徐希希 丁斗强

摘 要：在我国企业会计准则与国际财务报告准则趋同的大背景下，修订了新金融工具准则。新金融工具的修订不仅能够有效的规范金融工具的会计处理，但同时也对企业的财务信息等方面产生了一定的影响。本文具体分析了新金融工具准备的变化，通过结合案例具体分析这些变化会给金融企业的财务信息和管理的影响，以及对金融企业的财务状况的发展提出相应的措施及建议。

关键词：新金融工具准则；金融企业；财务影响

2017年3月31日，财政部修订发布了《企业会计准则第22号——金融工具确认与计量》、《企业会计准则第23号——金融资产转移》、《企业会计准则第 24 号——套期会计》，并于 5 月 2 日修订发布了《企业会计准则第 37 号——金融工具列报》（以下统称为“新金融工具准则”）。此次金融工具准则的修订是我国企业会计准则与国际财务报告准则趋同的重要内容。按照财政部的要求，新金融工具准则采用不同类型企业分阶段实施的方法：自2018年1月1日起在境内外同时上市的企业，以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报告的企业施行（即A+H股或H股上市企业）；自2019年1月1日起在其他境内上市企业施行；自2021年1月1日起在执行企业会计准则的非上市企业施行。

一、新金融工具准则主要变化

（1）金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”

现行金融工具确认和计量准则按照持有金融资产的意图和目的将金融资产分为四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产。从实践效果来看存在一定的人为主观性，且分类较为复杂，易于被人为操纵，一定程度上影响了企业的会计信息质量。为了降低金融工具被人为操纵的主观可能性，新金融工具准则引入企业管理金融资产的“业务模式”和“金融资产合同现金流量特征”等客观依据，将金融资产改为“三分类”：以摊余成本计量的金融资产（AC）、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（FVTOCI）、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（FVTPL）。新准则对金融资产的分类更加清晰，减小了会计调节的空间，提高了分类的客观性和会计处理的一致性，从而更加及时和真实地反映企业的金融资产分布情况。

（2）金融资产减值会计由“已发生损失法”改为“预期损失法”

现行金融工具确认和计量准则对于金融资产减值的会计处理采用的是“已发生损失法”，即只有在客观证据表明金融资产已经发生损失时，才对相关金融资产计提减值准备。新修订的金融工具确认和计量准则将金融资产减值会计处理由“已发生损失法”修改为“预期损失法”，要求考虑金融资产未来预期信用损失情况，从而更加及时、足额地计提金融资产减值准备，便于揭示和防控金融资产信用风险。

（3）套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动

现行的套期会计准则对套期会计规定了严格的适用条件，导致实务中企业开展的大量套期业务无法通过套期会计在财务报表中予以反映。新修订的套期会计准则更加强调套期会计与企业风险管理活动的有机结合，在拓宽套期工具和被套期项目的范围、以定性的套期有效性要求取代现行准则的定量要求、允许通过调整套期工具和被套期项目的数量实现套期关系的“再平衡”等方面实现诸多突破，从而有助于套期会计更好地反映企业的风险管理活动。

二、新金融工具准则对P保险公司的财务信息影响

P保险公司，于1988年诞生于深圳蛇口。在2004年在香港整体上市，并在2007年在上海证券交易所挂牌上市。P保险公司作为一家大型的金融企业其资产的主要来源是金融资产，在未实施新准则金融工具前，近三年来公司的金融资产占公司的总资产的70%左右，并截止至2017年年底，交易性金融资产占总资产2.18%，贷款以及应收款投资占总资产38.63%，可供出售金融资产占总资产11.94%，持有至到期投资占总资产19.16%。这些金融资产的比重如此之高，对公司的重要程度也就不言而喻了。所以不难想象，金融工具准则发生的变化也将会P保险公司的财务信息方面的变化，主要是对金融资产的计量后续处理以及报表披露等方面的影响。

（1）对资产负债表的影响

对资产负债表而言，首先主要受到的影响是由于金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”，这就将会引起相关科目的账户的变化，以及金额的列示。在旧金融工具准则对金融资产类别进行判断的依据是“持有金融工具的意图”，新金融工具准则的判断依据是“交易模式和合同现金流量”，增加了分类判定的客观性，削弱了实务层面的主观随意性。

在旧金融工具准则下的交易性金融资产，按照新准则可分类为“以公允价值计量且其变动计入当期损益”。核算方式与现行准则相同，对资产负债表的影响较小。在2017年末，债权类和权益类的可供出售金融资产分别占资产总额的3.4%、8.52%，由于债权类的可供出售金融资产占比较低，且其核算方式与现行准则相同，因此P保险公司按新准则计入FVTOCI（债权）后，对资产负债表的影响并不大。旧准则下的持有至到期投资绝大部分是中长期债券，能够通过合同现金流测试，可分类为新准则的“摊余成本”计量，利息收入、预期损失、汇兑损益计入损益，与现行准则的处理方法相同，因此该项对资产负债表的影响并不大。

在新金融工具准则下的发放贷款和垫款中，普通贷款可以通过合同现金流测试，以“摊余成本”计量，后续处理不变。部分贷款可能由于提前偿付权、可变利率等条款导致不能通过合同现金流测试，需要重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益。此项因分类和后续的公允价值的估计也会给资产负债表带来影响。

旧金融工具准则下的“应收款项类投资”包括的项目相对复杂，应收款项类投资在P保险公司的总资产中占比较大的，。部分合同需重新进行产品设计，部分合同可能因收益不固定而不能通過合同现金流测试，需重分类为“以公允价值计量且其变动计入当期损益”。P保险公司是存在一些已经逾期而未计提减值的贷款及垫款的款项的，给公司带来了一定的信用风险，也会影响其后续价值的评估，从而影响资产负债表余额的反映。

（2）对利润表的影响

对利润表而言，新金融工具准则给公司带来的影响主要是公允价值变动损益、投资收益以及资产减值损失方面的影响，从而导致对净利润的影响。

在新金融工具准则中，对于FVTOCI（权益）处置时公允价值变动不再计入当期损益，对公司而言可能少了一项调节利润的重要工具。FVTOCI（权益）分类的主要来源是原可供出售金融资产的权益工具，而从对可供出售金融资产相关信息的分析中也可以看出，由于公允价值变动计入其他综合收益的金额在2017年年末也达到748.52亿元，如果在原准则下进行处置，那么可能会使公司的净利润提升。但新准则下，由于处置FVTOCI（权益）时公允价值变动不再计入当期损益，如果公司处置该类资料，那么可能会使得投资收益的科目金额减少，从而使得公司的净利润的减少。

新准则下，需计提减值准备的金融资产基数变大，计提范围包括其它面临信用风险的金融工具，如贷款承诺、财务担保合同，且引入了预期信用损失模型，因而会导致资产减值损失的增加。在P保险公司中，原占资产总额总额较大的发放贷款及垫款，在新准则下该类金融资产很有可能划分为以摊余成本计量的金融资产，处于新准则需要考虑计提减值损失的范围内，并且公司也需要对已逾期但未减值的部分金融资产计提资产减值准备，从而导致资产减值损失增加，影响当期的会计利润。

三、P保险公司应对新金融工具准变化的措施建议

第一，P保险公司需要更全面的考虑资产配置的影响因素；在债权投资方面，由于“業务模式”和“合同现金流”测试是决定其资产分类的基本准则，这使得投资项目的具体形式将直接影响其会计分类，并最终影响财务报表。权益投资方面，公允价值变动是计入“当期损益”还是计入“其他综合收益”将是完全不同的结果，是更看重财务数据还是实际投资收益，这不仅是将权益投资在两种会计分类中选择哪一个的问题，更要在全盘考虑公司盈利、风险、资本等多个方面的基础上，建立更适合公司发展的大类资产配置策略。

第二，强化人才队伍组建和系统建立；新金融工具准则对金融资产的划分，从“业务形式”及“合同现金流”层面着手，这需要会计人员全面掌握投资活动的状态。而资产减值模型的建立与使用，要求具备相关的数学、统计以及IT方面的理论。此外，由于P保险公司不仅涉及到寿险也还设计到银行业，因此对P保险公司而言需要更精确的估值系统以支持新金融工具准则的实施，另外多方面专长的复合型人员也就显得尤为重要。所以，公司需要加速对会计信息系统的建设以及加强人员的专业知识的培训。

第三，P保险公司可以从风险层面强化内部控制机制的建设；对P保险公司而言，强化风险管理是促进银行规范经营、提高核心竞争力的关键所在。一方面，P保险公司可以建立和完善风险管理机制；应从风险的识别与分析入手，完善金融资产信用风险的数据仓库储备，加强信息收集、数据处理和决策支持等系统建设，形成一个风险预警、识别、评估及分析报告的整体机制，可以及早发现和处置风险。另一方面，建立与新准则相适应的内部控制机制。P保险公司应从整体业务层面，对现有业务模式、合同条款及风险参数进行重新梳理，建立起与新准则相符合的金融工具分类判断标准、合同管理和商业模式以及满足监管和内部风险计量的业务流程。

四、总结

新金融工具准则的出台，是在我国资本市场不断发展的背景下，为了更好推动国家经济转型，结合当前我国经济的新特点而进行的财税体制改革的内容之一。新金融工具准则的修订，也意味着企业面临着更多的挑战尤其是金融企业，企业的财务信息以及财务管理等多方面均需要做出调整。因此，金融企业要紧紧围绕新准则不断完善财务管理，切实发挥金融在服务实体经济方面的重要功能，与国家金融工作的总体方针政策保持一致。

参考文献

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[5]吴茜.新金融工具准则实施对保险公司的影响分析[J].财务与会计，2017（14）：56-58.

作者简介：徐希希（出生年份1993.06—），性别：女，民族：汉，籍贯：江西省九江市，学历：硕士研究生，单位：华东交通大学，研究方向：财务管理。

丁斗强（出生年份1990.12—），性别：男，民族：汉，籍贯：江西省南昌市，学历：学士学位，单位：江西瀛洪仁律师事务所，研究方向：贸易经济。