黄晓珊 （中山大学新华学院 广东 广州 510520）

以色列鼓励创新的税收政策研究

黄晓珊 （中山大学新华学院 广东 广州 510520）

本文从《天使法案》和吸引跨国公司在当地开展研发活动的体系两方面，介绍了以色列最新鼓励创新的税收政策内容以及相关政策调整和完善的过程。以色列政策制定者在这些过程中表现出的前瞻性、灵活性和主动性都带给我们启发。

鼓励创新 税收优惠 以色列

跨国集团正在全面评估新形势下的挑战，寻求解决技术研发的全球化和反税基侵蚀背景下的税收管辖地域化矛盾的方案。以色列针对跨国集团的政策无疑与这一需求相契合，围绕“内在实质性联系”这一核心目的，建立和完善包括税收优惠政策在内的相关制度，夯实享受税收优惠活动与实际经营利益之间的联系。如实履行国际义务、满足纳税人期望、实现政府更深入分享研发成果的目标，这是以色列政府与跨国集团实现的双赢。

一、以色列鼓励创新的税收政策概况

鼓励创新、科技立国一直以来是以色列的国策。2015年，以色列在彭博社创新指数全球排名中位列第五；高科技公司共获得4 400亿美元资本的投入；89家以色列公司在美国纳斯达克上市。这是以色列长期致力于建立多元化鼓励创新研发政策体系的成果，税收优惠政策是其中一个组成部分。

在以色列，一般而言，企业从事药物、软件和硬件或能源方面的研发活动都可享受一定的税收优惠。以色列在1959年颁布了《鼓励投资法》，旨在吸引国内外资本向以色列的投入。多年来该法案历经多次修改，目前生效的是2010年批准实施的第68次修正案，其中就包括对研发活动而制定的税收优惠政策。在研发活动领域，符合以下条件之一的企业会被认定为特殊优先企业：

●年度总收入不低于150亿新锡克尔①的；

●合并资产负债表不低于200亿新锡克尔的；

●商业计划包括其中之一：

- 在国家中心区对研发投入最低1.5亿新锡克尔的；

- 在国家优先区投入最低1亿新锡克尔的；

- 最低雇员人数在国家中心区达到500人或在国家优先区达到250人。

被认定为特殊优先企业的，可享受以下税收优惠政策：

●位于国家优先区的，企业所得税适用税率为5%；

●位于国家中心区的，企业所得税税率为8%；

● 股息税税率为15%；

●所得税的加速折旧扣除。

相比25%的企业所得税税率，符合上述标准的研发企业适用5%-58%的税率，税收优惠的力度是相当大的。除此以外，以色列还根据初期研发企业、跨国集团以及研究机构不同特点，分别制定了不同的鼓励机制。

二、以色列《天使法案》介绍

以色列在2011-2012年《经济政策法案》中的第20章颁布了鼓励个人向初期研发企业投资的政策。随后以临时条例形式通过立法程序，其有效期从2011至2015年度。以上相关的内容被统称为《天使法案》。该法案是专门为投资以色列私人居民企业的个人提供的税收优惠政策，以鼓励个人投资者向初期研发企业的投资。在2011-2015年度，以下投资目标企业的认定条件被认为是该法案的核心之一：

●以实际控制和管理的形式在以色列开展经营活动；

●在优惠期内没有股票在任何公开市场进行交易；

●在优惠期结束时，不少于75%的投资已用于研发费用；

●在优惠期内各纳税年度，研发费用应不少于年度总费用支出的70%；

●在符合条件的投资实际投入的当年及次年，企业的收入不得高于研发费用的50%；

●在优惠期内，研发费用应用于满足提高或发展本企业自身运营所需。

在计算所得税时，符合规定的投资额可用于抵减个人投资者任何来源的应税收入；每项目标企业的抵减上限为500万新锡克尔。优惠期包括资金投入当年及其后两年期间，共计三年。

允许投入的资本金抵减任何来源的应税收入，意味着在最理想的情况下纳税人可在税前全额列支相关投资支出。这实质上是在进行税务处理时将资本性支出等同于经营性支出。但是，创新的政策并未带来相应的结果。在法案实施了一段时间后，情况并未朝当局所期望的方向发展。经过评估，上述目标企业的认定标准被认为是影响政策效果的主要原因。相关认定标准多为需依据经过一段时间后的具体情况才能进行判断的条件。在进行投资之时，投资者对其是否符合条件、可享受相关税收优惠并不确定。同时，也是由于此原因，政府不得不制定各种繁琐的审批程序，多达125项的批复有相当部分被认为除了增加纳税人的负担外，并无实质意义。这些情况都直接削弱了政策的吸引力，降低了政策的效果。

对此，以色列政府在制定有效期为2016-2019年的修正案时，又新增加了以下初期研发企业的认定标准：

●在进行符合条件的投资和业务开展前，企业在以色列运营不超过4年（对位于特别地区的企业该时期为不超过5年）。

●在符合条件的投资和业务开展前的企业运营期间，年度收入应不超过200万新锡克尔或总收入不超过450万新锡克尔。

●在符合条件的投资和业务开展前的企业运营期间，年度总费用支出应不超过300万新锡克尔或总费用支出不超过1 200万新锡克尔。

●从企业开设之日至符合条件的资金投入之日这段时间，实际向企业注入的投资资金和贷款不超过1 200万新锡克尔。

●上述各项对资金额度需提供审计报告，以证实其真实性。

●在符合条件的资金投入之前，需经以色列税务局对以下情况进行确认：1. 从企业开设之日至符合条件的投入之日这段时间，总费用支出中不少于70%用于研发活动；2. 企业拥有其产品及产品的所有权。

●企业主要收入来源是研发活动并拥有相关知识产权。

●企业大部分费用在以色列支出。

同时，新修正案将可享受优惠的投资者范围从个人扩大到特定的合伙组织：合伙组织的投资方应全部为个人，其投资目的是某一特定企业；增加了投资必须以现金方式投入的规定。

投资目标企业与初期研发企业认定标准最大的差别就在于认定的时点。与前者相比，后者主要是关注相关企业过去、已经实际发生的经营情况，数据明确客观。投资者在进行投资时就能确定而非在一段时间后才能明确是否能享受相关税收优惠政策。这样就大大提高了政策的可操作性，增加了对投资者的吸引力。

三、以色列吸引跨国企业开展研发活动的政策分析

（一）现金补助

为了吸引跨国企业在当地开展长期的研发活动，以色列为它们提供了多样的现金补助计划。

在以色列年度营业额超过1亿美元的大企业，可从以色列获得核准研发费用65%-75%的现金补助，为期24-36个月。如果研发项目成果实现盈利，则企业需以向政府支付特许权使用费的方式返还现金补助。

而符合以下条件之一的企业将获得其核准研发费用50%的现金补助，并无返还要求：

●年度营业额超过1亿美元且在以色列雇员超过200人的以色列企业，或

●在以色列研发预算超过2 000万美元的企业。

对于年度收入超过20亿美元、研发活动投入巨大并在世界具有影响力的跨国公司企业，以色列鼓励它们与以色列新设企业合作。具体而言，跨国公司及以色列政府共同对既定研发项目进行投资，而研发活动则由跨国公司与以色列新设企业共同进行。跨国企业可以以现金或实物方式进行投资，如技术指引、设备贷款、实验工具的使用、软件折价使用等方式。无论项目盈利与否，跨国企业都无需以向以色列政府支付特许权使用费的方式归还其投资。截至2016年共有40个跨国企业参与了该项目。

对于跨国企业在传统行业的研发项目，以色列将目标定为吸引它们与以色列企业共同开展研发活动。跨国企业的标准是年营业额超过25亿美元并来自于传统行业；以色列合作方必须是以色列企业或与跨国企业无关的研究机构。政府的现金支持将根据具体项目而定，并不强制要求跨国企业都以向以色列政府支付特许权使用费的方式归还其投资。

在过去多年中，现金补助是以色列吸引跨国企业时的主要方法，而非优惠税率等传统的税收优惠政策，也没有如很多欧盟国家那样建立知识产权盒制度，其主要原因是受制于其研发模式。无论该研发机构是跨国企业在以色列的子公司还是独立的研发企业，成本加成方式是跨国企业在以色列开展研发活动的基本模式。对于研发费用加上10%的利润这样的基数，应纳税所得额大概也就局限于10%的利润。在这种情况下，降低适用所得税税率的效果还不如直接现金补助对投资者有吸引力。更重要的是，很多跨国企业只是将研发中心设在以色列，以知识产权为代表的研究成果往往为境外投资方所有，并不在以色列注册，致使以色列无法分享研发成果所带来的商业利益。以色列并不满足于加成的利润，多年来一直苦于无法突破现状。不过，近年来国际税收环境的变化为其带来了机会。

（二）新的税收环境变化

很多企业已不完全依靠自身的力量进行创新研发。在社会分工日益细化的今天，不少企业会将部分活动外包给在某方面拥有更强技术能力的团队；有的甚至采取取消企业内部研发部门，将研发项目完全发包，然后依据研发产品的市场销售情况与外包研发公司分账。这种方式最大限度地降低了企业的研发风险和费用。企业创新研发活动的部分或全部外包催生了大量的科技研发机构。它们的发展运营主要依靠网络技术和知识产权。无论是企业还是科技研发机构，如何获得持续创新能力和在竞争中保持领先地位以保证其在全球扩张中的核心竞争力才是它们关注的。为此，它们在开展研发活动时，并不局限于在某一国家内寻找支持，而是在全球寻找最合适、最有能力为其提供专业技术的合作伙伴，采取发包或众包的方式来协助研发。企业研发活动开展的方式已经发生改变，并不、也往往不可能局限在某一国领域，跨境研发创新活动趋于常态。

从创新研发中产生的知识产权为其所有者带来巨大经济利益的事实有目共睹。为吸引更多的研发活动在当地开展，在过去的15年里，共计有16个国家相继采用了知识产权盒（或称专利盒、创新盒）的税收优惠制度。与传统的研发费用加计扣除等税收优惠政策在创新初期的作用不同，知识产权盒针对的是在创新后期、尤其是成功市场化后的激励。虽然各国对知识产权盒的具体内容有不同的规定，但无论专利技术或是商标权的运营模式都存在共同特点：产权方通过对知识产权的所有权或使用权的转让获得收入。根据目前全球各国税收体系及税收协定，此类收入的税前扣除额都非常有限。因此，产权转让所得和特许权使用费所得对适用税率都非常敏感，向税率低洼处汇集是必然结果。结合上文所述研发活动全球化的特点，与知识产权相关研发活动的开展地、知识产权的注册地与知识产权的实际应用地不同是非常普遍的现象。以实现最低税务成本为目的而选择知识产权注册地是很多跨国企业的做法。不仅如此，其中相当大一部分的产权转让或特许权使用费是在跨国集团内部各关联方之间发生，相关价格缺乏公开市场价格进行比较。这样也对目前税收协定中“公平价格”的原则提出了挑战。

因此，公平定价的不确定性与对低税率的追逐性使与知识产权收入相关的领域引起了各国和经合组织的高度重视。作为经合组织和G20合作进行的反税基侵蚀及利润转移项目的其中一部分，各成员国对知识产权优惠政策的最低要求达成了协议。经合组织在2015年10月5日颁布了名为《更有效应对有害税务实践，考虑透明和实质性》（Countering Harmful Tax Practices More Effectively, Taking into Account Transparency and Substance ）的第五号行动计划。其中的第四章的核心内容就是对知识产权收入实际来源地与纳税地割裂的这一税基侵蚀情况进行管理，专门就知识产权收益与实质性经营活动之间的联系作出了详细的规定，计划采取更为严格的实质性审核标准，以保证成员国目前所实施的税收优惠政策符合反税基侵蚀的原则。目的是防止纳税人从缺乏实质性经济利益联系的知识产权盒税收优惠制度中获取利益。

在第四章中，明确规定了在某一税收管辖区域内可享受税收优惠的知识产权收入限于与其相匹配的支出，采取了计算联系率的方法来确定相关具体金额。同时，对可纳入知识产权盒的内容进行了明确：专利权、软件版权以及其他从法律保护和注册程序上相类似的权利；商标权被明确排除在外。联系率的基本计算方法如下：联系率=（a+b）/（a+b+c+d）

a: 纳税人与知识产权相关的研发支出；

b: 非关联方对该知识产权相关的研发支出；

c: 纳税人购买知识产权的相关支出；

纳斯达克泡沫破灭后，美联储利率的大幅下降又刺激了美国房地产泡沫。从2004年3月31日开始，美联储启动加息周期，至2006年6月29日结束加息，历时27个月。联储基准利率从1%提升至5.25%，加息幅度为4.25%，上调利率多达17次，每次上调幅度都是0.25%。本轮加息周期中，上证指数先从1783高点逐波回落到最低998点，然后大盘走势发生方向性转折，用大约一年时间震荡上行至1700点附近（图3）。

d: 向关联方支付的与该知识产权相关的支出。

在计算联系率时，支出应按各项知识产权分别归集计算。如果此法无法实施，则可按最终产品或相关产品进行归集。可享受税收优惠的知识产权收入的具体数额由联系率与包括特许权使用费、知识产权转让收入及知识产权应用在内的知识产权收入共同确定。知识产权收入还包括产品的销售收入。产品的销售收入包含两方面的价值：一是制作产品的材料；二是具体某项知识产权的使用。但是报告并没对相关的比例做出具体规定，只明确了“相关和一致”的原则性要求。

从联系率的计算公式可以判断，支付给非关联方知识产权相关的研发支出越高、而支付给关联方的越低对纳税人越有利。这样的规定无疑对于已成为全球研发中心的以色列非常有利，也为以色列多年来孜孜以求分享研究成果的目标提供了契机。经过多年的努力，许多跨国企业已在以色列进行了多年的研发，今后只要将其研发成果在以色列注册即能获得最大利益。毕竟，另选合适地点新组建研发中心的难度明显更不具备经济效益。

（三）最新政策

以色列非常敏锐地意识到了其在此国际新形势下的优势。2016年7月4日，以色列财政部公布了新一轮鼓励创新计划，特别针对知识产权型企业，尤其是技术型企业推出了知识产权盒计划。该计划在2016年12月15日获得国会正式批准，并于2017年1月1日开始实施。在新计划中，为全球合并收入超过100亿新锡克尔（约25亿美元）集团成员的以色列企业，符合以下任何一项条件的，与知识产权相关收入适用6%的企业所得税税率，出售知识产权的资本利得税的适用税率也为6%。预提所得税的税率为4%。同时，计划并不要求企业在以色列有新投资，只要在过去三年对研发活动的投入不少于年度收入的7%并符合以下任何一个条件即可：

●至少20%的雇员从事研发活动；

●过去三年中在销售或人员增长方面平均增长速度为25%。

为全球合并收入低于100亿新锡克尔集团成员的以色列企业，知识产权收入适用12%的企业所得税税率和4%的预提所得税税率。上述条件并不是判断企业是否能享受相关税收优惠的惟一标准。以色列创新局会根据申请企业的实际情况进行审批。同时，财政委员会也通过了相关配套条款，以确保企业长达十年的税收优惠期。

与此同时，从2017年1月1日起，以色列的企业所得税税率从25%降至24%；从2018年1月1日起，再降至23%。由于企业所得税率是以色列的利息、特许权使用费和资本利得的预提所得税征收率的基础，这意味着与研发相关的一些税务成本也将进一步降低。

创新已是世界性风潮。各国或先知先觉，或亦步亦趋，亦或翘首以待。引发我们思考的实践都存在共性。创新，首先应该是鼓励创新者的创新；然后，创新者的创新才能被催生和促成。如此，创新最终必将成为两者共享的盛宴。

[1] Israel Proposes New Innovation Box Regime to Attract IP Investment [EB/OL].http://www.ey.com/Publication/vwLUAssets/Israel_proposes_ new_innovation_box_regime_to_attract_IP_investment/$FILE/2016 G_02110-161Gbl_Israel proposes new innovation box regime to attract IP investment.pdf, 2016-07-19.

[2] 2015 Global Survey of R&D Tax Incentives [EB/OL]. https://www2.deloitte.com/us/en/pages/tax/articles/global-survey-ofresearch-and-development-incentives.html, 2015-12-01.

[3] Opportunity Israel[EB/OL].http://www.financeisrael.mof.gov.il/ financeisrael/Docs/En/publications/InvestorsBooklet.pdf, 2012.

[4] Doing Business in Isreal 2016 [EB/OL]. http://investinisrael.gov.il/ resources/adkit-manual-2016-IN-PRINT.PDF, 2016.

责任编辑：赵薇薇

Israeli Tax Incentives to Innovation and Inspiration

Xiaoshan Huang

From two perspectives regarding Angel Law and scheme of attracting multination companies’ R&D, Israeli updated tax incentives and relevant process are introduced. Feature of Israeli government’s forward-looking, flexibility and initiative are inspired.

Tax incentives Innovation Israeli

F812.42

B

2095-6126(2017)02-0052-05