■中图分类号：F234 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2016）22-0027-02

摘要：当前我国相关零售和服务业已进入O2O模式，但是与O2O模式相关的财税政策仍处于真空地带。文章从国家财税利益角度出发，试针对O2O模式中代金券相关业务的财税处理问题进行分析，并建立一套完善的会计核算体系。

关键词：O2O 代金券 团购 增值税

一、引言

随着我国信息技术以及互联网金融的快速发展，全球零售产业高度信息化发展已推动我国相关零售、服务业进入O2O（Online To Offline）模式，以大众点评、拉手网等为代表的各类O2O团购网站的数量不断增加。此外，随着国内消费水平的提高，价值偏高的电脑、平板、手机等电子产品也在快速进入O2O营销模式。本文以O2O团购网站及线下实体商家为例进行探讨。

根据国家电子商务研究中心数据显示，作为国内主流的消费模式，O2O模式涵盖的衣食住行等生活服务业占据了互联网消费的绝大部分，C2C或者B2C模式所占互联网消费比率仍旧偏少。可以看出，全球信息化大背景下，随着国内互联网市场的快速发展，企业若能将互联网线上的客户资源与实体消费有效地整合在一起、实现无缝对接，此类生活服务业市场必将蕴含无限商机。与此同时，站在政府层面来看，有着巨大商机的商业模式必然伴随着广袤的财税收入，这就需要政府部门高瞻远瞩、提前布局。从目前来看，与O2O模式相关的财税政策仍处于真空地带，依旧延续使用传统贸易企业的财税核算办法。为此，本文从保护国家财税利益的角度出发，试针对O2O模式中代金券相关业务的财税问题进行分析，并建立一套完善的会计核算体系。

二、代金券业务

为了刺激消费者在平台上的重复购买，现在的主流团购网站均推出了类似优惠券的代金券，此类代金券可以在后期再一次消费中按照等值的面额用于支付，这一营销创新被绝大多数团购网站作为主打的营销手段。目前与代金券相关的销售模式主要涵盖以下三种类型。一是电子券。在团购网站上可以更便宜、更优惠的价格购买用于在实体店中消费的各种电子券，比如实体店中的百元消费券在团购网站可以适当的折扣（九折、八折或更低的折扣）购买。消费者可以通过各种电子支付手段在线上平台购买，然后凭着平台发放的数字化的电子券或验证码等，代替各种实体券在实体店中进行消费。二是优惠券。此类模式主要是线下商家在线上平台上不定期地发放各种免费的优惠券，消费者领取并前往实体店进行消费。三是消费返券。此类方式主要是线下商家及线上平台为了扩大销售，刺激客户的重复消费，在客户消费过程中按照一定比例返还现金抵用券，现金券可以在后续的一次或多次消费中直接当现金抵用。

三、代金券业务收入确认及税收方面存在的问题

（一）收入确认问题。对于O2O模式下的收入确认，现行会计准则中并未有针对性地提出与之相关的指导意见。不过根据会计准则的规定，可以参考提供劳务收入的确认方式来对相关的团购活动中的收入予以确认、计量。当前，国内O2O模式的线上平台和线下实体商家在进行合作的过程中，对消费者的收费都是以分段收费的方式进行，线上平台获得一定的手续费等中介费作为其收入。按照权责发生制原则，客户在线上平台购买代金券时并未真正获得劳务等服务，只有在前往线下实体店消费时方可获得。为此，客户在线上平台支付的部分款项线上平台不宜将其确认为一项收入，确认为负债更为合理。

1.线上平台的收入确认问题。目前团购网站的收入除了来自给线下商家介绍客户的手续费等中介收入，更多的是来自线上平台的广告营收或其自营收入。对于广告或自营收入的确认本文在此不做过多探讨，主要探讨团购网站向线下实体商家收取的手续费收入的确认方法。此部分收入可分两种方式确认。一是线上平台按照固定的金额作为代销中介费。线下商家按照协商好的销售费用比例支付给线上平台作为佣金及各种推广费，线上平台确认的收入不考虑线下商家所提供的各种社会服务的实际销售情况，通常在团购截止日前以协商的最低团购金额且消费者已经付清或预付相关款项后方可确认收入。此处针对线上平台代收的部分消费款属于线下实体商家，应作为线上平台的代收款及负债。二是线上平台按照团购销售额的一定比例确认手续费收入。考虑到团购网站大多设置了一定的无条件退款协议，故相关团购销售结束后并不能完全确认为此次的销售额，线上平台的手续费收入也面临难以确定的问题。针对此种情况，应进行分段确认：第一阶段，在团购销售完成后按照50%的预收款划拨给线下商家，线上平台按照约定比例确认收入；第二阶段，在大部分消费者进行线下消费过程中拨付20%—40%左右的预收款给线下商家，线上平台按照约定比例确认收入；第三阶段，相关代金券“无条件退款”条件到期后，根据最终结果拨付余款确定线上平台的收入。

2.线下商家的收入确认问题。按照现行会计准则规定，线下商家销售的非实物可以按照“提供劳务收入”的方式确认收入；线下商家销售的实物，则可参照《企业会计准则第14号——收入》商品销售收入确认方法进行确认。

（二）税收方面存在的问题。针对线下商家来说，社会服务业企业作为O2O的主导，其按照实际折扣后的销售金额确认收入，并以此作为相关税费的计税基础。企业所得税法规定，此类线下商家给予客户在商品（服务）上的价格优惠属于商业折扣，允许其按折扣后的金额确定销售收入作为计税基础。对于增值税，现行增值税暂行条例对商业折扣分两种情形来规定。若折扣金额与折扣后的销售额合并在一张发票上，则允许以折扣后的销售额作为计税基准；若折扣金額与折扣后的销售金额分别开具发票，则不允许扣除折扣金额，将以折扣前的销售额作为计税基准。

针对线上平台，网站展示及销售代金券的主要目的是为了推广扩大线下商家的各种商品或服务。此前的增值税暂行条例及营业税暂行条例均未对此中介费收入作出规定；不过，2016年5月1日全面实行“营改增”之后，此问题便迎刃而解，将该部分收入按照有关规定计征增值税。线上平台需缴纳的企业所得税及增值税可按照现行税法的有关规定予以征收。

四、各类代金券业务的会计处理

（一）电子券业务。

例1：A娱乐城通过甲团购网站销售K歌电子券，A与甲均为增值税一般纳税人，适用6%的税率。根据两者协商，甲网站按照团购销售额的1%收取手续费，A娱乐城的电子券面值为200元/张，线上售价为106元/张，并且支持7天无条件退款。团购结束后电子券共计销售200张，其中180张被用于实际消费。

1.甲网站的账务处理。

（1）收到在线销售200张电子券的销售额合计21 200元。

借：银行存款（或库存现金） 21 200

贷：预收账款——A娱乐城 21 200

（2）随后，先将50%预收款支付给A娱乐城，扣除1%作为平台收入。

借：预收账款——A娱乐城 10 600

贷：主营业务收入 （10 000×1%）100

应交税费——应交增值税（销项税额） （100×6%）6

银行存款 （10 600-106）10 494

（3）团购活动到期后，考虑到部分电子券尚未全部消费，故按照协议拨款25%给A娱乐城，并按1%确认为平台收入。

借：预收账款——A娱乐城 5 300

贷：主营业务收入 （5 000×1%）50

应交税费——应交增值税（销项税额） （50×6%）3

银行存款 （5 300-53）5 247

（4）最终“无条件退款”到期后，10%的客户未消费、予以退款，故将余款15%支付给A娱乐城。

借：预收账款——A娱乐城 3 180.00

贷：主营业务收入 （3 000×1%）30.00

应交税费——应交增值税（销项税额） （30×6%）1.80 银行存款 （3 180-31.8）3 148.20

借：预收账款——A娱乐城 2 120

贷：银行存款（或库存现金） 2 120

2.A娱乐城的账务处理。

（1）收到第一笔50%销售款时做如下账务处理（假设同时实现了对应的销售收入，且顾客此时已经消费）。

借：银行存款 10 494

应交税费——应交增值税（进项税额） （100×6%）6

銷售费用——佣金 （10 000×1%）100

贷：主营业务收入 [10 494/（1+6%）]9 900

应交税费——应交增值税（销项税额）

（9 900×6%）594

（2）后续分别收到余款25%及15%部分，对照上文相应账务处理进行会计核算；需注意的是若收到甲网站支付预售款的同时并未实际发生销售收入，可将款项暂计入“未实现收入”，待实际消费产生时再转入“主营业务收入”。

（二）优惠券。

例2：甲餐饮公司与乙团购网站进行合作，通过乙网站向社会公众合计投放1 000张面值为10元的优惠券，消费者可以在实际消费时等额抵扣现金。双方约定以活动期间甲餐饮公司的实际销售额的5%作为乙网站的推广收入。假设甲餐饮公司及乙网站均为增值税一般纳税人，适用税率为6%。最终甲餐饮公司实现销售收入84 800元。

1.甲餐饮公司的账务处理。按照现行会计准则规定，甲餐饮公司免费发放的优惠券可视为企业的商业折扣，此部分并不纳入实际销售额，故无需做相应的会计处理；但支付给乙网站的推广费用可作为销售费用处理。活动结束后，按照销售额确认收入的同时向乙网站支付佣金，并将该支出作为销售费用。

借：银行存款（或库存现金） 84 800

贷：主营业务收入 80 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 4 800

借：销售费用——乙平台 （80 000×5%）4 000

应交税费——应交增值税（进项税额）

（4 000×6%）240

贷：银行存款（库存现金） 4 240

2.乙网站的账务处理。在收到甲餐饮公司支付5%的佣金合计4 240元时：

借：银行存款（或库存现金） 4 240

贷：主营业务收入 4 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 240

（三）消费返券。消费返券模式可以看作是消费者在一次消费的基础上获得的优惠券，具体的账务处理类似于优惠券的模式，此处不再赘述。

五、结论与建议

互联网消费的快速发展要求相关会计准则及税法等方面快速跟进，否则相应的问题会随着时间的推移而逐渐增加。当前针对O2O领域相关的会计准则严重滞后，政府部门应出台相关政策以配套支持，尽快明确此领域会计的确认、计量及报告。互联网消费模式下的税收征管也需与时俱进，互联网的相关征税主体、纳税对象、纳税基准甚至纳税税目等都可能会被模糊化或面临篡改的风险，需要在加强税收法规、政策监管的基础上不断推动相关技术手段的升级，以杜绝各种偷税、漏税等行为的发生。

因此，为了确保O2O相关产业的健康有序发展，各项会计准则、税法、监管政策等有关法律法规加速推出势在必行，以推动此种创新模式成为未来消费的主导模式。S

参考文献：

[1]付冬梅.常见“促销”方式会计处理探讨[J].商业会计，2016，（13）.

[2]余其陽，许自坚.C2C交易中代金券业务及其会计核算[J].财会研究，2015，（01）.

[3]段玉玉.浅析两种网络团购模式的账务核算[J].财会研究，2013，（11）.

作者简介：

杜超，男，西安航空职业技术学院计划财务处，毕业于陕西科技大学，硕士研究生。