赵彩霞++曹丽梅

【摘 要】 基于我国经济社会发展新常态，研究经济责任审计服务政府治理的新视角、新思路；围绕服务政府治理，探讨新常态下经济责任审计的重点；从政府治理的全新视角提出新常态下经济责任审计服务于政府治理的路径和实现措施。将经济责任审计与政府治理联系起来，有助于人们重新认识经济责任审计在监控权力、完善政府治理等方面的重要作用，也有助于拓展和深化对政府审计的政府治理功能的理解。新常态下的经济责任审计对于实现政府治理现代化和经济体制改革的进一步深化、经济发展方式的转变都具有重要的意义。

【关键词】 经济责任审计； 政府治理； 新常态

【中图分类号】 F239.47 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）13-0112-04

引 言

自改革开放以来，我国正式开启了经济体制改革。经济体制改革的核心是分权，中央政府向地方政府分权，将部分财权和事权下放给了地方政府。这种分权改革激励了地方政府的积极性，让地方政府有一定的自主权[1]，这种分权改革是中国经济高速发展的重要原因。中国经济体制改革的初衷是国企改革，让地方政府退出竞争领域，资源配置主要由价格和市场来实现。政府分权最大的问题是如何约束和激励地方政府，防止和减少中央政府与地方政府之间的信息不对称，缓解地方政府道德风险及逆向选择的代理问题。政府审计，尤其是经济责任审计作为最有力的监督手段，为政府分权提供制度上的保证。

一、经济责任审计服务政府治理：理论依据与文献回顾

经济责任审计是中国的重要制度创新之一，为选择代理人、观测代理人行为提供了较为充分的信息，能够降低委托人和代理人的信息不对称。经济责任审计将对人和对事的审计与监控较好地结合在一起，是对领导干部使用公共权力进行监督。同时，经济责任审计也是考核和选拔领导干部的重要方式[2]。经济责任审计最鲜明的特征，就是把财务审计、绩效审计等与相关的领导干部联系了起来，对责任人使用权力的履职情况进行审计，即对代理人或者受托人在授权范围内经营受托资源的过程进行审计，又对代理人的重大经济决策事项、执行经济政策、管理职责的履行情况等进行审计[3]。因此，经济责任审计是一种新型的审计，是把财务、合规和绩效等审计融合在一起的新型审计。

审计产生和发展的基础是受托责任，审计是履行受托经济责任的重要约束手段。政府审计从本质和隶属关系上来看，是政府内部治理活动之一，是参与到政府治理活动当中去的一种监控手段。政府审计能够帮助政府进行风险识别、风险控制及风险评估并且对风险应对提出合理化建议。因此，政府审计能够增加受托人的履约过程及履约结果等方面的信息，监督和控制代理人行为，缓解委托人和代理人的信息不对称。更为重要的是，政府审计还可以在制度设计方面提出更好的建议和要求。政府审计是缓解和抑制政府代理问题的一种制度安排，通过对政府的公共管理活动进行监督评价，促进政府各部门提高绩效，改善公共服务水平，从而助推政府提升治理水平。政府审计的功能已经从传统的审核监督逐渐发展成为政府治理控制系统的重要部分，并发挥着积极参与政府治理的功能[4]。

经济责任审计是中国政体国体及其权力运行现状下的特殊产物，是自上而下制約政府权力的重要制度安排，是实现中国特色国家治理的必然要求[5]。经济责任审计通过界定领导干部经济责任的方式，评价领导干部任期内经济责任履行情况，这对完善领导干部监管机制，加强党风廉政建设，促进民主政治，维护国家经济安全具有重要的现实意义[6]，对政府治理产生着重要的影响。经济责任审计以“领导干部”的权力运行为审计对象，对地方政府经济权力运行进行监督和制约。同时，从经济责任的实践现状来看，审计领导官员的“合规责任”、规制政府的违规行为是其重要内容。究其原因，在改革开放以后，为了激励地方政府发展地方经济，中央政府通过财政分权与政治集权的方式，激励与约束地方政府。由于地方政府本身就存在异质性，而且还存在政府官员有限任期与以GDP为首的晋升锦标赛偏好[7-8]，为了谋求地方经济发展的财政分权，使得地方政府有“自利”的机会，加剧了政府部门的异质性，增加了地方政府在经济发展过程中的异化行为，因此，在经济高速发展时期，经济责任审计的审计内容更多的是规制政府的违规行为。

但是在经济新常态下，以政府主导的投资，尤其是通过加强基础设施来带动和刺激区域增长的方式已经不能够继续下去，以往的政府治理模式也亟须根据新经济常态进行调整和适应。经济责任审计作为政府治理重要有效的工具，是引导政府治理的风向标，其内涵、外延等也需要进行相应的变革，亟须进行理论创新和实践创新。

二、政府治理模式的发展与变迁

中国政府治理模式不同于西方发达国家。西方发达国家已经形成以市场为主导的资源配置模式，政府更多的是作为制度的提供者，公司、社会等其他治理主体已经较为成熟，形成了相对制衡的服务型政府治理模式。而中国的政府治理是在改革开放、追求经济发展的制度背景下逐渐进行的制度变迁，其治理模式变迁是中国政府主导的自我变革。通过自我变革，不断修正政府对资源要素配置的权利方式及边界，从而对其他的弱治理主体产生影响，最终对中国的经济发展产生影响。

在计划经济体制下，需要相应的强政府对资源进行计划配置。在这段时期内，政府的治理模式是中央政府主导、地方政府听从的强政府模式。改革开放之后，为了激励地方政府，降低社会交易成本，中央政府在经济体制改革上，进行了财政分权改革，将部分财权和大多数的事权下放给地方政府。这段时期的政府治理模式围绕中央—地方政府的博弈进行诱致性制度变迁，进行了横向和纵向的自我变革。横向方面通过建立产权制度，农村包产到户，进行政企分开，国有企业改革，鼓励私有经济发展等手段进行变革，提高生产要素的流动性。纵向方面的变革就是财政分权，鼓励地方政府进行竞争，充分发挥地方政府发展经济的积极性。

从本质上来说，中央政府和地方政府属于典型的委托代理关系，委托人通过财政分权将财权和事权下放给地方政府。由于中央政府和地方政府存在不同的利益代理函数和信息不对称，代理人的行为很难观察，为了保障委托人的利益最大化，降低地方政府的道德风险和机会主义行为，委托人在政治体制上设计了一系列的激励制度，即政治晋升制度，地方官员晋升的主要参考指标是当地的经济水平，如地方经济的相对排名。地方排名靠前的地方政府官员可以得到一定晋升。对于政府官员来说，职位晋升不仅带来个人政治声誉的提升，而且意味着更多的政治资本和社会资本。这种晋升制度安排使得地方政府不得不通过发展经济来获取晋升的机会。

改革开放以来，无论是经济体制改革还是政治体制改革，都采用了渐进式改革，但相对来说，经济体制改革的力度和广度都远远大于政治体制改革。当经济体制改革进行到了一定程度，政治变革也变得迫切起来。因为落后于经济体制的政治体制发展到一定阶段就会阻碍经济的发展，经济体制改革倒逼政治体制改革，尤其是中国经济进入了中高速发展时期，经济转型期间，如何在新常态下，改善政府治理，成为新的命题。

三、新常态下政府治理的现实需求

以经济排名为评价标准的锦标赛模式虽然极大地刺激了地方政府发展经济的积极性，成为中国经济高速发展较为合理的驱动因素，但是地方政府也是“理性人”。从政府整体来看，政府目标不仅仅是发展经济。政府目标是多元的，有维持社会稳定、维护社会公平、提供公共产品和服务、提供经济发展的秩序和环境等。由于政府主导下的投资是地方经济增长的动力所在，为了发展经济、提升经济排名，有的地方政府将有限的经济资源分配到可以拉动经济增长的地方。例如，本来应该用于提供公共服务及公共产品的资源被用来投资经济，政府也作为“企业家”干预当地的投资活动，造成了公共服务和公共产品的不足。政府既是市场制度的制定者，同时又参与到经济发展的运动员行列中。

地方政府的这种双重身份在经济发展到一定程度之后，成为市场发展的阻力。在一定程度上，本来是“扶持之手”的政府，却伸出了“掠夺之手”。对于官员来说，官员的短期经济行为，降低了其政府治理的能力，由于錦标赛，使得同级地方政府成为竞争对手，这也是地方产业结构趋同的深层次原因。为了发展地方经济，使得地方保护主义盛行，地方政府为了追求短期经济增长，重复建设，低效率投资随处可见。

由于重复建设导致产业趋同，产业趋同导致政府间的差异不明显。为了竞争，吸引要素、拉动投资的方式更多的是靠提供优惠政策、税收减免、政府补贴、变相为企业融资等。对于能够快速拉动经济增长的产业，其可获得政府的资源、补贴等就更多。但是总的资源是有限的，对于不能快速拉动经济增长但具有长期发展潜力的“冷门”产业可获得的资源就更少。本来由市场配置的资源，由于政府间的竞争，政府伸出了干预之手，对于快速致富的行业产能过剩，对于冷门行业，由于可获得资源有限，难以获得本应市场配置的资源，造成产能不足。地方政府官员为了任期内的经济成果，趋向于短期化行为。这种短期干预经济的行为最终导致了技术创新不足、产业结构趋同、重复建设、产能过剩等问题。这也是中国经济进入新常态的深层次原因。

2013年，中国经济出现了第三产业比重首次超过第二产业的态势，而从2014年开始，中国的经济告别了三十年高速发展时期，经济发展速度基本上处于10%以下。2014年，中央首次提出了“新常态”这一概念。对于新常态的理解主要有，第一，经济中高速，中国的过去三十年，经济高速发展的美好时光已经远去了；第二，经济新常态意味着以往的经济模式进一步改革，意味着需要进一步的结构优化，产业升级[9]。中国经济新常态的表象是经济增长速度低于10%，而中国经济新常态出现的根源，有外部原因，也有内部原因。

从外部环境来看，工业化理论认为工业化可以分为多个阶段，例如工业化前期、工业化中期、工业化后期以及后工业化阶段。根据工业化指数，中国在2010年时候已经进入了工业化后期阶段。工业化后期阶段的最重要的特征是，工业化中期所依赖的高投资、劳动密集、低成本等生产模式难以为继。中国要想顺利完成工业化，必须解决前期工业化积累的产能过剩，产业结构转型升级等问题。

从内部原因来看，政府经济体制改革以及政府官员的锦标赛晋升制度对中国经济增长起了重要的作用。但是由于地方政府作为竞争主体，参与到经济竞争中去，直接干预当地的经济发展，利用金融贷款、政府债务、招商引资、各种补贴等方式，阻碍了市场的统一，产生了重复建设等落后产能的问题。

为使中国成为工业强国、实现中国梦，产业优化升级和技术进步是必经之路。在经济新常态下，政府治理需要创新。以前靠政府参与、干预经济发展的政府治理模式不能适应中国经济新常态的发展。政府治理更多的应当是制度供给者，而不是参与经济发展的主体。中国经济增长速度维持在常态化，顺利度过后工业化，需要一定的驱动力。这个驱动力可以总结为技术进步以及调整和优化产业结构。科技创新和优化产业结构都依赖于制度创新，同时制度创新又依赖于经济体制、政治体制、产权制度等多方面的改革。如何激发与鼓励市场参与主体进行科技创新、优化产业结构，这与政府治理是分不开的。从根本上来说，这是制度供给的问题，制度供给的重要主体是政府，如何鼓励政府成为扶持之手，而不是掠夺之手和无为之手，如何对政府官员进行更适当的激励和约束将是需要进一步研究的重要命题。

经济新常态对政府治理提出了新的需求。在经济高速发展时期，地方政府作为经济主体，参与到市场经济当中去，这种干预在当时的制度背景下，刺激了中国经济的高速发展，但同时也带来了诸多弊端。在中国经济高速发展的三十年，地方政府变成了扶持之手，锦标赛的晋升激励和约束体制，使得地方政府官员为了晋升而想要得到更多的资源，大力发展经济。在新常态下，前期的多种重复建设、剩余产能、地方保护主义等问题背后的根源就在于，当经济体制改革进行到了一定阶段之后，原来旧的政治晋升制度，约束了产业优化与升级，阻碍了全国统一市场的形成，在这种情况下，政府治理主体——政府本身到了改革的关键时刻。

四、新常態下经济责任审计服务政府治理的功能定位

经济责任审计自1998年开始至今，已经近20年的历史。1999年，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定》，要求县级以下的领导干部进行经济责任审计。2005年，中央又将经济责任审计的范围扩大至市厅级领导干部。而经济责任审计真正上升到法律法规层面是在2006年，《中华人民共和国审计法修正案（2006）》的颁布，标志着经济责任审计纳入了制度范畴。鉴于经济责任审计的重要作用，2010年经济责任审计的范围进一步扩大，要求经济责任的审计对象扩大至省部级领导。这就意味着经济责任审计由上至下，成为政治官员晋升和经济责任考核的重要手段。

因此，经济责任审计本身就是对政府官员在任期间的一系列活动、决策、绩效等进行评价。如何运用经济责任审计来激励和约束政府官员，是新常态下的重要转变。降低政府官员逆向选择和道德风险行为的重要方式就是改变以往的评价模式。经济责任审计结果是考核和提拔被审计领导干部的重要依据，将记入被审计领导干部本人档案，直接关系到领导干部的晋升。

在经济新常态下，以往的经济模式不能持续，靠政府投资拉动经济发展的模式已经成为过去，那么地方政府以往的行为和管理模式需要改变，向如何鼓励创新以及激发主体创新进行制度创新和制度供给改变。地方政府的驱动力来自于官员晋升及其风险偏好，以往以GDP为主要考核指标的锦标赛模式需要修正。经济责任审计的审计对象是经济责任。经济责任按照责任的性质可以分为合法合规责任、内部控制责任、治理责任、经济性责任、效率性责任、社会责任以及可持续发展责任等。对于政府来说，人民大众是委托人，政府是受托人，而政府内部又存在层层代理关系，中央政府和地方政府，地方政府又分省、市、县等层级。委托人把相关资源以及与资源相关的权力一同交付给受托人，受托责任的内容和权力的内容是相对应的。经济责任审计是对任职官员在任职期间一系列活动的评价，包括决策权、管理权、行政监督权以及资产投资权等，实际上是对任职官员多方面的综合评价。

在经济新常态之前，对政府官员任期内的经济责任审计，不仅是监控手段，更多的是为政府官员晋升和划清经济责任提供履职信息。政府治理模式偏重于经济发展，在政府官员经济责任审计方面，审计内容和审计目标跟政府治理的目标一致，主要考察经济责任方面的经济、效率、效果和合规等方面，对于社会责任、环境责任等与经济不太相关的责任，审计可能较为简单，审计所能提供的信息也相对单薄，因为这些责任审计并不构成官员晋升的主要信息内容。

在经济新常态下，政府治理需要创新，政府官员的晋升标准也会有所变化。之前主要考察的是经济发展方面。新常态下，需要纠正以往政府过度经济的行为，就需要有一定的约束和纠正手段，考核官员的晋升指标需要有所变化，经济责任审计的审计重心也会相应变化。地方政府的经济责任更多的是如何激励企业进行创新，如何提供更好的制度激励企业。此外，以往忽略的民生、环境等方面的责任也需要提供更详细的履职信息，为官员晋升和责任考核提供信息。

在新经济常态下，财政分权的治理模式依然有效，只是在财政分权的模式下，中央政府对地方政府的晋升模式需要随着改变，即经济责任的审计目标随之发生变化。在晋升模式发生变化之后，为使地方政府改变以往靠政府投入拉动地方经济增长的行为模式，需要经济责任审计对政府官员在经营活动报告以及重要投资决策等方面进行监控。

造成地方经济产业结构趋同经济格局的原因之一在于同级政府之间的相互竞争、相互效仿。地方经济发展要依靠企业和市场，这才是经济增长的动力所在，而不是靠政府发债融资进行投资带动。因此，经济责任审计在考核领导干部时，审计目标不再以经济增长为主要考核依据，而要让政府作为看不见的手，在制度创新、鼓励企业进行科技创新、帮助企业进行产业升级、优化产业结构等方面，为企业培育更好的市场环境，政府治理也应该向这方面转变。

政府治理要围绕政府本身的目标，对民生、内部控制、社会责任，环境责任等多方面进行考核和评价。与此相适应，经济责任审计不仅只对责任人进行考核和评价，还应就如何增强政府治理的科学性提出合理建议，真正降低政府的道德风险和减少逆向选择行为。与此同时，经济责任审计也应该关注对政府权力的约束，帮助政府和市场划清界限，促进政府由全能的政府转向民主、有限的服务型政府；转变政府的市场参与角色，将政府的直接投资和竞争性的引资转变为市场提供基础性服务，优化市场环境，提高经济运行效率。

五、结论

传统的政府治理是以政府为治理的中心，是自上而下开展的。在经济新常态下，原有的政府治理模式需要变革，强政府治理主体需要根据环境变化进行自我改革，完善政府的治理职能，增加其他主体参与程度，从而提升整个国家的竞争力，实现帕累托最优。地方政府作为市场主体之一，在发展地方经济、拉动经济增长时，受托责任中许多责任的履行必然受到很大的影响。因此，在经济新常态下，亟待产业优化升级和科技创新的大环境下，政府治理需要回归到如何进行制度创新，激励企业进行科技创新，从而实现产业优化和升级。

在新常态下，经济责任审计的对象依然是政府官员，其审计的内容是官员任期内的经济责任，但在新常态以前，更多地关注政府官员投资等方面的效率、效果及其经济产出和经济绩效等，因为这是政府官员晋升的主要参考指标。在经济新常态下，经济责任审计依然是问责机制之一，但是其审计的目标、审计内容的侧重点都要随之发生变化，审计重点侧重于政府的制度供给，以及制度的供给效果，政府的社会责任、环境责任及可持续发展责任等。

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