□（天津科技大学 天津300222）

一、引言

随着我国高等教育的迅速发展，高校实施内部控制已成为保障教学、科研及其他工作正常运转，保障资产物资安全完整，保障高校提高现代化治理水平和治理能力、防范各种经济风险的有效措施。当前，高校资金来源多样化、经费支出多样化、资金缺口明显、国有资产流失等现象说明风险无处不在。许多高校迫于形势也建立了内部控制制度，但实施过程中存在内部控制流于形式、实施不规范，导致预算执行不力、资产管理不严、国有资产流失严重、招投标违规等问题，影响高校内涵式、高质量战略发展。如何对高校进行严格有效的管理成为社会关注的重要问题。高校内部控制制度的制定、实施、评价是一个有机整体，是一项系统工程，环环相扣，缺一不可。其中，内部控制评价是一个关键环节，有助于评估高校内部控制的实施情况，尽早发现不足之处，强化高校内部控制工作。因此，对高校业务层面内部控制评价进行研究具有一定的理论意义和实践意义。

二、S高校简介及高校业务层面内部控制评价指标体系的建立

S高校创建于1958年，是某直辖市重点高校，该校组织结构由三大部分组成，分别为党委机构、行政机构和教学单位，党委机构下设党委办公室、纪委（监察处）、组织部、宣传部、统战部、机关党委、党校等9个部门；行政机构包括校办、审计处、人事处、财务处、实验室与设备管理处等29个部门；教学单位包括电信学院、生物工程学院等17个部门。该校实施内部控制工作是在校党委会统一领导下，财务处负责牵头制定、实施，审计处负责监督、评价工作，其他各单位负责具体执行。S高校自2014年开始全面实施高校内部控制建设，着手出台高校业务层面内部控制评价体系，并进行反复论证、修改。2015年教育部发布《关于加强直属高等学校内部审计工作的意见》，提出将内部控制纳入审计范围，加强预算管理审计等意见，S高校高度重视，于2016年3月对该校业务层面内部控制情况进行了综合评价，以期实现高校业务层面内部控制评价的定量化、可视化目的。

为了进行高质量、科学、客观的高校业务层面内部控制评价，需要建立一套科学的评价指标体系，本文结合财政部2012年12月发布的《行政事业单位内部控制规范（试行）》，将高校业务层面内部控制划分为预算业务、收支业务、政府采购业务、资产业务、建设项目业务和合同业务六个主要因素，每个主要因素又受很多子因素的影响，现结合高校实施内部控制应坚持全面性、重要性、制衡性、适应性的原则，建立高校业务层面内部控制评价两级指标体系，如上页表1所示。

表1 高校业务层面内部控制评价两级指标体系

三、高校业务层面内部控制评价标准体系的构建

模糊综合评判法是一种基于模糊数学的综合评价方法，利用模糊关系合成的原理，根据模糊数学的隶属度理论，对受到多因素、多维度制约的事物进行定量化研究，做出总体评价，能很好地解决模糊的、难以量化的综合评价问题。

模糊综合评判模型的基本原理是首先确定被评判对象的因素集和评语集，再分别确定各个因素的权重及它们各自的隶属度向量，得到模糊评价矩阵，最后将模糊评判矩阵与对应因素的权向量进行模糊乘法运算，得到综合评价结果。这种方法很好地解决了综合评价的不确定性问题，具有结果清晰、可量化的特点。本文根据高校业务层面内部控制评价两级指标体系，进行了高校业务层面内部控制评价标准体系的构建，具体如下：

（一）确定高校业务层面内部控制评价因素集X。本文运用模糊综合评判法评价高校业务层面内部控制制度，需要将被评价指标按照属性特征划分层次，每一层次指标构成一个因素集，分别定义为一级指标、二级指标。一级指标因素集 X={X1，X2，…，X6}，各一级指标可以进一步细分为二级指标，表示为 X1={X11，X12，…，X1m}，X2={X21，X22，…，X2i}，…，X6={X61，X62，…，X6e}。 其中，m，i，…，e分别表示各一级指标因素划分为二级指标的个数。

（二）确定高校内部控制评价评语集V。要对高校业务层面内部控制各指标的优劣情况进行评价，需要建立合适的评语集来确定各指标的评价等级，用一组恰当的数字来进行量化，评语集 V={V1，V2，…，Vn}。

（三）确定权重分配。由专家根据各评价指标的重要程度给出一级指标因素集X中各一级指标的权重分配W={W1，W2，…，W6}，且再由专家给出各二级指标Xij的权重分配Wij，其中 i=1，2，…，6；j=1，2，…，k。 k 为 W中第i个一级指标所划分的二级指标个数，且满足各指标权重的确定可以采用多名专家赋值、取平均数的方法获得，即各专家的评价值之和除以专家数，相对比较客观、公正。

（四）确定最低级指标（二级指标）的模糊评价矩阵Ri。对高校业务层面内部控制评价指标体系中最低级指标的各因素进行打分，本文中最低级指标是二级指标，采用专家打分的方式，根据赋值结果建立模糊评价矩阵Ri，作为因素集Xi到评语集V的模糊评价矩阵 Ri=（rej）k×n，其中，i=1，2，…，6；k表示评价因素集Xi中二级指标的个数；n表示评语集V中元素的个数；rej表示子因素集Xi中第e个二级指标被评价为Vj的隶属度，其计算公式为：因素集Xi中第e个二级指标在该项等级的打分人数÷专家总人数。

（五）计算综合评价结果。评判向量按低级指标向高级指标的顺序进行运算，本文最低级指标是二级指标，将二级指标确定的评判向量称为二级评判向量。将因素集Xi的二级指标权向量矩阵Wi与模糊评价矩阵Ri进行模糊乘法运算，得到二级评判向量，用Ui表示。即：

其中，i=1，2，…，6。

再确定一级评判向量B。将以上求得的所有二级评判向量Ui（i=1，2，…，6）组成评判矩阵 U，其中，Ui是 1行n列的矩阵。得到：

将一级权向量矩阵W与评判矩阵U做模糊乘法运算，即B=W×U，求得一级评判向量B，得出评语集中各量化等级下高校业务层面内部控制工作完成情况。结合评语集V的量化值，分别计算各一级指标量化评价结果，用 Pi来表示，Pi=Ui×VT（i=1，2，…，6）。

（六）确定高校业务层面内部控制综合评价结果

根据以上求出的一级评判向量B和各一级指标量化评价结果Pi，得出高校内部控制六项基本业务工作各自的评价结果，对高校业务层面内部控制工作完成情况做出总体评价，分析强项和弱项，提出整改措施和建议。

四、高校业务层面内部控制评价标准体系构建实证分析

自2015年3月起，S高校着手出台建立该校业务层面内部控制评价标准体系，经反复论证、修改、反馈，并对该校业务层面内部控制体系进行综合评价后，于2016年3月，正式建立了以具体业务内部控制为基础内容 （即业务层面）的内部控制评价体系。为了对S高校业务层面内部控制情况进行评估，该校于2016年3月选出30名校内专家作为评分对象，分别涉及财务处、审计处、纪委、资产管理处、基建、人事处、校办、各学院等多个部门的负责同志和骨干专家。运用该评价体系对S高校2015年—2016年的业务层面内部控制工作情况进行考核评价。

（一）确定高校业务层面内部控制评价标准体系的因素集。根据上文中建立的高校业务层面内部控制评价指标体系，建立高校业务层面内部控制评价标准体系的因素集，一级指标集合 X={X1，X2，X3，X4，X5，X6}={预 算 业务，收支业务，政府采购业务，资产业务，建设项目业务，合同业务}；二级评价指标集 X1={X11，X12，X13，X14，X15，X16，X17}，X2={X21，X22，X23，X24，X25}，X3={X31，X32，X33，X34，X35}，X4={X41，X42，X43，X44，X45，X46}，X5={X51，X52，X53，X54，X55}，X6={X61，X62，X63，X64，X65}。

（二）确定评语集。将评价指标按优劣程度分为优、良、中、差四个等级，分别用数字量化为 10，8，6，4。 评语集用集合表示为 V={10，8，6，4}。“优”代表高校业务层面内部控制工作完成很好，完全符合内部控制总体要求；“良”代表工作完成较好，符合高校内部控制要求；“中”代表工作基本完成，还有需要加强和改进的地方；“差”代表工作未完成，有很多不足之处，不符合高校业务层面内部控制的基本要求，需要进行较大整改。

（三）确定权重集。各一级指标和二级指标权重采用专家赋值、求和、取平均的方式确定，请S高校30名专家作为评分对象，进行打分赋值，规范化处理后，得出S高校业务层面内部控制评价一级指标权重集为：W={0.25，0.15，0.15，0.19，0.15，0.11}。同样的方法算出高校内部控制二级指标分别对应的权重集如下所示：W1={0.18，0.16，0.20，0.14，0.16，0.10，0.06}，W2={0.22，0.21，0.25，0.17，0.15}，W3={0.23，0.18，0.17，0.25，0.17}，W4={0.22，0.20，0.21，0.16，0.12，0.09}，W5={0.26，0.18，0.21，0.20，0.15}，W6={0.25，0.21，0.18，0.21，0.15}。

表2 S高校业务层面内部控制 评价专家评定结果表

（四）确定二级指标的模糊评价矩阵Ri。请该校30名专家对业务层面内部控制实施情况进行评价，专家评价结果统计见左下表2。

求出各评价指标的隶属度，计算公式为：此二级指标在该等级的打分人数÷专家总人数，得到二级指标的模糊评价矩阵如下：

（五）综合评价结果具体计算过程。将因素集 Xi（i=1，2，…，6）的二级指标权向量矩阵Wi分别与相应的模糊评价矩阵Ri进行模糊乘法运算，得到二级评判向量Ui。

同 理 可 得 ，U2=W2×R2=（0.425，0.475，0.090，0.010），U3=W3×R3=（0.482，0.393，0.106，0.019），U4=W4×R4=（0.296，0.389，0.293，0.020），U5=W5×R5=（0.522，0.368，0.092，0.018），U6=W6×R6=（0.503，0.419，0.063，0.015）。

以上求得的所有二级评判向量Ui组成新的评判矩阵U，再将一级权向量矩阵W与评判矩阵U做模糊乘法运算，得到一级评判向量B，计算过程如下：

由评语集量化标准 V={10，8，6，4}，计算出高校业务层面内部控制各一级指标的量化评价结果：P1=U1×VT=7.120，P2=U2×VT=8.630，P3=U3×VT=8.676，P4=U4×VT=7.924，P5=U5×VT=8.788，P6=U6×VT=8.820。

（六）确定高校业务层面内部控制综合评价结果。由一级指标权重集W={0.25，0.15，0.15，0.19，0.15，0.11}和一级指标量化评价结果P={7.120，8.630，8.676，7.924，8.788，8.820}，计算出S高校业务层面内部控制综合评价结果：L=P×WT={7.120，8.630，8.676，7.924，8.788，8.820}×{0.25，0.15，0.15，0.19，0.15，0.11}T=8.170。

S高校开展业务层面内部控制各项工作的有效性比率：M=L/10=0.817=81.7%，8＜L＜10，由评语集的量化值，可得S高校业务层面内部控制评价总体水平为“良”，该校2015—2016年度开展业务层面内部控制各项工作的有效性达81.7%。表明该校比较重视内部控制工作，工作开展有力，战略部署周密，内部控制实施比较规范，各项工作完成良好，基本达到预期目的，符合高校实施内部控制应当遵循全面性、重要性、制衡性、适应性的原则。通过高校业务层面内部控制评价体系还得出以下结论及建议：

1.计算出的一级评判向量B=（0.364，0.401，0.190，0.045）说 明，S 高校内部控制业务层面各项工作 （包括预算业务、收支业务、政府采购业务、资产业务、建设项目业务、合同业务六个方面）中36.4%的工作完成情况是“优”，完全符合高校内部控制总体要求；40.1%的工作完成情况是“良”，符合高校内部控制要求；19%的工作完成情况是“中”，工作基本完成；4.5%的工作完成情况是“差”，工作未完成，有很多不足之处，不符合高校内部控制工作的要求，需要整改。

2.找出工作中的优势和劣势，明确下一步的努力方向。业务层面内部控制一级指标的量化评价结果P2=8.630、P3=8.676、P5=8.788、P6=8.820 说 明 ，S高校在收支业务、政府采购业务、建设项目业务、合同业务方面内部控制工作完成良好，专家评价较高，在今后的工作中应当进一步扬长避短，吸取经验，争取把工作做得更好。P1=7.12、P4=7.924说明，S高校在预算业务、资产业务方面评价较低，工作完成情况一般，今后在这两个方面应当加大工作力度，在预算业务方面，要实行全面预算管理，做到机构、人员合理配置，明确预算编制、申报、审批制度，预算指标分解科学合理，预算执行、授权、审批制度严格执行，建立合理的绩效评价反馈机制等；在资产业务方面，做好资产归口管理、明确岗位职责，做好货币资金业务、实物资产、无形资产、对外投资的规范化、制度化管理。千方百计做好薄弱环节的整改工作，全方位、多角度做好高校内部控制工作。

表3 S高校2015-2016年部分日常支出的预算、决算明细数据对比表 单位：万元

3.重要因素应当格外重视。根据专家评价打分得出高校业务层面内部控制评价一级指标的权重集W={0.25，0.15，0.15，0.19，0.15，0.11}，说明各一级指标的重要性程度依次为：预算业务＞资产业务＞收支业务=政府采购业务=建设项目业务＞合同业务，权重越高，重要性越高，预算业务的重要性最高，是对高校年度收支的规模和结构进行的总体测算，是高校财务管理中非常重要的工作，应当引起高校管理者的高度重视，重视预算编制、预算执行、监督和控制。

4.加强高校部门间的沟通与协作。高校内部控制工作是一项复杂的系统工程，相关业务涉及多个部门、处室、学院的合作。每一项业务单靠一个部门是很难完成的，这不仅仅是财务部门的任务，还需要在校党委的指导下，加强各党委机构、各行政部门和各学院之间的沟通协调合作，才能使得相关业务执行更加顺利，才能满足相关业务要求的不相容岗位相分离，以及严格执行授权、审批、控制的办事程序等。

（七）S高校整改后取得的成效。S高校根据2016年3月对该校做出的业务层面内部控制自我评价结果，进行了相应的整改工作，吸取经验、弥补弱势，更加重视该校的内部控制工作，形成了全员内控意识不断加强的局面。在全校共同努力下，各项内部控制工作有了较大进步，这从2015年、2016年度的部分日常支出的预算、决算数据中可以体现出来（见表3）。

由表3可以看出，S高校2016年办公费、水电费、交通费、取暖费、物业管理费的执行比率分别是104.29%、100.23%、102.39%、97.95%、99.73%，与2015年的数据相比，有较大改进，预算超支情况得到较大改善，年初预算编制更加合理，预算数据在执行过程中对实际工作有一定的指导约束作用，资金得到节约，说明该校的预算业务有较大的提升，收支业务、资产业务等也有所提升。可以看出，S高校内部控制效果明显，这与该校实施业务层面内部控制评价标准体系有直接关系。

五、高校业务层面内部控制评价标准体系应用的推广价值

（一）科学的高校业务层面内部控制评价标准体系对于提升高校内部控制水平、加强高校现代化管理有重要的意义。利用模糊综合评判法建立起来的高校业务层面内部控制评价体系，很好地解决了内部控制评价的模糊性、不确定性，具有实用、简洁和可操作性的特点，具有一定的推广价值，该方法关键在于明确评价目标、建立科学的评价指标、合理确定指标权重、建立模糊评价矩阵并进行模糊运算、得出定量的综合评价结果。

（二）该评价体系不仅能评价一级指标、二级指标，还能够对更加低级的指标进行定量化评价，在模型建立上多进行几个层级的模糊乘法运算，使得评价更加全面、客观、科学。本文是评价高校业务层面内部控制二级指标，在实际工作中，高校可以将工作进一步分解、细化，明确各部门、各责任人的职责，构建内部控制评价三级指标甚至四级指标进行考核。在技术操作中，可以借助于软件，将该方法编制数学软件，直接录入数据，评价高校实施内部控制的总体情况，方便各高校进行自我评价，及时查漏补缺，采取整改措施。

总之，基于模糊综合评判法的高校业务层面内部控制评价标准体系是高校进行内部控制工作开展情况评价的重要技术工具，对于高校加强内部控制、促进高校内涵式战略发展具有重要意义。因此，我们要加强对高校内部控制评价方法的进一步研究，使得高校内部控制工作走向成熟化、常态化。