【摘要】 我国目前还处于改革开放的新阶段，市场的发展与成熟并非一朝一夕就可做到，此外盈余管理也并非不具有其优越性，对于微小企业有着无可比拟的重要作用。因为其优越性与局限性共存，所以需要我们对其进行经验总结，做更多的归纳、專研和分析，着眼与实时变化的新的经济形势，合理合法促进微小企业的发展，同时推动会计准则的完善和改革。

【关键词】微小型企业 盈余管理 方法

1研究背景与意义

盈余管理是企业财务管理上最重要的内容之一，是实证理论研究中的重点。随着我国社会主义市场经济体制的制定不断完善，对于上市公司和非上市公司来说，企业盈余管理方面的问题都不容忽视，它也是一个全球性的难题。企业盈余管理是有利处也有弊端，从好的方面来看，可以使得企业的经济价值通过盈余信息被更加准确地反映出来，同时提高企业内部决策信息的速度和质量;但从其不好的一方面来看，作为无效益且无法长期发展的行为，并不会为企业利益的提高添砖加瓦，通过歪曲理解企业的会计信息的方式无助于企业会计信息的可靠性，对其可持续发展并无益处。容易使会计信息使用者的观点与实施情况产生分歧进而误导社会经济利益，造成资源的不合理配置。因此，要对公司盈余管理行为进行研究，进而正确地把握盈余管理，可以使企业对未知的预期情况进行灵活的准备，使信息使用者对于企业的财务情况有着一个新的层次的了解，同时通过盈余管理的实施深化改革盈余管理相关会计政策，对公司管理结构的完善等一系列问题的解决提供了重要依据。基于此，此课题的研究具有一定的理论价值和实际意义。

2国内外研究状况

国外在此方面的研究更加成熟，但是国内对此几乎没有正在进行的研究文献，而该研究能让我们更深入了解到企业的盈余管理活动。企业的经营业绩水平不仅仅只关乎到投资者的利益，也影响债权人的贷款能否到期全部收回，并且收到足够的利息。而在债权人与企业的盈余管理的关系上有着两种说法：一是债权人对管理者实施了有效的监督管理，使他们的盈余管理活动减少。二是管理者为了增加与债权人交涉的主动权、减少违约的可能性，运用盈余管理美化企业的经营业绩。无法确认到底是哪个更准确，但近来西方学者又引入了企业的分散投资来研究该问题。

修正的Jones模型在国内进行盈余管理研究使用最多。根据不同国家出现的盈余管理情况的不同，只局限于用修正Jones模型计量，其准确性值得我们去思考。可以在研究方法上进行改进，分别把不同的计量模型进行比较后再使用，或者是全面的做稳健性检验，使得出的结论能更加可靠。国内目前关于盈余管理的探讨的领域并不多，缺乏对于盈余管理与公司治理、税收、债权人、管理人员的薪酬关系等领域的研究。这些问题都应该引起重视，更值得我们去进一步分析。

3盈余管理的基本理论

3.1盈余管理的含义

微小型企业盈余管理的定义如下：在相关准则允许的范围内，管理者为了获取私人利益，意欲要使企业的财务数据符合经营者所预期那样，利用其他应收应付款调节利润、会计政策和会计估计变更、会计处理中对交易事项时点的确认和对生产经营活动的调节等各种方式调节企业盈余。

无可否认，盈余管理在上市公司的实际运行中真实存在，甚至在很多微小型企业中也存在，严重影响了会计信息的质量，引导会计信息使用者的经济决策走向了错误的方向。因此，通过法律法规亦或是会计政策对盈余管理进行约束与控制，使得微小企业无法随心所欲控制财务信息，这样就可以在极大程度上盈余管理操纵会计信息的情况存在。

3.2盈余管理的基本特征

（1）公司的盈余管理活动主要是管理人员组织和参加的。从目前国内外现有的相关论文中可以看出，在公司的盈余管理方面，公司的高层管理人员和董事会在里面有着关键性的地位。不管是在选定和采用会计方法方面、变化会计准则方面，或者在业务处理时，确定和操控相关的业务时点方面，都是由公司的高层和董事会进行商讨决定的。尽管有的财务人员偶尔会加入讨论和商议，但其实都只是些无关紧要的角色。用一句话来说，公司的管理层在盈余管理方面必须有相应的职责担当。

（2）盈余管理的重要目的——层次性。刨根究底地说，盈余管理的最终目标是想要获得更多的个人效益，但是公司想要实现这个目的就得使用各类手段、方法，因为如此便出现了各种各样中介方面的目标，比如说，进行相关的盈余管理活动来降低税负、修饰资产表、获取贷款、取得资金保证等。

（3）在盈余管理活动中，通常采用和依据的相关制度准则有会计方法、会计估计和公认会计原则等。时间和空间的概念是相关人员在研究盈余管理时必须同时具备的。盈余管理空间因素包括会计方法、会计估计和公认会计原则等;时间因素则包括监控交易事项的产生时点以及采用相关会计方法的时点。

（4）盈余管理是在会计原则和法律法规所允许的范围内，管理层人为的对利润进行操控管理，它与伪造盈余有不同的定义。人们总容易把利润操纵与盈余管理混淆，甚至将它们划上等号，但该种观念是错误的，由于操控利润有合法和不合法之分，而盈余管理是在法律要求和有关制度允许的范畴中来操控利润。

4微小型企业盈余管理存在的问题分析

尽管盈余管理通常被视为一项会计活动，然而，因为它有太多的方式方法而不只是采用相应的会计方法进行管理，因此，微小企业盈余管理的方法可以归结为以下几种：

4.1利用其他应收应付款调节利润

其他应收款和其他应付款的含义是去掉应收账款、应付账款、预收账款、预付账款之外的其他款项。通常来说，其他应收款和其他应付款的期末余额不会很大，甚至没有期末余额。然而，真实的期末余额却恰恰相反，多数公司的其他应收款和其他应付款的期末余额非常大，甚至和应收账款、应付账款、预收账款和预付账款相等，有时还可能存在大于应收、应付、预收和预付这些科目余额的现象。

出现其他应收款和应付款与应收应付账款和预收预付账款相差不大的情况，当去审查这些科目明细时，仅仅只会看到“个人”和“企业”类科目，审查不到具体的业务流程。出现这种情况是因为公司运用其他应收款和其他应付款科目来平衡利润。

4.2会计政策和会计估计变更

在企业日常经营活动中，最原始同时也是最常见的盈余管理方式就是会计政策和会计估计变更，有时这些变更可能为公司产生较大的利润。一般而言，公司要面对的经济环境大相近庭，在有些会计业务方面，会计准则等也许让公司高层有可能找到方法实现变通。而且中国的会计准则对于企业会计政策和会计估计变更而言并没有设立太高的要求，使公司能够大幅地增加利润额。而一些公司想要通过这个方法来获取最大的效益可能会任意变换会计政策和会计估计。其中最常用的途径是：

（1）采用各种各样的存货计价方式。因为存货计价的方法太多，造成不一样的存货计价方式对企业效益和期末存货价值的适用情况可能会大相近庭。实行盈余管理活动时，采用不同的存货计价方式的现象不仅在上市公司中频繁出现，微小型企业也司空见惯了。

（2）变换固定资产折旧方法。就工业企业而言，固定资产的数额不是一笔小数目，所以，采用何种固定资产的折旧方法、确定折旧年限以及折旧时间等都会直接影响企业的利益。固定资产的折旧方式有很多，其中，最普遍的方法是更改固定资产的折旧率和延展固定资产的折旧年数。通过更改折旧率和延展这就年数可以使企业减少当期的折旧费用从而实现提升账面的利润水平目的。

（3）权益法与成本法的采用。如果子公司在本年获得较大利润，公司的利润合并会计报表则采用权益法;如果子公司在本年未取得利润甚至亏本，此时就要尽可能地选择成本法，把这个子公司的亏损排除掉，便可调节公司利润。

4.3利用对生产经营活动的调节

盈余管理，其最重要的目标就是可以使微小型企业运用它生产经营活动进行平衡和调控。通常情况下的常用做法有：

（1）通过各种手段增加盈余管理，在具体销售过程中的体现就是通过放宽信用政策、让出一定销售折扣、延长信用贷款还款期限等等手段来进行销售活动的手段进行控制调节。例如，据a公司2014年的账龄表中所示，该公司对它的客户的信用期一般约束在6个月之内，但是2015年则将对客户的信用期放宽到9个月。

（2）利用购置和处置的方法对资产进行调整。资产处置通常指的是企业将其拥有的子公司、部门、其他长期资产或投资的所有权以获取现金及其等价物的方式有偿让渡给第三方，比如提前出售、购置固定资产等。一旦公司当期业绩低于预期目标时，可以采用无形资产的转让、有价证券增值或将某个部门有偿让渡给第三方等来取得利益，进而使利益达到计划目标的水准。

（3）利用酌量性费用的调节实现盈余管理目的。酌量性费用是指可由公司管理层决定费用开支水平的费用项目，如职工培训费用、研发费用、修理费等。这些通常都是需要在未来期间摊销的费用，用来维持企业长久持续经营能力，并且对当期生产经营活动并没有产生重大影响。公司因经营不善，导致业绩大幅度下滑甚至面临亏损时，为了提高企业经营业绩，扭亏为盈，管理者会根据盈余的需要，大幅增加或减少当期的酌量性费用。根据查阅多数国外研究资料，发现很多企业在盈余管理中会出现减小酌量性费用的现象。

5微小型企业盈余管理的原因分析

为了获取更多的利益，以及减轻税负、获得贷款或者担保资格、掩饰经营不佳等因素，微小型企业往往通过盈余管理的手段为己谋利，但这些原因都是为了实现私人利益最大化。因而微小型企业盈余管理的原因可以分为以下几点：

5.1合理避税

合理避税的现象存在有两方面的原因，一是我国的法律体系依旧不完善，税法在具体规定上依旧存在着不小的漏洞，同时为了鼓励某些行业的发展，制定出多式多样的税收优惠政策;其二是公司领导对于如何选择会计方法与政策上存在一定的自主性。例如，我国税法所列示的企业所得税税率为25%，但并非所有企业皆如此，小型薄利型存在税收优惠政策，对应纳税所得额小于等于30万元，企业从业人员数量小于等于100人，资产总额小于等于3000万元的工业企业，以及符合同样要求的其他企业减按20%的税率征收企业所得税。所以为了享受该优惠政策，在应纳税所得额超出30万多一点时，会采取各種相应手段使之减少到30万以下等等。

5.2筹资的需要

微小企业相对于大型企业，受其生产经营规模比较小、风险承受能力低等影响，拥有比较少的资金获取途径;同时因为信贷抵押能力不足、信用水平无法被准确计量等因素的左右，微小企业所能获得的资金的额度同时具有局限。所以综上所述，微小企业无法通过合法手段获得直接融资，同时也不具有债权的发行权、上市股票的发行权用以筹措资金。那么微小企业欲获得资金无疑还是要通过银行借款、融资租贷等方式。以银行贷款为例，微小企业具有众多的劣势，例如规模小、应对风险能力差等特点，同时结合社会经济发展速度略有减缓的特点，银行借贷的要求也在不断地提高、苛刻起来，这时企业经营业绩和财务情况作为银行是否选择为微小企业提供资金借贷的重要依据。经营业绩和财务状况较好的公司一定会优先被给予银行贷款，企业意欲得到银行信贷必须提供出“漂亮的”财务报表，这时盈余管理作为粉饰财务报表的重要工具，其重要性作用就被充分地体现了出来。

5.3规避经营风险

由于很多微小型企业的盈余不稳定变化很大，给投资者缺乏安全感而感到不安全，并且人们都存在对风险的厌恶感，使得这类微小型企业在资本市场上就却反足够的吸引力去吸引投资者的投资。管理人员为了规避这类风险，吸引投资者，就会通过盈余管理行为让投资者以为该企业业务发展稳健，使投资者对该企业做出收益稳定或者不断上升的错误判断。

6规范微小型企业盈余管理的对策建议

盈余管理在微小企业中的存在具有必然性，但是充分而适当的使用，有利于微小企业的发展与进步，使用盈余管理科学与否，是一个成熟的微小企业的必备条件。因此政府在治理企业盈余管理行为时，不应该总是打击和压制，应该不断完备相关的准则、政策和法律法规。关于规范微小企业型盈余管理问题，存在几点建议：

6.1完善会计准则及有关政策法规

现今存在的会计政策的选择之多且如何选择规范并非完善，虽然不断更新的会计准则对于盈余管理相关有着一定的修改与进步，使得会计信息的质量得以进步;但坏的影响在客观必然存在，新的漏洞由此诞生，但是这并不能阻挡会计准则及政策的更新及进步的过程，通过不断地修改来完善企业盈余管理的标准，这样其优质性内容必将日益放大且漏洞持续缩小。同样，行之有效的会计准则与政策也应强化实施机制。

6.2完善企业治理结构，健全内部控制体系

企业治理包括内部和外部两方面管理结构，外部管理结构指的是由资本市场、经理市场、吞并市场等构成的通过竞争所创立的管理结构;而内部管理结构指的是由企业内部的管理高层，如：股东大会、董事会、企业经理人等组成的。完整的企业治理结构涵盖了能够对企业管理造成影响的各方人员，他们通常基于契约而形成对企业治理的结构。由此可知，若要建立健全的企业治理结构，则需通过改善内外部两方面的管理来达到目的。第一，可从改革完善其证券市场与兼并市场的管理入手，改善外部管理结构;第二，企业要完善自身的股东大会、董事、监事会等内部机构，形成一种内部的互相牵制，互相平衡的制约关系。另外，企业要建立健全的内部控制制度，对企业自身进行内部审计，对企业的财务活动、会计操作等进行有效的管理与监督。不断提升企业财务工作者的专业技能与职业道德，时刻提醒财务人员会计工作对企业的重要性，以及会计作假行为对企业对社会的恶劣影响。

6.3加强外部监督力度，提高外部审计质量

盈余管理行为风行的原因主要是由于相关监管部门及注册会计师的监督活动太少。企业加强对于外部审计的控制和监督的同时，遵循审计制度的要求，被审计公司的盈余管理分析报告应该由外部审计机构提供，进而提升该财务信息的安全性，增加审计信息的可信度，并且要注意避免公司的太多多余的盈余管理活动。注册会计师应增强其审计方式来预防和修正公司相对錯误的盈余管理活动，这样一味追求速度而忽视结果的审计方式是不被允许的审计过程。加大惩罚力度，对于呈现的问题问题企业应认真对待，严厉处理，不仅如此，有关监管机构应该履行好相应的职责，加大对企业的监督管理力度，正确引导企业，使企业经营管理者树立正确的理念去进行会计盈余报告，加强社会公众及舆论对公司的监管作用，增强投资者对财务信息的理解和解析水平，从而对于公司的盈余管理行为有正确的认识，从而有效的控制管理者的盈余管理行为，使其达不到预期的目的。

6.4提高会计人员的理论水平，加强职业道德教育

目前，我国会计人员的专业水平还比较低，想要更上一个台阶的化，提升会计职业道德教育程度，重要的是要能区分盈余管理和会计造假之间的界限，能了解一定环境中，一些会计准则可能造成的经济影响和社会效应。从事会计活动的人员应该对会计理论有一个初步的理解，并进一步研习会计基础含义和体系，为了使信息使用者得到最真实和有效的会计信息。而过多的盈余管理或者是“操控利润”造成的信用方面的危害等风险，它的实际情况是利用注册会计师作为幌子，掩盖其腐败及各经济利益相互影响的后果。因此，想要从本质上规范盈余管理行为，需提升公司财务人员的专业素养和实际操作能力，加大对会计人员职业道德的培训，构建一个良好的会计平台。

7结论

通过以上我对于盈余管理的粗浅分析，我认为盈余管理有其存在的必然性，并且作为我国在现有阶段的企业使用的重要会计手段。如若盈余管理得以合理应用，会促进微小企业在生产经营中不断进步与扩大规模;但如若盈余管理被不法商人用以牟利，将会对信贷部门造成损失，甚至对整个经济发展造成消极影响。

盈余管理在时代的发展中一直饱受质疑，对其投反对票的人大有人在，认为盈余管理会扰乱市场秩序。但是我国目前还处于改革开放的新阶段，市场的发展与成熟并非一朝一夕就可做到，此外盈余管理也并非不具有其优越性，对于微小企业有着无可比拟的重要作用。因为其优越性与局限性共存，所以需要我们对其进行经验总结，做更多的归纳、专研和分析，着眼与实时变化的新的经济形势，合理合法促进微小企业的发展，同时推动会计准则的完善和改革。

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作者简介：熊志斌（1992、03-），男，汉，江西南昌，在读研究生，华东交通大学，管理会计。