□ 陈金玲

规范成员账户管理实例分析

□ 陈金玲

根据《农民专业合作社法》及《北京市实施〈农民专业合作社法〉办法》的相关规定，农民专业合作社成立后，应当为每位成员设立成员账户，记载成员的出资额、公积金量化金额、国家财政扶持资金和接受他人捐赠量化金额、成员交易情况及盈余分配情况。作为农民专业合作社财务管理的核心内容之一，成员账户管理对于明晰成员和合作社之间产权关系具有十分重要的意义。但目前仍有相当一部分合作社没有建立成员账户，或者虽已建立成员账户但存在记录不完整、管理不规范、运用不理想等诸多问题，不仅影响了合作社年终分配的公平与效率，也影响了合作社成员的切身利益，更关乎合作社自身的长远发展。笔者依据《北京市农民专业合作社会计核算办法（试行）》及相关会计制度，结合北京市农民专业合作社财务管理工作实际，以某果蔬专业合作社账务处理实例就农民专业合作社该如何规范记录成员账户提出如下建议。

一、出资额管理

农民专业合作社成员可以以货币、实物、知识产权及其他非货币财产作价出资，出资额应记载于成员账户中。出资额账务处理主要包括以下四种情形：一是原始成员出资，应根据成员出资形式，借记银行存款（或库存现金、无形资产、固定资产、其他应收款、长期股权投资等），贷记实收资本；二是新入社成员出资，借记科目同原始成员出资，贷记实收资本的同时将溢价部分记入资本公积—资本溢价贷方；三是资本公积或盈余公积转增实收资本，应借记相应的资本公积或盈余公积科目，贷记实收资本；四是成员退资，要将成员账户内记载的出资额和公积金份额全部退还，借记实收资本和盈余公积（或资本公积）相关科目，贷记银行存款（或库存现金）。

【例1】2015年1月10日，北京某果蔬合作社登记注册成立，收到成员张一、张二入社现金各5000元，张三、张四入社现金各6000元，张五投入机械设备1台，确认价格为8000元。会计分录如下：

借：库存现金 22 000

贷：实收资本—张一 5 000

实收资本—张二 5 000

实收资本—张三 6 000

实收资本—张四 6 000

借：固定资产—机械设备8 000

贷：实收资本—张五 8 000

【例2】2015年6月15日，本村农户张六加入合作社，投入银行存款1.2万元，经过成员大会批准，确定张六出资额按10000元计算。会计分录如下：

借：银行存款 12 000

贷：实收资本—张六 10 000

资本公积—资本溢价2 000

在合作社成立之初，财务人员就要为每个成员建立成员账户，并根据每位成员的出资额度，将出资额记载于个人成员账户。

二、国家财政扶持资金和接受捐赠量化金额管理

合作社接受国家财政扶持资金和他人捐赠资金（或资产）在“资本公积—国家财政部门扶持资金/接受捐赠”科目进行核算。接受国家财政扶持资金时，应首先记入“专项应付款”科目贷方，形成资产的，需转入“专项基金”科目；接受他人捐赠时，直接借记银行存款或固定资产，贷记“资本公积—接受捐赠”，无需经过“专项应付款”科目。

【例3】2015年2月20日，北京某果蔬合作社收到财政扶持资金30000元，其中：20000元用于购买办公桌椅，10000元用于成员培训。会计分录如下：

收到扶持资金时：

借：银行存款 30 000

贷：专项应付款 30 000

购买办公桌椅时：

借：固定资产—办公桌椅20 000

贷：银行存款 20000

同时，转入“专项基金”科目

借：专项应付款 20 000

贷：专项基金

—财政专项补助20 000

用于成员培训时：

借：专项应付款—成员培训10 000

贷：银行存款 10 000

【例4】2015年3月25日，合作社收到某果蔬配送公司捐赠的厢式货车一台，所附发票售价为97000元，相关税费及运输费共计3000元。会计分录如下：

借：固定资产—厢式货车100 000

贷：专项基金—接受捐赠100 000

按照相关法律要求，合作社接受国家财政扶持资金形成财产的部分和他人捐赠要平均量化到合作社所有成员。到年底，对成员账户进行统一调整时，首先要计算量化到每个成员的国家财政扶持资金和接受捐赠资金份额，计算方法如下：

（20000+100000）/6=20000（元）

年末，合作社财务人员应根据计算结果，将量化份额记载于个人成员账户。

三、产品交易情况管理

成员与合作社之间的产品交易明细情况应如实记录在《农民专业合作社成员交易明细账》中，同时可根据实际需要将明细或总体情况在成员账户中予以记载，作为合作社盈余分配和剩余盈余分配的依据。产品交易的账务处理需通过成员往来科目进行核算。

【例5】2015年5月5日，合作社收购本社成员红富士苹果800公斤（张一200公斤、张二、张三各300公斤）收购价为10元/公斤，以现金支付。3月10日，合作社将800公斤苹果以15元/公斤的价格出售给某农产品加工厂，取得银行存款12000元。会计分录如下：

收到成员苹果时：

借：农产品—苹果 8 000

贷：成员往来

—张一 2 000

—张二 3 000

—张三 3 000

与成员结算苹果款时：

借：成员往来

—张一 2 000

—张二 3 000

—张三 3 000

贷：库存现金 8 000

向加工厂销售苹果时：

借：银行存款 12 000

贷：主营业务收入 12000

借：主营业务成本 8 000

贷：农产品—苹果 8 000

【例6】2015年10月7日，合作社统一采购化肥1200公斤，价格为3元/公斤，用银行存款支付价款3600元。次日，合作社向本社成员出售化肥1200公斤（张一200公斤、张四、张五各500公斤），价格为4元/公斤，现金结算。会计分录如下：

采购化肥时：

借：库存商品—化肥 3 600

贷：银行存款 3 600

向成员销售化肥时：

借 ：成员往来

—张一 800

—张四 2 000

—张五 2 000

贷：主营业务收入 4 800

借：主营业务成本 3 600

贷：库存商品—化肥 3 600

成员支付化肥款时：

借：库存现金 4 800

贷：成员往来

—张一 800

—张四 2 000

—张五 2 000

合作社财务人员应根据上述交易情况如实记录各成员账户。如成员交易较为频繁或价格波动较大，可将明细情况列于《农民专业合作社成员交易明细账》中，在成员账户中忽略品种和收购单价，记录交易总量和交易总额。

四、公积金量化金额管理

合作社的公积金每年需按照章程或成员大会决议进行一次量化。量化的内容包括两个部分，一是盈余公积，即当年年末结转盈余后，提取的盈余公积和风险基金（若无盈余，则用盈余公积金补亏）；二是资本公积科目下资本溢价和其他资本公积。每年年底将以上两部分的当年增减变化值进行量化。

【例7】从前述例题计算可知，该合作社2015年实现盈余5200元，2015年12月20日，经合作社成员大会决定提取盈余公积的比例为10%，即520元，不提取风险基金。会计分录如下：

借：盈余分配

—提取盈余公积 520

贷：盈余公积—盈余公积 520

提取盈余公积后，按照如下步骤对合作社当年形成的公积金进行量化（假设合作社章程规定按照出资额比例来量化公积金份额）：

首先，计算需量化的公积金总额：

2000（资本溢价）+520（盈余公积）=2520（元）

其次，计算成员张一的公积金量化比例：

5000/40000=12.5%

最后，计算成员张一的公积金量化金额：

2520×12.5%=315（元）

其他合作社成员公积金量化份额计算方法同上，年底调整成员账户时，财务人员应按照计算结果将每个人的公积金份额记入成员账户中。

需要特别注意的是，公积金需要每年量化，成员账户中的公积金量化金额是每年度量化金额累加计算的结果。因此，每年量化的公积金应是当年形成的部分，即公积金（含盈余公积一级科目和资本公积下资本溢价和其他资本公积两个二级科目）当年科目余额与上年科目余额的差额部分。

五、盈余分配管理

【例8】2015年12月末，合作社召开成员大会确定盈余分配方案，预留10%的未分配利润，其余部分按照章程规定，60%按成员与本社交易量比例返还给成员，剩余部分按照资金额分配给全体成员。按照如下步骤计算盈余返还金额：

第一步：计算预留未分配利润金额：

（5200-520）×10%=468（元）

第二步：计算应返还给成员的可分配盈余金额：

5200-520-468=4212（元）

其中，盈余返还金额：4212×60%=2527.20（元）

剩余盈余返还金额：4212×40%=1684.80（元）

第三步：计算成员张一交易量所占比例及盈余返还金额：

张一当年交易量为400公斤，成员与合作社交易量总额为2000公斤，所占比例为400/2000=25%

张一的盈余返还金额为：2527.2×25%=631.80（元）

第四步：计算成员张一资金额所占比例及剩余盈余返还金额：

张一出资额为5000元，公积金量化份额为315元，国家财政扶持资金和社会捐赠量化金额为20000元，合计25315元；

全体成员出资总额为40000元，公积金金额为2520元，国家财政扶持资金和社会捐赠形成资产部分金额为120000元，合计162520元。

张一资金额所占比例为25315/162520=15.58%

张一的剩余盈余返还金额为1684.8×15.58%=262.49（元）

第五步：确定张一的盈余返还和剩余盈余返还金额共计为631.8 +262.49=894.29（元）

其他合作社成员盈余分配金额计算方法同上。

依据上述计算结果做会计分录如下：

借：盈余分配—成员盈余分配4 212

贷：成员往来

—张一 894.29

—张二 ……

—张三 ……

年底调整成员账户时，财务人员应按照计算结果将每个人的盈余返还和剩余盈余返还金额分别记入各成员账户中。

需要注意的是，手工计算年底盈余分配结果的工作量较大，容易出现误差。特别是对于发展规模大、成员多的合作社，需要财务人员认真计算、反复核对。即便如此，因四舍五入而导致的计算误差也难以避免，即各成员盈余分配金额之和与合作社可供分配的总金额并不相等，多数情况下前者会大于后者，且合作社成员越多，误差越大，需要财务人员手工调整计算结果，确保相互匹配。如果可以使用财务软件进行记账同时应用软件计算盈余分配金额，则可大幅提高计算结果的准确性，也能避免手工调账的麻烦。

（作者单位：北京市农村合作经济经营管理办公室）