王国林

《关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》（国家税务总局公告2016年第70号，以下简称70号公告）第一条规定，适用增值税一般计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额。这一规定源自《财政部、国家税务总局关于营改增后契税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》（财税［2016］43号，以下简称43号文件）第三条第一款规定：土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入，由于70号公告省略了43号文件第三条第二款的解释，导致人们在计算土地增值税的收入时出现错误。

43号文件第三条第二款规定，《土地增值税暂行条例》规定的土地增值税扣除项目涉及的增值税进项税额，允许在销项税额中计算抵扣的，不计入扣除项目，不允许在销项税额中计算抵扣的，可以计入扣除项目。

这一解释说明土地成本不能抵扣，可以计入扣除项目，而对应的土地销售收入就应该是含税价，即含销项税额，不含销项税额只是房产销售收入。下面举例说明。

例：房地产开发企业甲公司转让房地产，取得收入1100万元。假设对应的土地价款为220万元。

如按70号公告第三条规定不按43号文件的解释计算，很容易将土地增值税的收入与销售房地产增值税的收入为同一数，销项税额为：1100万元÷（1+10%）×10%=100万元，不含税销售额=1100万元-100万元=1000万元

如按43号文件执行，并依据《国家税务总局关于发布〈房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法〉的公告》（国家税务总局公告2016年18号）第四条规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。

销售额的计算公式如下：销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷（1+10%）=（1100万元-220万元）÷（1+10%）=800万元。销项税额=销售额×10%=800万元×10%=80万元，土地增值税应税收入为=含税销售额1100万元-增值税销项税额80万元=1020万元。

从上述计算来看，按70号公告计算的土地增值税应税收入为1000万元，与按43号文件计算1020万元相差20万元。相差20万元的原因，是按70号公告计算将土地销售收入也进行了价税分离，而没有考虑对应的土地成本没有分离税金，相反，按43号文件规定计算，土地销售收入不进行价税分离，对应的土地增值税也没有计提进项税额，这样就保持平衡了。