于秋圆

摘 要：合并财务报表将母子公司财务数据合并成一个主体进行呈现，其工作具有一定的复杂性。对于编制人员而言，应该增强对各个编制环节的重视，掌握编制措施，以确保报表编制的合理性及真实性。本文在介绍了合并财务报表编制流程的基础上，分析了目前我国企业合并财务报表编制各环节存在的问题，进而提出规避这些问题的若干建议，旨在为财务人员编制合并报表提供参考。

关键词：合并财务报表 编制流程 存在的问题 建议

中图分类号：F231.5 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2018）03（c）-123-02

1 合并财务报表编制流程

1.1 对个别报表数据进行复核及过录

企业在对个别报表编制方法明确之后，首先要对这些报表进行复核，确保它们的准确性。然后在这个步骤的基础上，将财务数据过录到工作底稿当中。

1.2 编制调整分录

在编制合并财务报表时，要对母子公司的会计期间以及会计政策进行统一，对一些不符合母公司要求的报表应该进行调整。对于不是同一控制下企业合并所取得的子公司，应该查看该子公司的备查簿，根据可辨认资产以及负债等信息编制调整分录。另外也要根据权益法对子公司的长期股权投资进行调整。之所以要将成本法调整成权益法，这是因为按照准则规定，在对被投资单位实施控制的时候，按照成本法对长期股权投资进行核算，成本法的处理方法如：（1）取得时按照付出对价的公允价值确认长投的账面价值；（2）被投资单位发放股利时，按实际收到的现金股利确认投资收益；从处理方法上看成本法一旦确定长投了，长投的账面价值就不在变化。但是，被投资单位由于盈利（或亏损），它的所有者权益是会变化的（留存收益增加）。这样，母公司账面上的长期股权投资就无法真正反映其在被投资单位所有者权益中占有的份额了。而权益法下，被投资单位实现净利润或者亏损时，无论是否发放现金股利，都要按照[（被投资单位实现净利润-发放现金股利）×持股比例]，调增或者调减长期股权投资，所以这种方法使得母公司长期股权投资真正反映了在被投资单位净资产中占有比例。所以，在编制合并报表时要将成本法调整为权益法。

1.3 编制抵消分录

对于编制合并财务报表而言，其关键之处在于编制抵消分录。企业应该消除内部交易给财务报表所带来的影响。对于抵消分录来说，其借记或者是贷记项目都是财务报表项目，比如资产负债表项目、现金流量表项目、利润表项目等，并不是具体的会计科目。合并资产负债表的抵消项目主要包括母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益项目、母子公司的内部往来项目、固定资产项目、存货中未实现利润项目、无形资产项目和盈余公积项目等。合并利润与利润分配表的抵消项目包括内部销售收入和销售成本、内部投资收益项目、管理费用项目等。

（1）计算合并金额。在母公司和子公司个别财务报表各项目加总金额的基础上，再对财务报表中的资产项目、负债项目、所有者权益项目等合并金额进行分别计算，进而为合并报表的填列做好准备。

（2）填列合并报表。根据合并工作底稿中所计算出的资产、负债、所有者权益等合并金额，填列生成正式的合并财务报表[1]。

2 合并财务报表在编制过程中所存在的问题

2.1 复核及过录阶段所存在的问题

现代企业的最大特点就是多元化，导致企业的组织结构和股权关系等变得十分复杂，在一定程度上增加了企业在财务管理方面的难度，使得个别财务报表数据在进行复核及过录时还存在着一些问题，比如子公司报表数据的不准确、没有对所得税进行调整等，为企业的经营决策带来不利影响，出现这些问题的原因包括以下三点：首先，会计人员缺少责任心，职业素养不高，并且专业性较差；其次，母子公司没有统一的财务标准规范，增加了合并初期初始数据处理的难度，极易导致偏差、失误等现象的发生；最后，子公司在对财务报表进行信息化建设时，建设程度较低，在数据采集方面，经常会出现数据和实际情况不一致的现象，影响企业的经营决策。

2.2 调整分录阶段所存在的问题

对于新会计准则而言，对母子公司的会计政策进行了详细规定，母子公司的会计政策必须相一致，如果母子公司在会计政策方面出现了问题和冲突，那么就应该按照母公司的相关标准进行执行。然而在实际工作过程当中，企业并没有对这项规定进行有效落实，并且执行力度较差。目前，由于企业具有多元化特点，导致会计政策在应用以及实施过程中存在较大难度，会计政策不统一，就会增加调整分录阶段的工作量和工作难度，进而影响后续的合并财务报表编制工作。

2.3 抵消分录阶段所存在的问题

新会计准则对合并财务报表的准确度提出了较高的要求，母子公司在进行合并时，需要尽可能地抵消内部交易给报表带来的影响。但是目前企业在进行合并时，更注重企业间的合并，缺少对抵消的有效重视。例如，母子公司在对合并财务报表进行编制时，只对母公司的应收账款和子公司的应付账款进行抵消，对母公司的计提坏账和资产减损等方面没有进行全面考虑和分析。目前企业的组织结构比较复杂，再加上交易规模也在不断扩大，在进行抵消时，如果不能进行全面抵消，就会大幅度降低财务报表数据的准确性和可靠性。

2.4 公允价值问题

实际而言，母子公司并不是完全的控制关系，在新会计准则当中，对该现象进行了规定，需要通过公允价值来衡量企业的财会情况。所以，资产及成本在流动方面存在一定差额，在财务核算时，应该将该差额包含在内，但是企业核算人员在工作过程中并没有对该情况进行充分考虑，进而降低了报表核算的准确度[2]。

3 完善合并财务报表编制的若干建议

3.1 报表复核及过录阶段

第一，报表编制人员应该对企业的经营情况进行全面了解，对企业资产、所有者权益、负债等进行明确，进而准确判断财务报表的走向。第二，会计人员应该对企业的原始财务信息进行仔细核对，对子公司报表数据进行仔细核对，全面掌握报表中的内容。第三，企业应该建立统一的财务标准规范，降低报表复核及过录阶段的处理难度。第四，企业也要增强对会计人员的培训，并完善考核制度和激励机制，培训内容可以包括新会计准则知识、合并财务报表的编制方法及注意事项、职业道德素养等，增强会计人员的责任意识，避免出现疏忽、失误等问题，进而确保合并财务报表编制的合理性及准确性。第五，加强子公司信息化建設，确保报表数据的准确性和完整性。

3.2 调整分录阶段

调整分录阶段是合并财务报表编制的重要环节，企业要想减少调整分录阶段的工作量和工作难度，确保报表编制的真实性和可靠性，就必须统一母子公司的会计政策。对于子公司来说，可以直接应用母公司的会计政策，确保会计信息可以进行有效关联，确保母子公司可以对利益进行共享，进而增加企业的经济效益。如果母公司和子公司存在较大的行业差异，那么在选择会计政策时，应该对两方面进行考虑，即可靠性和可比性。为了确保会计信息的准确性，如果母公司和子公司在会计政策方面出现了问题和冲突，那么就需要先确保会计政策的可靠性，确保财务信息的质量，以确保调整分录工作可以顺利进行。

3.3 抵消分录阶段

企业在经营管理过程中，要增强对抵消项目的重视，利用这种方式，可以对企业实际资产水平和真正利润进行充分反映，对披露风险进行有效控制，所以企业应该增强对其的重视。要想对抵消分录进行合理编制，就要明确内部交易对报表的影响，对抵消分录进行编制之前，应该对各项经济业务进行详细列举，并注明其最终结果，进而对相同业务进行抵消。

3.4 增强对公允价值的重视

企业在进行合并时，母公司应该做好备查簿记录工作，对子公司的负债、资产等相关公允值进行登记。了解公允价值的确定方式，完善公允价值体系，在新会计准则当中，并没有对公允价值确定条件进行明确规定，但是为了避免纠纷，企业应该对其确立方法进行明确规定，对优秀企业的资料进行收集，通过对比分析，对本企业的公允价值体系进行建立或者是完善，进而确保企业合并财务报表编制的准确性。

4 结语

企业要想在激烈的市场竞争中处于不败地位，就必须增强对合并财务报表编制的重视，认真研究报表编制的理论及实务，明确报表编制所存在的问题，并采取相应措施，明确编制范围，确保政策统一，增强对抵消项目以及公允价值等的重视，进而确保财务信息的真实性和可靠性，为企业的经营决策奠定良好的基础。

参考文献

[1] 张永琦.持股比例变化时非同一控制合并财务报表编制研究[D].中央民族大学，2015.

[2] 张芬芬.基于国际趋同背景下企业合并会计报表编制研究[D].河南理工大学，2013.