耗运营，活动消耗间接成本，生产导致运营发生，活动导致间接成本，活动是产品和间接成本的中介。作业成本法的基本思想是根据成本发生的因果关系将资源尽可能多地分配给产品（或其他基于活动的成本核算对象）。简要说明如下：基于作业，建立作业中心，收集成本，并根据成本动机将成本分配给成本对象。

（二）作业成本法的基本原理及适用条件

1.基本原理

作业成本法是一种正确分配制造成本并计算产品制造成本的方法。作业成本法实际上是资源和产品之间的中介活动。成功实施作业成本法的重点是成本动因的选择和成本动因的确定。它的基本原理是：产品消耗运营，活动消耗资源；生产导致作业，活动导致成本，活动是产品和资源之间的中介。

2.适用条件

作业成本法包括以下四个适用条件：

（1）具有精确而高效的管理系统和管理制度。因为作业成本法在“资源——作业——产品”的每个环节都有关注，成本计算过程较为复杂多变。因此，我们需要准确高效的成本统计，建立计算、管理系统和JIT 这些方面科学的生产和严格的管理系统，以确保企业的每个环节都应彼此协调并精准正确地运作。

（2）企业员工素质较高。每个作业中心作为自身的利益集团，它们之间的争议使人们产生了一个很大的问题，即他们是否能够很好地提供基于活动的成本核算所需的数据。因此，作业中心有必要掌握企业管理者的手中，极大提高每个负责人的素质，以确保他们提供的信息准确无误。

（3）企业会计人员能力较高。作业成本法相较于传统成本法更加复杂，从会计人员组成来说，需要更加专业的团队应用作业成本法，然而这样会给企业增加成本，造成了作业成本法自身出现成本过高的情况。所以，必须在一定范围内合理调整，确保在可接受的成本下拥有能力较高的企业会计人员，是一个必要的条件。

（4）企业间接费用较高。从成本构成来说，对于制造企业，存在的直接成本较大，对作业成本法的使用需求较低；对于间接费用更多的企业，由于生产、加工和销售等各方面的问题，如果使用传统成本法的话，将导致企业生产成本的增加。

（三）应用的必要性

作业成本法是一种对管理制度系统要求非常严格的方法，成本动因的选择主要依靠执行者，应用作业成本法能够更好的进行会计的计量，提高会计管理水平，因此作业成本法的应用是顺应会计发展的，具有应用的必要性。而采用作业成本法，主要依靠执行者对作业理解的程度和经验判断来确定，由此看出，作业的计量和分配存在部分的主观性。这就造成了企业运用作业成本法时需要更加准确的理解作业成本法操作。

基于活动的成本计算比传统的计算方法更复杂，因此我们需要严格的企业管理体系。为了获得准确的成本数据，它是耗费自费成本的成本核算成本比传统成本核算方法更高，同时增加成本金额，基于活动的成本核算可以为企业提供更准确的信息，对高质量财务报表的要求和严格管理具有重要的积极意义，应用ABC 法是非常必要的。

三、章我国企业应用作业成本法存在的问题分析

（一）企业管理观念落后

企业的管理人员及财务人员在思想上存在问题，现在他们的观念还比较落后。他们虽然认识到了会计的本质，但大多数企业还是把会计当作一种记账、算账和报账的工具，管理会计的应用受到阻碍。大部分的企业管理者还没有意识到成本核算体系对企业经营管理层的重大意义，对作业成本法这一新的成本管理方法不够关注不够了解。这就导致作业成本法在我国企业中实施遇到问题。

（二）企业现代管理制度不健全

由于我国大部分中小企业，只重视生产，不重视管理。导致现代企业管理制度系统不够完全，从而影响了作业成本法在我国企业中的实施。作业成本法在企业中的应用，要求企业具有完善的管理和技术。从而可知，中小企业的管理制度系统，制约了作业成本法的使用。但是作业成本法自身的产生和发展均受到生产技术以及生产管理的变革影响，因此，我国的作业成本法运用受到了严重的制约。自改革开放以来，我国经济虽说得到了飞速的进步，但我国大部分中小企业还处于落后状态。而实施作业成本法需要企业具有良好的管理制度系统和现代计算技术的高度发展和应用做铺垫。

（三）管理人员支持力度不足

作业成本法的实施不仅需要大量的高技术人员，还需要整个企业内部人员的全力配合，这样才能顺利的进行。而实施作业成本法将涉及到企业全体员工的利益和整个企业的经营成果，若没有得到企业高层管理者的支持，实施作业成本法的必要性将不可能被认识到，从而使作业成本法的实施受到企业管理人员的制约。另外，作业成本法可以展示成本发生的实际情况，不合理的成本被发现，这会导致某些管理者的自身利益受到损害，造成作业成本法在企业中无法顺利推行。如果作业成本法在企业中实施，就需要管理人员进行这方面的学习，而目前我国企业对作业成本法的认识仍处于探索阶段。

（四）财务人员业务素质有待提高

作业成本法是一种科学的方法，具有复杂的成本计算和管理方法。它要求相关会计师具有丰富的会计知识，管理知识以及计算机知识，也就是说，他们需要高复合的人才。为了拥有这样的素质，需要努力工作很多年。作业成本法的应用涉及到企业全体财务人员，为了更好的确定成本动因、作业的分解以及业区流程的分析、重组和改进，需要各种专业人员的参与。另外，我国企业会计人员的业务素质总体不高。对于作业成本计算，属于一项非常复杂的方法，既要求会计人员具备较高专业素质，还要求能够顺利应用现代化手段，否则无法达到理想的状态，实施效果大打折扣。

（五）不易收集整理基础数据

作业成本法的应用必须有大量的复杂信息支持，从而造成了处理信息复杂程度的增加和数据处理成本的增加。作业成本法应当涵盖全部流程，从工艺流程的各个环节，从产品设计到物料供应，利用对作业及作业成本的确认计量，得到较为准确的产品成本，而以上涉及到的基础数据获取难度较大。而我国大部分中小企业的管理制度系统不规范，基础数据的收集也存在问题。作业成本法的复杂性使其在收集数据的时候不能顺利的进行，从而导致作业成本法在我国企业中的初步实施难以顺利开展。

四、企业应用作业成本法的建议

（一）建立有助于作业成本法实施的内部条件

1.建立现代管理体系

企业建立科学的现代管理体系，可以为作业成本法提供准确信息提供保障，能够更好的降低会计信息失真的不良影响。现代管理体系建立需要国家层面及企业层面进行改善，而我国为了更好的运用作业成本法，正在努力的建立现代会计管理体系，并为企业构建管理会计体系的法规建设寻求各方意见，相信国家的法律法规将为其提供更多的制度保障。

2.提高管理人员积极性

作业成本法的实施需要全员进行成本核算，凡是参与到成本控制的企业人员都应该努力提高自身的成本意识。因为作业成本法属于一种成本核算与控制方法，需要全员、全过程、全方位的支持，因此应当确保企业内部所有人员都能做到重视成本、关心成本的意识。员工属于成本控制的执行者，需要他们拥有更多的主人翁精神，进一步保障成本管理得到很好的落实。

3.提高员工业务素质

实施作业成本法必须有企业中所有财务人员的共同参与。通过这种方式，企业来培养全体员工的成本管理意识，使每个员工都重视基于作业的成本核算，并主动开展成本控制和管理。例如，企业应该清楚会计不仅是核算，而更重要的功能是管理，包括成本管理，加强责任管理和每个员工的成本管理。所有人都有成本控制的任务，因此可以有效地实施成本管理。

加强企业员工的内部培训。加强企业管理者和会计人员的培训，可以使管理者在企业管理决策中发挥应有的作用，会计人员在突发状况时可以给出专业的解答，进一步降低作业成本法在企业使用中的不良效果。

（二）建立有助于作业成本法推行的外部条件

1.建立相应的注册会计师审计准则

鉴于当前作业成本法在中国的应用还不成熟，应当在第三版职业准则指南中进行解释和说明，为注册会计师提供审计业务方面的可操作指导。首先，应在指南中适当说明产品成本中包含的期间成本审计。由于基于作业成本法下的期间成本不是该期间成本的本义，因此它是指非增值活动，需要在审计准则中进行解释。其次，注册会计师在审计作业成本法的实施时可以咨询相关的其他专家。基于活动成本的活动动机和资源动机的确认和选择由企业的工程技术人员决定，注册会计师在这方面没有专业能力。

2.建立有利于作业成本法推广的人才及知识储备库

一个国家会计人员素质受到自身会计教育水平的影响，教育水平越高其会计师的素质就越高。改革开放以来，我国会计教育的发展也取得了长足的进步，然而对比发达国家来说，我国的会计教育水平仍存在较大差距需要发展。由此可知，必须持续提高我国会计教育水平，提升会计人员知识的更新速度，以满足市场经济发展的要求。想要达到效果，我们需要建立高校知识体系，提供一个有利于促进作业成本法应用发展的环境。

3.建设符合我国实际的作业成本法会计理论方法体系

建立作业成本法，与中国的实际会计理论体系的一致性，我们需要从以下几方面着手：第一，要充分反映中国的ABC 的环境的影响，研究新情况，探索新问题。二是将作业成本法与经济学、管理学、法学结合起来，突破传统的“家庭作业”概念。第三，最大程度把作业成本法的会计理论与经济发展的实际情况紧密结合，运用规范研究与实证研究分析。企业在产品开发阶段需要思考怎样减少维修成本。这有利于赢得客户、扩大销售、提高产品竞争力具有极其重要的意义。

五、结论

作业成本法作为一种先进的成本管理方法，其发展应用的时间超过半个世纪，是一种较为成熟的，并且在现代社会快速发展的背景下，信息技术和制造技术都有了很大的提升，作业成本法的应用正逐步从制造企业向其他企业发展。本文对作业成本法在我国企业中实施进行了一些方面的分析，从而得出了一些问题，针对这些问题本文提出了自己的一点建议和对策，希望我国企业对实施作业成本法有一定的理解，然后企业在结合自身的情况应用作业成本法，从而增强企业在国内外市场中的竞争力。