王庆磊

摘要：随着互联网+时代的到来，全球经济一体化的程度日趋加深并不断融合，传统的会计成本计算方法已经不能满足对企业成本信息的需要，一些成熟的市场经济国家的诸多企业开始应用作业成本法来进行企业成本核算。为了切实降低企业成本提高经济效益，以及产品的多样化、复杂化程度越来越高，企业意识到传统成本核算方法已经不能满足自身的发展需求，其提供的成本信息也无法全面、科学地为企业管理层提供帮助，企业迫切需要一套先进的成本管理方法辅佐日常的经营和管理工作，提高企业在市场经济中的综合实力。

关键词：作业成本法应用

Abstract：With the advent of the era of Internet + in the new period， the degree of global economic integration has become increasingly deepen， and constantly fusion of traditional accounting cost calculation method is not able to meet the needs of the cost information of the enterprise， some mature market economy countries many enterprises began to homework cost method is used for cost accounting. Improve the economic benefit in order to effectively reduce the enterprise cost， and product diversification and complication of degree is more and more high， enterprises realize the traditional cost accounting method is not able to satisfy their own development needs， providing cost information is not comprehensive， scientific management to provide help for the enterprise， enterprises urgently need to be an advanced cost management method for daily operation and management， improve enterprise comprehensive strength in the market economy.

一、作業成本法应用的时代背景

1.互联网+时代到来

互联网+时代的到来和日趋激烈的全球竞争，各企业纷纷采用新的生产技术和信息技术，逐步完善生产流程，降低各项生产成本，提高产品的综合竞争力，并最终为顾客创造价值。由于计算机技术广泛的运用于各生产领域，使得生产技术不断得到革新，同时还引发社会生产方式的深刻变革：（1）重新划分市场，互联网在聚集全球各地客户需求信息基础上，通过仔细甄别并对数据进行分析及客户进行分类，实现个性化需求和规模经济的充分结合。（2）轻资产运营，在信息通讯高度发达的今天，使得数据处理能力得到大幅度提高，这样企业可以更专注与核心价值，而将非核心业务外包出去，以便提高资本运营的效率。（3）制造平台交互化，去中心化的虚拟社会格局打破了传统制造业的纵向生产模式，传统生产企业从产品制造商转变为资源整合商。可见高科技的进步加快了成本和管理战略化的进程，使管理者更迫切，同时也更容易获取企业内部、竞争对手和全球市场的关键信息。

2.现代制造技术环境

从具体的制造技术环境看，相对于产品成本结构中的材料、设备成本、人工成本和服务成本所占成本的比重逐步提高。这种成本结构的巨大变化，不仅要求企业强化对产品成本的精细核算，而且要求企业通过成本分析进行有效的生产经营决策、投资决策，以提高资产利用效率和作业效率。在此基础上，过去认为设备成本不可控制，而仅仅关注材料和人工成本的企业，不得不转变思维方式，需要重新关注设备利用效率和投资决策，关注设备成本、服务成本及其对产品成本的影响。

3.商业模式和管理方式变革

在新时代的变革和要求下，企业管理者越来越关心“以怎样的方式赚钱”，即：不仅要为顾客创造价值，同时也要为也企业股东创造财富。以成本信息为基础的成本管理成为落实组织目标、强化业绩评价和组织控制的重要机制。在此基础上，不仅要求企业管理者拓展其成本维度与视野（如关注产品和服务的顾客成本、产品或服务的生命周期成本等），而且要求真正理解成到底是什么，它们是如何发生的，从而使成本管理由纯粹导向的成本控制走向以战略和经营为导向的成本控制，由事后的成本管理转向事前、事中的作业、资源消耗相关的成本过程管理。

二、作业成本法的概述

1.作业成本法的概念

作业成本法，简称ABC。工作原理主要是基于作业成本核算进行的，将制造费用划分为不同的作业，再建立相应的作业中心，根据资源动因将耗用的资源归集到作业中心上。再按照作业成本动因进行核算，将作业成本分配到单位产品或消费者的身上。按照学者们的定义，作业也称之为活动。企业的日常经营中由人工、设备、机器及相关技术执行的，彼此之间存在一定联系的活动均属于作业。国内的很多企业中也将作业作为划分管理和控制成本的标准。

2.作业成本法的核算原理

作业成本法核算原理是依据成本发生的因果关系，重新分配资源耗费。对于能够直接追溯到成本对象的资源耗费直接追溯到成本对象，不能直接追溯到的，则根本因果关系将其分配到各个成本对象中。根据这个理念，可将产品的成本分为直接成本、可追溯作业成本、不可追溯作业成本。

其中直接成本是指由特定产品直接引起的，可追溯到该特定产品的成本，比如直接人工成本和直接原材料。不可追溯作业成本指的是无法直接追溯到某特定产品或者某种作业的成本，这种成本一般会按照一定的标准将其划分到某种特定产品中，比如招待费等。可追溯作业成本是指不能直接追溯到某种产品，不过可以追溯到相关作业中的成本。比如开办费、折旧费及维修费等。

3.作业成本法的核算步骤

（1）作业的认定

一般情况中，关于作业的认定方式主要有两种。一种是对企业的整个生产流程进行自上而下的分解。另一种则是通过与经理员工等工作人员交流，逐层了解他们的工作流程，确定每一项作业。实际操作中，通常是将两种方法相结合，对每个流程进行理论分析，與相关人员访谈交流，然后再对每一项作业进行分析辨认，认定每一项的作业。

（2） 确定作业中心

作业认定后，则需要建立不同级别的作业中心。这个建立过程并不是随心所欲进行的，需要按照 “成本消耗作业，作业消耗资源”这一原理，对工艺流程和生产步骤进行分类，将具有相同作业动因的作业划分为同类项。

（3） 建立成本库，选择成本动因

作业成本核算中最关键的步骤就是成本库的建立。作业成本动因的确认是否科学合理，是否能够表现出所有的作业，直接关系着作业成本的分配结果。因此在选择完作业成本动因后需要对其进行测试。设立成本库时，对其数量的选择也要恰到好处。成本库数量太少，则可能无法真实、全面地反映产品的成本；数量太多时，又可能增加计算负担，导致实施和维持作业成本法的费用增多，违背了成本效应的基本原则。

（4） 计算作业单位成本

这里主要是根据成本动因，计算作业单位成本。具体步骤为：

第一步，按照每个项目所需消耗的资源，将资源耗用分配到各个作业中心。

第二步，根据各个作业中心消耗的资源和作业动因。计算出各作业动因的分配率。

再根据作业动因分配率和各产品耗用的作业动因。计算出产品在各作业中消耗的资源量。

第三步，将产品在各个作业中心分配到的作业成本之和相加计算出产品的制造费用。

第四步，将产品直接人工、制造费用、直接原材料加在一起就得出产品的成本。

三、作业成本法与传统成本法的比较分析

1.作业成本法与传统成本法的区别

第一，应用范围不同。作业成本法主要在以下四种情况出现时使用：一是，产品品种逐渐呈现多样性。二是，制造费用占比明显增加。三是，产品生产过程日益复杂化。四是，准备成本经常改变。现阶段，国内大多数企业依然使用传统成本核算方法，其中劳动密集型企业尤甚，基本都是使用传统成本核算法管理和控制成本的，传统成本核算法的目前看来应用范围更加广泛。

第二，计算特点不同。作业成本法的核心思想是：“产品消耗作业，作业消耗资源。”其核算分为四个步骤：第一步，将直接材料、直接人工记入其对应的特定产品中。第二步，将间接成本在各项成本中耗费的资源按照作业成本分配率分配到各项作业中，比如耗时、工作强度等。第三步，根据作业成本分配率和产品组件所消耗的作业数量，划分、归类所有的作业成本。第四步，将归类后的产品组件成本匹配到其相关的产品中。传统成本计算方法在分摊方面非常便捷，整个步骤自上而下共有三个步骤，实际操作中直接进行分摊或者分配到各部门即可，而作业成本法则需要以各项作业为中心，对产品从设计到销售整个经营活动链条上的所有成本进行战略性控制与管理，一改传统成本核算法中单数量分配这种模式，获得更加准确、全面的成本信息。

第三，间接费用分配方法不同。作业成本核算法的间接成本分配方法是以作业为中心，确认间接成本分配的各项作业，根据成本动因将成本进行分配，再将成本库中的间接成本重新分配到单个产品或项目中。而传统成本核算法则是按照人工工时或者机器工时对间接成本进行分配，但是市场环境是时刻变化的，产品也是多种多样的，全面采用定性的数量化成本动因进行制造费用分配，其获得的成本信息欠缺准确性和全面性。

第四，对非增值成本关注程度不同。作业成本法对非增值成本的关注度较传统成本高。在产品的生产等环节中非增值成本很多都是可以减少或者消除的成本，企业可以在经营生产过程中采用合适的方法对其进行控制和管理，相应地减少或者消除非增值成本。与作业成本法相比，传统成本法不太关注非增值成本。传统的成本核算方法主要关注在生产过程中发生的成本，往往忽视了对非增值成本的管理和控制。比如某公司使用传统成本核算法，忽视对检验环节成本的重视，只是将目光放在如何降低原材料成本或者人工成本上，只重视短期成本控制，没有从战略管理的角度上控制成本费用。

2.作业成本法的优点

作业成本法能够尽可能地消除“不增值作业”，通过对作业成本的确认与核算，提升“增值作业”的价值，最大限度地降低生产过程中的各项损失，达到控制与减少成本支出的目的。作业成本法的具体优点主要包括以下几点：

其一，有利于真实准确地反映出产品的成本。作业成本法结合间接成本的作业特点，按照作业成本动因，对间接成本进行分配。这种分配办法能够更为真实、全面、准确地反映出企业的产品成本，提供的成本信息更加可靠，为决策者制定各项决策提供客观地依据。

其二，有利于控制成本。由于作业成本法对于间接费用的分配过程中将产生不同的成本动因。所以，企业一旦确定销售间接成本的原因，就很容易找到产品成本的源头，从源头上控制成本，实现企业的收益。

其三，有利于业绩考核。企业根据目标成本制定出自身的成本考核指标，下达到内部各责任部门，部门再传达到每个责任人身上，并定期组织考核。作业成本法最大的优点在于能够考虑一些非财务指标，便于更为全面、准确地计量企业的各项业绩，客观、科学、严谨的对部门及个人进行考核。

四、作业成本法的应用

1.作业划分要科学合理

作为作业成本法的第一步，作业的划分必须要科学合理。一旦作业划分的太细，就会增加成本核算的工作量和难度，作业成本核算的实施和操作等相关成本也会大幅提高；如果作业划分的过粗，则可能无法准确地分配间接费用，导致计算得出的成本信息出现偏差和失真现象。因此，对于作业的划分，不能过细也不能过粗，要保持正确、严谨、科学地划分原则，抓住实际工作中的重点，将作业成本法的实际效用充分发挥出来。

2.作业动因选择要恰当准确

选择作业成本动因时，要谨遵成本效益原则，对每一项作业成本动因进行全面的分析，以做到恰当准确地选择作业动因。

首先，选择作业动因时尽量选择成本系统现有的、较容易获得的成本动因，这样能够充分利用现有的历史数据，分析出来的结果相对更具有可参考性；如果选择的是不容易获得的作业动因，那么一些数据就较难收集，可能影响到作业成本法的运用。

其次，选择的作业成本动因要具有导向性，如果选择作业成本动因影响到员工的判断，导致员工为了个人利益做出与公司利益相悖的事情，就会对企业的管理和决策带来较大的负面影响。