徐霖雯 王明世 陈玉琢

《中华人民共和国环境保护税法》和《中华人民共和国环境保护税法实施条例》（以下分别简称税法、实施条例）于2018年1月1日起实施，目前税务部门已经顺利完成连续两个征期征收，正会同环保部门扎实做好后续管理工作。笔者通过走访调研环境保护税征管工作，发现在环境保护税的征管方面还存在一些问题亟须解决。

一、环境保护税征管实践中存在的问题

（一）税务部门纳税人识别精准性不够

根据实施条例的规定，对于环保部门交送的排污单位信息中没有对应信息的纳税人，由税务机关在纳税人首次办理环境保护税纳税申报时进行纳税人识别，并将相关信息交送环保部门。由于以往排污费征收管理条例规定，环保部门按照权限对污染物的种类、数量进行核定，但是现代税收征管要求还权明责于纳税人，由纳税人自行申报。就同一行业而言，存在部分企业缴纳了排污费，但当时该企业并没有将所有应缴费的排放污染物纳入排污费征收范围，也有部分企业应缴排污费但没有纳入排污费征收范围。为此，环境保护税开征后，税务部门是否需要会同环保部门进行核实，将这部分企业及时纳入环境保护税范围。如果不需要环保部门核实，税务机关自行依职权认定环境保护税纳税义务人，纳税人并未办理申报，该未申报信息传递给环保部门的时间节点没有明确。

（二）涉税信息的共享力度和覆盖面有待推进

众所周知，环境保护税实行“企业申报、税务征收、环保协同、信息共享”征管模式，该模式对税务、环保部门的职责有了明确划分，以便于双方各自发挥优势，降低税收成本。但从2018年上半年运行的总体情况来看，环境保护税涉税信息共享和数据复核方面还有待优化。

1.基础信息采集智能化不足。不少地区的纳税人在进行基础信息采集时，只能通过平台外部信息交换带出基础排污信息，具体的应税污染物、排放标准等信息难以带出，仍然需要纳税人自行填报，而办税员基于会计出身，没有环保业务背景，手工录入填报容易缺漏或误填。

2.涉税信息共享常态化有待深入推进。征期结束后，有的地区涉税信息共享机制和操作平台还没有完全到位，对于如何具体开展信息传递，数据分析复核工作，基层税务机关比较困惑。

3.税额确认难度大。对于没有采取自动监测或者第三方监测方法计算环境保护税的企业，税务部门不能直接自行判断、审核纳税人申报的准确性和真实性，难以实现全面有效的征管。

（三）个体工商户征管难度大

在环境保护税征管过程中，发现很多环境保护税纳税义务人为个体工商户，很难将他们纳入到正常的税收管理。一方面，个体工商户数量庞大，规模小，经营情况容易发生变化，应税污染物易变，虽然税额少，但是管理需要消耗大量的人力资源和时间；另一方面，个体工商户更多地采取核定征收的办法，纳税人本身很难有精力去学习环境保护税知识，对如何计算较难掌握；三是相当数量的个体工商户营业额不达起征点，而环境保护税与营业额不存在直接关联性，向个体工商户征收环境保护税需要大量的宣传解释。相对而言，个体工商户纳税意识较为薄弱，税法遵从度低，实施欠税催报催缴，执法成本高。在优化税收营商环境的大背景下，基层税务机关对个体工商户征收环境保护税存在较多顾虑。

（四）税务人员环境保护税专业能力有待提升

在计税依据方面，环境保护税主要按污染物排放量计征，但污染物排放量的计量较为复杂，大气污染物、水污染物、固体废物、噪声等计量标准不尽相同。虽然环保部门负责污染物的监测，但是企业在申报过程中，对于污染物的类别、申报方式等业务都有可能向税务部门咨询，而税务人员难以专业解答。如，对于环境保护税申报数据异常的复核，根据环境保护税法及其实施条例规定，税务机关发现纳税人的纳税申报数据资料异常或者纳税人未按照规定期限办理纳税申报的，可以提请环境保护主管部门进行复核。纳税申报数据资料异常包括纳税人当期申报的应税污染物排放量与上一年同期相比明显偏低，且无正当理由的情形。而对于“无正当理由”情形认定，企业申报排放量是否属实，需要税务人员有着专业的判断，熟悉企业生产资料的消耗与污染物排放之间的内在逻辑联系。

（五）行政执法风险可能上升

1.未按规定申报的处罚风险。原排污费对于未按规定缴纳等行为都有行政处罚措施。如，未按规定缴纳排污费的，环保部门责令限期缴纳，逾期拒不缴纳的，处以应纳数额1倍以上3倍以下的罚款，并报经有批准权的人民政府批准，责令停产停业整顿。排污者以欺骗骗取减缴、免缴或者缓缴排污费的，由县级以上人民政府环保部门责令限期缴纳，并处骗取批准减缴、免缴或者缓缴数额1倍以上3倍以下的罚款。而现行税收征管法规定，纳税人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴税款，经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳，税务机关可以采取强制执行措施追缴税款，可以处不缴或者少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。由于环境保护税脱胎于排污费，纳税人对逾期缴税的违法后果认识不足。

2.未按规定保存证据的处罚风险。污染物排放的台账一般有相关法律规定保存要求，未按规定保存，也有行政处罚措施。如，《大气污染防治法》第一百零八条规定，工业涂装企业未使用低挥发性有机物含量涂料或者未建立、保存台账的，由县级以上人民政府环境保护主管部门责令改正，处二万元以上二十万元以下的罚款；拒不改正的，责令停产整治。而现行税收征管法规定，纳税人未按照规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款。对同一违法行为，税务部门和环保部门如何协调行下处罚，需要明确。

3.取证不规范的风险。对于环境监察或税务稽查来说，只有合理界定证明标准，才能明晰取证责任，防范执法风险，提高效率和公平。税务稽查案件应适用何种证明标准，我国法律法规并没有明确。2009年国家税务总局《税务稽查工作规程》第二十四条仅规定，实施检查时，应当依照法定权限和程序，收集能够证明案件事实的证据材料。收集的证据材料应当真实，并与所证明的事项相关联。因此，目前税务稽查证据并没有统一的标准，在面对环境保护税检查时，环境检查的取证规则与税务检查取证规则交叉，亟需要整合，出台环境保护税专业性的取证规则。

4.计税依据核查精准不确定的风险。环境保护税计税依据主要是污染物的排放量，与以往税收征管涉及的账册、资金往来、发票有很大不同，企业一般有账簿、银行对账单等资料，纳税人不遵从少缴或未缴税款可以通过税收风险应对等方式进行核实。但是环境保护税的污染物排放量必须在排污行为发生时记录征税对象的信息，事后难以查验，如噪声只有在发生时才能进行监测，事后难以进行核实。存在税收的唯一性与排污行为瞬间性导致不确定的矛盾。从这点上来看，税收的准确性与排污行为的瞬间性、一次性和不可复制性存在矛盾，而目前的环境监测能力，在技术上难以保证计税依据的准确性。

从以上可以看到，对于污染物排放未按规定申报，资料保管，环境法和税法都规定了罚则，那么纳税人就可能因为自己的同一个行为因为不同法律文件的规定而面临两次以上的处罚。暂且不谈是否违反“一事不二罚”的原则，但是可能面临两次处罚的原因，是因为费改税“制度平移”所致。

另外，“费改税”前环保部门除可以实施最低处1倍的处罚外，还可以对企业进行停产停业整顿。环境保护税开征后，企业逾期不缴纳环境保护税，税务部门虽然税款追征的执行方式较多，也可以处罚，但追征要求更高，程序更加复杂。

二、加强环境保护税税收征管的建议

1.鼓励企业采取更精准的方法自行计税。一是鼓励排污企业特别是重点排污企业逐步安装自动排污监测设备，与环保部门联合开展宣传辅导，并从环保管理、税收优惠、长期经营的角度引导企业安装在线污染监测。二是鼓励引入第三方监测机构，对第三方机构采取税收优惠等方式降低企业成本，同时规范第三方监测机构，防止出现造假行为，引导企业采取第三方监测提高申报数据的精准，降低税收风险；三是加强对企业环保人员的技术培训，熟练掌握监测技术与方法。

2.配合环保部门跟进排污许可管理。在基层，排污许可证制度还没有彻底全面普及，不少纳税人企业简单化地认为，排污只是一个交税的问题，没有对排污行为引起足够的重视。税务机关需要加强与环保部门合作，将纳税人识别与排污许可管理相结合，对有排污许可证的纳税人按行业等要素实施分类分级管理，对环保信用与纳税信用实施联动集成管理。

3.加快涉税信息交换平台建设。争取地方政府支持，加强与环保部门协作，通过信息平台开展涉税信息、排污信息的信息交换、比对、传递和反馈。一方面，减少纸质或者拷盘传递数据的低效和随意。另一方面，动态跟踪了解纳税人的应税污染物排放量、排污浓度的变化，准确及时掌握企业的排污动态。

4.深化环境保护税业务培训。环境保护税的征管业务复杂，将来一段时期内处于动态变化中，无论税务机关与纳税人必须予以重视。对税务机关而言，加强税务人员环保方面业务知识的培训，邀请环保部门业务骨干对税务人员进行专业技术培训，试行环保人员和税务人员互派机制，出台鼓励措施激励税务人员参加环境工程师等资格考试，尤其是县级局要明确环境保护税专业师资，主要针对环境保护税污染物、计算方法、排放标准等专业知识进行讲解，提升税务人员专业水平。

5.优化环境保护税行政执法的流程。基于合法性、效率和便利纳税人的原则，可以吸收排污费征收处罚与税务行政处罚的优势，借鉴环境保护部2011年《环境行政处罚证据指南》，出台环境保护税涉税证据操作指引，以明确环境保护税涉税证据的取证方式和要求、审查证据的方法和要求、证据效力的判断方法，提供常见环境保护税涉税证据的证明对象示例、常见证据制作示例等，保证在开展环境保护税稽查时证据明确清晰。税务机关还要经常性地进行环境保护税执法案例公示，通过案例警示来增强税收执法的刚性，让环保税纳税人能够享受政策优惠，也让违法纳税人增加税收违法成本，促进全社会税收遵从。