文/李磊 江河

我国油田服务企业国际化经营纳税筹划管理框架刍议

文/李磊 江河

我国油田服务企业的国际化经营起步较晚，国际纳税筹划还处于初级阶段，且各企业水平参差不齐。针对我国油田服务企业国际化经营纳税筹划的现状及存在的主要问题，本文提出构建全面纳税筹划管理框架的设想，以期对我国油田服务企业跨国纳税筹划工作的开展发挥一定指导作用。

国际化经营；纳税筹划，管理框架

税收是企业一项重要成本支出项目，对企业效益有着直接的影响。近年来，资源国税收环境进一步收紧，企业税收负担有进一步加大的趋势。中国油田服务企业如果处理不好跨国经营税收问题，不能有效控制税收成本，将严重影响国际竞争力。

一、我国油田服务企业国际化经营纳税筹划现状

自上世纪九十年代起，我国油田服务企业开始依托油气项目“搭船出海”。在进入国际市场初期，由于长期受计划经济体制影响，我国油田服务企业的经营管理理念和方法离市场经济的要求还有很大的差距。国内企业往往缺乏长远打算，有些企业甚至 “打一枪换一个地方”。表现在税收管理上，则是能不交就不交，能少就少交，依法纳税的意识淡薄，由此导致税收罚款的情况经常出现。

随着时间推移，我国油田服务企业国际运作经验日渐丰富，经营管理理念有了新的变化，更加注重依法经营和企业长远发展。反映到税收管理上，企业依法纳税的意识明显增强，并开始对个别项目进行纳税筹划研究和实践，在实践中也取得了比较好效果，对企业降低税收成本、提高国际竞争力发挥了重要作用。但总体上看，我国油田服务企业的纳税筹划仍处于初级阶段，筹划系统性不强，管理水平参差不齐，风险管制能力较弱。

国际金融危机以来，资源国加大了对本国油气资源的控制力度，税收法律法规调整频繁，税务征管不断加强。企业面临的国际税收环境日益复杂，税收负担加大，税收风险增加。为缓解危机造成的影响，在一些与我国油田服务企业直接竞争市场上，国际大型油田服务企业调整了竞争策略，不但提供更先进的技术和服务，还凭借雄厚的实力采取价格战的方式，极大地增加了我国油田服务企业控制成本的压力。在此背景下，加强我国油田服务企业纳税筹划水平具有重要的战略意义。

二、国际化经营纳税筹划管理框架设想

针对我国油田服务企业国际化经营纳税筹划现状，本文提出构建全面纳税筹划管理框架设想：

（一）确立目标与原则

1.筹划目标

以企业财务目标作为纳税筹划基本目标，可以进行战略方面的分析，但难以量化。设定一些具有针对性的具体目标，便于指导企业纳税筹划实践。

（1）恰当履行纳税义务

遵守税法、实现纳税遵从是对纳税人的最基本要求，履行纳税义务是遵守税法的基本体现。企业应严格按照中国及经营所在地法律法规要求，在规定时间内正确计算和缴纳企业应当负担的各项税收。

（2）有效控制涉税风险

企业通过纳税筹划，对涉税活动进行事先合理安排，并正确进行涉税操作，可以避免由于多缴给企业带来额外税收负担，也可以避免由于少缴带来税务行政处罚，避免了企业因涉税业务处理不当造成不必要的经济损失和名誉损失，实现涉税风险的有效控制。

（3）获取资金时间价值最大化

企业通过纳税筹划实现推迟或延缓纳税，可以免费使用税款资金，获取时间价值。金额越大、时间越长，所带来的收益也越大。

（4）依法合规减轻税负

税法对不同的纳税人、课税对象规定的税收待遇不同，企业通过纳税筹划可以选择承担相对较轻的税负。企业可通过税收负担率衡量纳税筹划效果。

2.筹划原则

（1）守法性原则

守法性原则是纳税筹划最基本的原则。企业纳税筹划，必须是在熟练掌握经营所在地税法前提下，依据税法及相关法律法规，参照国际通行惯例做出的筹划和安排。

（2）前瞻性原则

税收的产生不在财务核算环节，而是在业务发生环节，其影响贯穿于企业生命周期全过程。企业必须在经济业务发生之前，在经营、决策中对纳税筹划进行提前统筹和安排。

（3）整体性原则

企业应以整体、长期税负最轻以及税后利润最大为目标，在综合权衡后进行整体纳税筹划。作为价值链上的一个环节，不仅要考虑单体企业的税负，还必须从全局出发，以纳税筹划是否符合企业整体和长远利益为判断标准，考虑上下游企业的税负，将所有经营活动联系起来。

（4）动态性原则

企业纳税筹划方案都是基于特定法律环境、特定经营范围和方式、特定筹划、管理或战略目标而制定的。当企业内外部环境发生变化时，企业必须适时调整或制定新的纳税筹划方案，以灵活应对企业内外部环境的变化，确保纳税筹划给企业带来持久的收益。

（5）成本效益原则

纳税筹划的成本的可简单划分为税收成本和非税成本。税收成本指企业依法缴纳的各项税款；非税成本指企业实施纳税筹划实际或潜在的支出或损失，主要包括：交易成本、组织协调成本、机会成本和违规成本等。企业进行纳税筹划时，应遵循成本效益原则，即：当收益大于成本时，应当开展纳税筹划；反之，则应放弃纳税筹划。

（二）管理机构与职责

1.筹划决策机构与职责

企业应当建立健全纳税筹划决策机制，纳入生产经营管理决策体系。纳税筹划决策机构，可以是专门成立的纳税筹划管理委员会，也可以是总经理办公会、党政联席会、董事会、企业专门委员会或领导小组等。

纳税筹划决策机构主要职责包括：规范公司纳税管理工作，确保依法纳税；审定纳税筹划方案；协调并确保纳税筹划方案实施；监督检查纳税筹划方案的执行情况等。

2.筹划管理机构与职责

企业应设立纳税筹划管理机构，负责日常纳税筹划工作。纳税筹划管理机构设在财税部门，原则上由财税、合同条法、市场营销、生产经营、物资采购、人力资源、审计等部门负责人、境外项目经理和财务负责人组成。

纳税筹划管理机构主要职责包括：制定纳税筹划相关管理制度，设计并组织实施纳税筹划方案；加强与主管税务机关的联系与沟通，营造良好的纳税环境，积极争取税收优惠政策；分析评估纳税筹划方案的执行情况，不断完善纳税筹划方案；识别涉税风险，加强纳税筹划的风险管理；加强税收信息管理，及时更新掌握税收信息，建立税收政策信息共享平台；组织税收政策学习和经验交流，开展税收知识培训，提高整体涉税业务管理水平；建立纳税筹划事项的报告制度等。

企业各经营环节的负责人应充分考虑具体业务涉及的纳税筹划及其对整体纳税筹划的影响，并确保纳税筹划方案在本环节的贯彻执行。

（三）完善管理制度和流程

1.纳税筹划管理制度

企业应通过制定纳税筹划管理办法、税收管理办法或财务管理办法等内部管理制度，对本单位纳税筹划目标与原则、管理机构与职责、内容与要求，以及纳税筹划组织开展和工作程序等方面进行明确的规定，并且按照内部控制的要求，梳理流程、识别风险、制定控制措施。

2.纳税筹划管理流程

纳税筹划是一个复杂的、动态的过程，方案的制定、实施及调整，都需要完备的程序和流程的保证，才能有效实现筹划的目标。

一般说来，纳税筹划的流程可以分为以下七个步骤：

一是纳税筹划的相关因素分析阶段。纳税筹划的相关因素主要是指企业的纳税筹划的环境。宏观环境涉及国家政策、税收法律法规、国际政治经济形势等。微观环境涉及企业的战略目标、组织结构类型、企业的纳税规模、经营管理、投资、筹资等情况。

二是确定纳税筹划目标阶段。纳税筹划的目标可以分为基本目标和具体目标，在实践应用中，应根据企业纳税筹划的环境具体问题具体分析，确定纳税筹划的具体目标。

三是纳税筹划设计阶段。运用纳税筹划的方法和技术提出一种或多种可行的筹划方案，供企业评价和选择。

四是纳税筹划效益评价和风险评估阶段。企业决策者立足于企业总体战略目标和宏观、微观的纳税筹划环境，对纳税筹划方案实施的预期效益、实施过程中的风险进行全面、系统、科学的分析评价，得出评价结论。

五是选择筹划方案。依据纳税筹划评价报告，结合企业纳税筹划风险偏好度等确定最终纳税筹划方案。

六是实施筹划方案。

七是对筹划方案进行考核评价。

（四）全面纳税筹划管理

纳税筹划贯穿于企业生命周期的全过程，涉及生产经营的方方面面。我国油田服务企业在国际化经营过程中，必须进行全面纳税筹划管理。

1.纳税筹划管理层次

根据我国油田服务企业组织和运营的特点，国际化经营全面纳税筹划应分两个层次进行：一是总部层面的筹划，二是下属各分子公司的筹划。总部层面的纳税筹划具有全局、战略性的特点，主要包括：分、子公司设立的筹划，重组和清算的筹划，以及转让定价的筹划。各分子公司的筹划，主要是日常经营活动筹划，包括采购、生产及销售各环节的筹划。

2.国际化经营过程中的全面筹划

我国油田服务企业的国际化经营，通常都是采用项目的方式进行运做和管理的。在项目运作各个阶段，生产经营的各项活动中，都存在纳税筹划必要和可能。

（1）市场调研

税收环境调研是市场调研的一项非常重要的内容，是企业制定和实施纳税筹划方案的必备前提。税收环境调研的主要内容包括：经营所在国（地区）政治、经济、法律环境，金融和商务环境，行业及竞争状况，供应和保障状况；税收法律体系，税法变化趋势；主要税种、税率、课税对象、税基及征收方法；主要税收优惠政策及减免税措施，石油合作协议特殊税收待遇；税收征管体系，征管环境；双边（多边）税收协定，区域税收协定及区域性经济组织内部税收优惠政策，投资保护协定等。

（2）经营模式选择

开展国际化经营活动，可以选择设立为非常设机构或常设机构。非常设机构与常设机构都适用经营地流转税规定，但在所得税方面税收待遇有差别：非常设机构一般通过业主预扣方式缴纳所得税，而常设机构可以采取年内预交、年末汇算清缴方式在当地进行所得税申报；一般来讲，非常设机构所得税税负要高于常设机构。选择设立常设机构还应在项目部、代表处（办事处）、分公司、子公司、合资公司等形式间进行选择。设立机构形式时应满足经营地对于市场投标主体的要求，并获取项目运作各种经营资质的要求。企业战略、市场竞争、法律风险、外汇管制等因素也必须给予充分的考虑。在此基础上，权衡综合税负做出选择。

（3）投标报价

在充分调研的基础上，认真研究招标文件，选定投标主体，事前设计纳税筹划方案，充分考虑纳税筹划对投标报价的影响。

（4）合同签订

一是合同分立。根据当地税法实际情况，可与业主商定将一个整体项目按实施的业务环节、工作内容进行分割，实现预期利润在不同合同之间分配，或者减少流转环节，降低整体税负。

二是约定税收条款，规避税收政策变动风险，或者争取税收减免。

三是减少纳税环节，降低流转额度，减少相关税负。

四是在有些情况下可使用税负转嫁方法降低税收负担，但应注意可能产生交易方不履行纳税义务、无法取得合规完税证明等风险。

（5）出口

油田服务企业出口一般都属于工程项下出口，这一环节主要涉及出口退税。企业应及时掌握出口退税政策变动，规范出口业务流程，合理申报物资类别，及时完整取得退税资料，充分享受出口退税政策。

（6）进口方式选择

项目所需设备物资可采取永久进口或临时进口的方式。销售或生产耗用的材料，以及项目长期使用、不需要再出关的设备一般采取永久进口方式。高价值、短期使用的设备一般采取临时进口方式；也存在为加快项目资金回收、应对经营所在地外汇管制而临时进口的情况。

①永久进口

永久进口主要涉及关税、增值税及清关手续费。永久进口环节的纳税筹划：一是充分利用经营所在国进口税收优惠政策和业主的进口减免税待遇，降低进口关税和增值税；二是采用转移定价中采购定价形式，调整采购价格。

②临时进口

临时进口主要涉及关税、增值税、预扣所得税和清关手续费。临时进口环节的纳税筹划：一是利用经营所在国临时进口政策，降低或延迟交纳进口关税和增值税；二是可采用转移定价中租赁定价形式，通过调整租金价格，提前收回设备投资。

（7）折旧

固定资产价值采用折旧方式计入当地成本时，应研究当地税法相关规定，合理采用加速折旧方式，加快投资回收。

（8）分包

我国油田服务企业国际化经营项目，一般是由几家国内单位共同完成的，通常采取总、分包的方式。项目分包可采取对内分包或对外分包的形式。对内分包指国内分包商在经营所在地不以独立的主体身份出现，而是作为内部单位，以国内总包商的名义完成所分包工作。对外分包指国内分包商在经营所在地以独立主体身份从总包商分包工程，独立开展经营活动。分包涉及经营所在国和中国的关税、增值税、营业税和所得税等。分包环节的纳税筹划：一是对外分包的分包费可计入项目成本，在所得税前列支；适用增值税的，进项税可以抵扣。二是经营所在国分包环节如存在重复征税，通过对内分包则可以避免，但分包费在当地税前列支方式及其税收成本需提前考虑，国内分包商境外所得在境内纳税问题也必须给予充分重视。

（9）员工薪酬安排

员工薪酬安排环节可采用转移定价中员工工资形式，主要涉及个人所得税、工资税、社会保险、企业所得税。员工薪酬安排环节的纳税筹划：一是按经营所在国税法及工资水平确定员工工资，采用综合税负最低的方式计发；二是中方员工工资应按国际惯例并结合当地工资水平确定；三是员工报酬可根据当地法律规定，通过第三方服务协议，采取劳务费形式结算。

（10）内部特许权和技术服务

在对项目提供内部特许权使用和技术服务过程中，可采取转让定价的方式在母子公司间、总分公司间、子（分）子（分）公司间进行纳税筹划。油田服务企业特许使用权主要包括专利、专有技术、版权；技术服务主要是工程设计和专家咨询。主要涉及企业所得税和预扣所得税的权衡。

（11）列支总机构管理费

一些项目所在国允许列支总机构管理费，应注意：一是依据项目所在国税法对总机构管理费认定标准，确定总机构管理费的构成；二是合理确定管理费分摊依据，可选择收入比例或资产比例，也可以综合确定，一经确定，应保持政策的连续性。

（12）融资

项目融资可采取内部借款、债权融资和股权融资等方式，涉及税种主要是企业所得税和预扣所得税。融资环节的纳税筹划：一是在内部借款利息允许税前列支的情况下，优先选择境外项目向总机构贷款方式；二是内部借款有限制的情况下，项目和总机构间可以通过银行办理委托贷款，进行债权融资。

（13）保险

保险主要涉及预扣所得税和所得税。保险环节的纳税筹划：一是以当地公司名义投保，争取保费税前扣除；如选择境外保险公司投保，应注意保费支付中的预扣所得税问题；二是以总机构名义投保，应考虑税法关于保费税前列支的限制性规定。

（14）利润及利润分配

税后利润形成后，在分配环节主要涉及红利税。利润分配环节的纳税筹划：一是如项目所在国有鼓励红利再投资优惠政策，应进行再投资，以避免红利汇回缴纳红利税；二是可以采取转让定价的方式变相汇回利润，而不通过利润分配环节。

（15）汇总纳税

项目在同一国家内跨区经营需要设立机构时，在满足企业战略、运营、风险管理需要的前提下，可考虑设立分公司，实行汇总纳税，以实现盈亏互补，降低企业整体税负。部分国家存在着财政年度清缴与项目清缴等多种方式，各单位应根据实际情况合理选择。

（16）并购

并购行为可能引起适用税收政策的变化，主要涉及所得税、流转税、资本税等。通过并购可以享受被并购企业的优惠政策，可以利用并购企业的累计亏损降低企业整体应税所得，在某些条件下还可以利用被并购企业增值税进项税额进行抵扣。

（五）纳税筹划风险控制

我国油田服务企业应当从公司整体综合风险控制的角度进行纳税筹划风险控制，坚持事前规划、事中控制和事后评估。主要风险控制措施如下：

一是依法纳税。各单位应严格遵守相关法律法规，合理筹划，依法纳税。

二是纳税管理制度化。各单位应建立健全税收管理相关制度和规定，进一步规范涉税事项处理流程，强化合同、发票、税收文件及档案管理。

三是掌握税收法规。及时跟踪和更新税收政策信息，进行内部税收政策学习和交流。

四是加强过程控制。对纳税筹划方案的执行情况进行检查、分析评估和总结，建立公司内部的纳税筹划事项的报告和通报制度，重大涉税事项应及时向上级单位报告。

五是税务审计。各单位应进行定期和不定期的税务审计，降低符合性风险。

六是利用外部资源。充分利用税务师事务所等咨询资源，协助税务鉴证和重大事项的纳税筹划。

七是做好保密工作。纳税筹划是企业的商业秘密，各单位应树立高度的保密意识，未经批准，不得擅自对外提供，防止因泄密而造成的涉税风险。

三、小结

为全面提升国际化经营纳税筹划管理水平，充分发挥纳税筹划在合理降低税负、有效规避税收风险和提升企业国际竞争力等方面的积极作用，我国油田服务企业需要从确定纳税筹划目标和原则体系入手，明确纳税筹划管理机构和职责，完善纳税筹划管理制度和流程，进一步加强国际化经营分层次、全过程的全面筹划管理，并采取有效措施防控筹划风险。

（作者单位：李磊 中国石油休斯敦技术研究中心；江河 中国石油经济技术研究院）