房雷

摘要：我国政府会计改革已经进入具体实施阶段，为了确保政府会计改革目标的实现，协同框架的构建是关键。在借鉴众多学者有关政府会计改革的观点及研究成果以及我国政府官方文件后，从国家治理的角度构建了我国政府会计改革协同制度框架，认为至少包括权责发生制政府综合财务报告制度、政府财务信息公开披露制度。并對各项制度的构建匹配提出了观点和建议，希望为我国政府会计改革系统工程的顺利实施和改革目标的实现，提供有价值的参考。

关键词：政府会计改革;国家治理理论;协同制度框架

中图分类号：F23文献标识码：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2019.08.048

随着各国经济形势变化、政府职能转变以及公众对政府信息要求提高，国际上较为发达的美法英等国家都先后进行了政府会计改革。 我国政府以及机关事业单位一直以来采用收入实现制作为会计计量基础，该计量基础在应用和实践中暴露，政府机关效率低下、披露不充分等问题。对政府会计进行改革，不但是经济发展阶段的需要，更是我国政府深入民心、以人为本思想的拓展。本文从国家治理的制度构建出发，对我国进行政府会计改革过程中，需要协同构建的会计组织体系进行阐述。

1国家治理与政府会计改革及框架内容

1.1国家治理与政府会计改革

国家治理一词由来已久，其内涵也随着经济的发展和社会制度的成熟而发生变化。国家主席习近平将其界定为运用国家制度体系管理社会各方面实务的过程。十八大提出，要全面深化改革，推进国家治理体系和治理能力的现代化 。

政府是国家治理的核心，政府会计作为反映政府经济活动的信息系统，产生的信息贯穿于国家治理的各个层面（陈志斌，2015）。全面的、符合国家各利益相关者进行决策的政府会计信息是国家治理财政的基础，政府会计制度必然成为国家治理基础上最重要的组成部分，属于国家发展的基础设施（李建发，2015）。在国家治理中，政府会计的重要性显而易见，而目前政府会计改革势在必行，在改革中应该以善治作为目标，积极推进完善相关准则、制度的制定与实施，使我国早日完成推进国家治理现代化转型的重要使命（陈志斌、李敬涛，2015）。由众多学者的研究总结可知，政府以及政府会计是国家治理的核心和基础。当前政府会计改革是实现国家治理绩效和责任的重要手段。

1.2基于制度治理的政府会计改革框架内容

国家治理包括制度治理、资源治理、组织治理等诸多领域或研究视角，从不同的角度出发对政府会计改革协同框架构建进行研究，可以得出一系列相应的结论。政府作为公众利益的代表，管理和使用公共资金，无论从市场行为学的角度、政治伦理角度、产权角度等，全面有效的披露资产负债、综合经营以及绩效状况，都是符合经济发展规律和公众利益的。为了提高改革效率、降低改革风险，在进行政府会计改革时，完善的政府改革协同框架匹配构建十分重要。

首先，在国家治理体系中，制度的构建尤为重要。为了达成政府会计改革的目标，首要任务是建立一套相互促进、相互匹配的政府会计协同制度。首先毋庸置疑权责发生制政府综合财务报告制度是现代国家治理体系建设的重要制度基础（娄洪，2014）。只有选取适应当前经济发展形势和公众需求的政府财务报告制度，才能夯实政府管理国家各项活动的基础并规范管理的依据和准则。

其次，国家审计作为治理国家的一项制度安排，是国家治理的重要组成部分，是依法用权力监督制约权力的重要方式，是国家治理的基石和重要保障（宋常、黄文炳，2015）。一方面随着公众民主要求的提高，公众对政府的信任逐步由人格信任转变为对制度的信任，因此为了提高政府的政治信任度，国家审计制度的改革和匹配也十分重要。另一方面国家审计作为政府会计的“免疫系统”，对确保政府会计改革目标的实现具有监督和保证作用，所以进行政府会计改革时，必须同时构建和完善国家审计制度。

最后，在国家治理体系的背景下，各种类型的组织协同合作共同提供公共服务，对传统的问责渠道、机制和关系形成挑战，引发了各类利益相关者对政府会计信息的需要（李建发、张国清，2015）。政府财务信息公开是构建“透明政府”与“公信政府”的重要基础，也是保证公民“知情权”、“监督权”与“参与权”的必要前提（财政部，2014）。当前我国政府会计信息的公开和披露仍存在一些问题，达不到公众对政府进行监督、参与国家治理的目的。所以在政府会计改革时，重视政府财务信息公开披露制度的建设，对完善国家治理制度体系，是十分必要的。

对以上学者及我国政府官方文件研究分析可知，政府会计改革制度协同框架至少包括：权责发生制政府综合财务报告制度、国家审计制度、政府财务信息公开披露制度。

2权责发生制政府综合财务报告制度

权责发生制的有关理论经历了多年的发展和完善十分成熟，根据我国有关会计法律法规等规范的要求其在我国企业中的应用十分广泛。政府会计计量基础改革所采用的“权责发生制”和现行的权责发生制是否完全相同？政府会计进行改革是否在所有层面上均采取“权责发生制”？基于政府作为会计主体的特殊性以及其业务的广泛性，完全采取现在企业应用的权责发生制作为计量基础，机械式的进行生搬硬套，并不利于政府会计改革目标的实现。

本文认为，虽然现行的权责发生制计量基础很好地反映了企业的资产负债以及经营状况，但是进行政府会计改革，应考虑到政府资产、负债等要素的特殊性，例如：政府持有和管理的文化遗产，如何进行确认和计量？政府的主营业务收入是税收收入还是其管理资产的收益？对这些问题进行推敲发现，政府会计改革应该循序渐进，借鉴国际经验，不能生搬硬套。所以我国政府会计计量所指的“权责发生制”有别于现行企业采用的权责发生制。政府会计综合报表不但要反映政府的资产负债、经营绩效等，其重要的组成部分还包括各级财政预算，财政预算采取收付实现制计量基础较为合理。

3政府财务信息公开披露制度

政府会计信息主要包括公共资源使用的过程控制信息和结果评价信息（张琦，2012）。政府信息的供给方主要是各级政府和下属机构;政府信息的需求方主要是社会公众、立法机构、内外部监督机构等。政府信息不同于企业会计信息，其供给方较为特殊，需求方较多且构成复杂，对政府会计信息的获取目的和理解能力相差较大。这些都要求政府会计信息必须选择合理的披露机制，以满足使用者的需求。但是政府信息的提供需要运行成本，若为了满足众多需求者，而提供不同编制方法的报告并进行披露，在成本运行和效益上达不到最优。因此，我国政府财务信息的披露可以根据不同的会计信息类型，核算不同信息使用者信息使用用途和成本，逐一确定政治市场中各种具体信息供求链条中政府会计信息披露的均衡水平。目前我国政府会计信息标准不统一可比性较差，还不能满足信息使用者的需求。另一方面由于会计信息的专业性和复杂性，信息使用者专业知识和能力参差不齐，所以在信息披露以后，对信息的理解和利用程度各不相同。

本文认为，在政府层面选择符合当前经济形势和社会发展且成本与收益最优的信息披露后，可以利用专业机构解读政府报告来满足不同需求者的要求。而專业机构可有政府组建，也可以由社会有资质的人员成立。这样可以既满足国家层面利益，又满足不同层面的需求者。

4研究结论及未来展望

本文在分析和总结众多学者研究成果以及政府官方文件的基础上，从国家治理的角度，对我国政府会计改革协同制度框架的构建进行了研究。并得出了我国政府会计改革协同制度框架至少包括权责发生制政府综合财务报告制度、国家审计制度、政府财务信息公开披露制度得结论。

随着我国政府会计改革的进行，作为一个系统改革工程，应该进一步深入研究协同改革机制，确保政府会计改革目标的实现及国家治理现代化的政治目标。协同制度框架的内涵本文仅限于对目前学者研究成果和官方文件进行分析得出，随着改革的深入，其内涵会不断的扩充。例如：是否有依据将政府内部控制制度包含在其中，本文提出的各项制度建设是否存在更合适的构建方式，协同制度构建目前如何与政府会计改革进行匹配等，都可以作为进行下一步研究的方向。

参考文献

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