文/何志伟，广西经济管理干部学院



基于新会计准则下公允价值应用问题研究

文/何志伟，广西经济管理干部学院

公允价值问题是近年来会计前沿中的热点和难点问题。我国在新会计准则广泛地地引入了公允价值计量。本文主要分析新企业会计准则下应用公允价值计量的难题，就出现的问题提出了解决思路与方法。

公允价值；会计信息；新企业会计准则；财务报表

公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。我国于2006年2月15日颁布了新的会计准则，新会计准则体系引入了公允价值计量。

公允价值在我国会计准则中的具体运用及对会计信息产生的影响

1 对非货币性资产交换的影响

根据新准则规定：交易的公允价值大于账面价值的，大于金额记入营业外损益账户，成为当期损益的一部分。在公司股价没有变动的情况下，公司当年的市盈率将会改善，好的市盈率可能给投资者一个假象，影响投资者对公司发展前景的预期，但是这些收益没有持续性。比如某公司有大笔的公允价值高于账面价值的非货币性资产交换活动，公司的资产和权益将会有很大的提高，会给投资者企业风险在下降的假象。同时当公允价值低于账面价值，低于部分将计入营业外支出账户，最终反映在损益表中。在公司股价没有变动的情况下，公司当年的市盈率将会增加，市盈率的增加则意味着投资回收期的增加，投资者认为是消极消息，从而影响公司股价。

2 对会计套期保值的影响

新准则规定企业按套期关系进行了详细的分类，分为公允价值套期、现金流量套期以及境外经营净投资套期。比较详细系统地规范了不同方式套期保值所使用的会计科目、会计处理方法，很好地解决了会计实务的操作，提高了高风险业务的会计信息披露质量。

3 对金融工具确认和计量的影响

在旧会计准则中，证券类投资中，假如公司只要没有出售金融资产，即使账面实现了盈利也不能计入当期损益，但金融资产市价低于成本时则必须计提减值准备。而新会计准则则对公司的投资行为进行了详细的分类，根据持有性质分为交易性金融资产、可供出售金融资产、持有到期投资、长期股权投资。对不同的投资方式规定有不同的计量方式，计量方法更明确。长期以来我国金融工具的价值变动是不列入资产负债表内反映，这样可能会导致企业在金融市场的风险加大，投资者不能及时了解抵御风险的能力变动情况发生。新准则笫37号有关金融工具的列报中明确规定了企业应当披露以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债。这样公允价值成为计量金融资产与负债的标准，金融工具将从资产负债表外移入资产负债表表内核算并且在报表附注中披露，从而有利于投资者了解企业的风险控制水平，也更真实反映了企业财务状况，让企业的管理者或投资者对企业资产状况有正确的判断。

4 债务重组的影响

旧的准则中债务重组收益不能作为企业当期利润，只能计入资本公积,但新会计准则在债务重组中，将以前债务人少偿还或被豁免的负债计入计入营业外收入而不是资本公积。同时，在运用实物进行抵债的业务中，能够真实的确认重组收益计入营业外收入。新债务重组对无力清偿债务的上市公司而言则意味着如果债务被部分或全部豁免，公司的每股收益就会提高，上市公司可以通过被豁免巨额债务确认重组收益利润得到改善。

5 投资性房地产中公允价值的影响

旧准则体制下企业进行房地产投资时，将购买的房地产价值按照其历史成本计入企业的固定资产中，按照使用时间提取折旧。但实际情况是，我国近30年来房地产价值变动极大，房价不断攀高，在此情况下继续采用历史成本法，就会严重低估房地产的市场价值。新会计准则规定用公允价值来计算投资性房地产的后续计量与期末估值，这样企业的财务会计报告便能正确反映投资性房地产升值的情况。上市公司的投资性房地产溢价在报表上有了真实的披露，将对净资产和当期利润产生重大影响，对保障会计信息披露的准确性和真实性有现实意义。

6 对宏观经济的影响

在经济繁荣时，会出现高估资产价值的情况，银行等金融机构就会因为资产价格的提高而增加贷款，进而造成资产泡沫越来越大。一旦价值回归，企业资产价格下降，导致企业还债能力下降；而在经济衰退时期恰恰相反。总之，公允价值计量可能助长乐观预期或增大悲观经济下的悲观预期，使投资者和债权人不能及时有效地规避风险。例如 2008 年波及全球的次贷经济危机表面上看是信贷体系的无限扩张和信用衍生工具的过度应用，但实质是按公允价值进行次级债按揭。

我国市场经济体制还不完善，完全的市场化还不够成熟，公允价值应用的局限性表现在如下几个方面：

（1）采用公允价值计量有可能降低会计信息的可靠性。采用公允价值作为会计计量的方式，虽然在财务报告中能提供更符合实际情况的信息，但由于公允价值比较难以确定，这样就可能相应降低了会计信息的可靠性。按照新会计准则的规定，在己发生的交易中资产或负债的公允价值就是市场价格。但如果没有市场价格，公允价值的确定便通过评估获得，但在采用什么方法来评估公允价值，以及如何保证该协商价的合理、可靠准确等方面，缺乏具体的操作要求。

（2）公允价值有可能成为调节利润的工具。我国市场经济还不健全，许多资产还没有完全的市场价格，运用现值估计公允价值可能为上市公司操纵利润提供了新的手段。采用公允价值前提是资产有较活跃的相关交易市场和比较客观公正的评估机构，但目前这两点在我国的并不能完全做到。比如利用交易性金融资产投资调整当期损益。购入交易性金融资产时，交易费用计入“公允价值变动损益”借方，年末将涨价部分增加“公允价值变动损益”，反之减少。投资性房地产公允价值可以采用历史成本后续计量，也可以采用公允价值模式后续计量，选用计价模式时会有一定的自主性，这就为企业操纵利润创造了条件。采用公允价值时，不计提折旧或摊销，企业在短期内的价格估计，会对企业短期利润产生影响。通过蓄意实行企业合并（非同一控制下）影响当期损益。非同一控制下的企业合并，购买方在购买日按照被合并方的可辨认资产的公允价值份额大于其合并成本时，计入“营业外收入”；而合并成本的入账价值以公允价值为基础，付出代价的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益科目。在此业务中，两次运用到公允价值的估计，为购买方提供了很大的利润操作空间

（3）比较容易引起财务报表的波动。在引入公允价值之后，资本市场的不停变化，可能通过公允价值计量反映到企业的财务报表中，例如购进的交易性金融资产，如果市场行情向好，会使净资产收益率、市盈率、每股净资产等指标相应变好，报表使用者却不能有效把握其变动的实际原因。

（4）公允价值的使用可能引发税收问题。比如企业在首次采用公允价值计量投资性房地产后，增加的收益是否需要征税、以及未实现收益要不要征税等问题。如果要为这些还未实现的收益交税，企业要出售这些资产来交税吗？还有如果企业采用公允价值计量投资性房地产后，就不再对投资性房地产计提折旧，进而可能会减少企业支出从而增加企业的应交所得税。

（5）企业资产价值确定出现多样性问题。公允价值一般表示为在公平交易中交易双方自愿进行资产交换的金额，具体而言公允价值可以是资产的账面价值，可以是某一资产在公开市场交易时的市场交换价，可以是双方同意的协议价。但目前的情况是，财务人员对公允价值的评估经验比较欠缺，而不同的评估方法会产生不同的评估价格。都要依靠主观判断，比较容易形成操纵利润的空间。可能导致会计计量不够准确、真实。

新会计准则下运用公允价值的策略

（1）确保公允价值计量的可靠性。首先要提高会计人员专业判断和估计能力，提高会计人员确定公允价值的准确度能力。其次要尽快建立市场信息相关的数据库，尽可能地公开市场交易信息，以使会计人员在资产定价时可以有适当的参考，使资产和负债的市场价格能够很容易取得。

（2）要进一步发展社会主义市场经济。公允价值是必须以公平市场为基础，如果想公允价值的计量达到好的应用效果，必须大力推动我国评估业的发展。

（3）防止出现操纵利润的行为。首先应当在报表附注里披露公允价值的具体应用方法，让报表的使用者充分了解公允价值的估价确认方法。其次需要加强对相关交易实质的审查，比如很多上市公司通过在关联交易中利用公允价值进行利润的操纵，政府要加强监管力度和处罚力度，要使企业的利润操纵行为付出惨重的代价。再次在公司采用公允价值计量之前，对其使用条件进行严格审查，努力做好事前的监督控制工作，防止公允价值被滥用的可能性出现。

综上所述虽然公允价值计量的应用有利有弊，在实际操作中还会遇到正确确定价格的困难，但公允价值计量是符合经济发展规律的一种计量方法。我国要逐步做好相关法律法规的健全、进一步完善市场经济、提高会计、审计、评估人员的独立性、专业能力和职业道德建设等相关工作，让公允价值会计发挥它的最大优势。

[1]黄永安.公允价值应用的问题探析.《现代经济》2013年第7卷第8期.

[2] 盛君.公允价值应用状况探析- 基于新会计准则的分析 《财务会计》2016年第4期.

[3]申爱萍.关于公允价值在我国应用的思考《商业经济》 2012年第11期.

[4]徐聪.会计准则国际化趋势下我国公允价值应用问题探讨.常熟理工学院学报（哲学社会科学）2014年第1期.

[5]张杰新会计准则下的公允价值应用问题研究经济研究导刊 2010年第25期

[6]黄贤垫新会计准则下公允价值的应用问题及解决策略.财会研究 2014年2月.

此论文为广西教育厅2015年广西高校科学技术研究项目立项项目KY2015LX576的科研成果。