赵博萱

【摘 要】2012年，安徽凯龙电气设备有限公司由于自身贷款的需要，伙同天柱会计师事务所的注会人员对审计报告进行“注水”以此骗取了多家银行机构的巨额贷款，该案件最终判得涉事的4名注会人员刑期从有期徒刑10个月到1年2个月不等，并各处罚金。事务所固然有错，但此次责任不应只由会计师事务所及其人员承担，“深口袋”理论似乎为该案例中的凯龙公司减了刑，为有关银行免了责，无形中成为了免于责任的避风港，本文认为这是非常不合理的，对注册会计师这一行业来说也是非常极为不公的。本文在正文部分首先介绍了何为“深口袋”理论，并结合该理论对安徽凯龙电气设备有限公司这一案件进行分析。最后，本文提出了自我看法和希望看到的合理判决。

【关键词】“深口袋”理论；避责免刑；公平性；合理判决

在现实生活中，注册会计师被委托人和预期的信息使用者期望作为“信息风险减少者”和“保险人”的双重身份出现。一方面，注册会计师要通过职业技能等对财务报表的公允表达进行确认和揭弊查错，以此来减少财务报表隐含的错误和减少信息不对称性；另一方面，委托人和代理人通过审计费用的支付，将风险转嫁给注册会计师，如果注册会计师失职而没有察觉人为舞弊，法院会判决注册会计师提供赔偿，从而实现了风险分担。这就是西方的"深口袋"理论（the deep pocket theory）。而该理论的不合理性就体现在了第二方面，由于信息的不对称性导致注册会计师要进行不合理的责任分担。

其实，除了安徽凯龙的案例，相似的案例也发生在2010年。2010年3月18日，绿大地公司发布《关于收到中国证监会立案调查通知的公告》称，公司涉嫌信息披露违规被中国证监会立案调查。一年后，公司及公司的涉事股东受到了法律的严肃处罚。此后，股东们开启的维权之旅，而最令人注目的是绿大地的审计机构瑞华会计师事务所，被列为第一被告且立案。审计“深口袋”理论使得在案件发生时，提供审计服务的事务所永远不可能全身而退。

随着审计服务的产生与不断发展，注册会计师被期望同时拥有信息风险减少者和保险人双重身份，这样一方面能督促注册会计师提高质量；另一方面也间接为委托方吃了一颗“定心丸”。但这种“深口袋”理论真的只会起到上述积极作用而不会带来任何的负面影响吗？结果不然，凡是事物均有双面。事实是在经济高速发展的金钱时代，已经有越来越多的经济案件逐渐暴露“深口袋”理论的弊端。比如本文中将要深刻探讨的下述“安徽凯龙公司”事件。

在安徽凯龙公司这个案件中，我们不难发现事件的起因，即公司长期的亏损状态成为其贷款障碍，因此公司高层及政府人员们企求得到天柱会计师事务所的援助，以此来增加自己贷款的公信力。可以说，作为审计三方关系中责任方的凯龙公司无疑是此次事件的挑起者，而天柱会计师事务所是此次案件的附和者，但此次判决结果大多数人都将眼光瞄准了注会人员实在有些让人意外。首先，天柱会计师事务所没有遵守职业道德，跨过正常审计审计程序直接出具报告从而造成重大过失固然该判，但作为始作俑者的凯龙公司却在此次事件中仅受到微小冲击，几乎做到了在法律责任面前可以全身而退。这其中的原因就在于，大多数人认为正是由于注册会计师失了操守或该有的专业水平才致使了银行的巨额流失，因此非常合理地将安徽凯龙公司和银行放在了本次案件中的受害者角色。法庭和民众又怎么忍心进一步追究受害者的责任呢？因此，本案例就会出现担责不合理的情况发生。但试想若没有凯龙公司当初的一心想要粉饰财务报表的不良动机，这件事还会发生吗？试想若当初受害的那几家银行的审核机制完善一些，并具备作为一个财务信息预期使用者该有的谨慎，那么这件事还会是这样的后果吗？甚至可以推想，大额放贷业务使得银行因借贷收益颇丰，银行因此掉以轻心而造成了不该有的损失。如果这样想来，事实是案件三方都因各自利益而最后导致了此次事件，那判决结果是否不该差距如此之大呢？

本文作者认为，审计的三方关系的存在应该使得在任何一个经济案件中，这三方均不能脱责。而“深口袋”理论，却无形中成为了涉事公司和信息预期使用者们的避责港湾，并很好地将它们处于受害方的位置，且为其提供了充分的说辞使得会计师事务所有时候面对不合理的责任也必须去承担。

在审计领域，即使我们对会计责任和审计责任进行了区分，但是当一个案件真正发生时，就算存在着对于注册会计师来说的不可抗力，也很少有人会站在注册会计师、会计师事务所、注册会计师的角度去看待和分析案件。作者认为，“深口袋”理论在一定程度上模糊了会计责任和审计责任的分界线，因为不管什么案件出现，参与其中的注册会计师都会作为保险和担责一方，而其中两方总有一方面对法律责任时能处于受害者这一优势地位。

本文认为，类似案件的合理处理应该为下述模式。首先，竭力舞弊公司应受到非常严厉的判决，足以重创其经济，从而从根源中斩断此次事件的发生，也能在其所处行业中达到以儆效尤的效果；其次，分情况来判处涉事注会人员。若注会人员对报表存在着舞弊和违反法律法规的行为，应当给予该有的严肃法律惩戒，以此来规范整个行业的职业操守；若注册会计师因信息不对称性，很难识别被审计方的串通舞弊而造成的工作失误，其他两方不得依据“深口袋”原理使注册会计师承担不该有的责任。最后，作为受害一方的预期信息使用者也不能完全脱责，若其有一定能力识别错误却因疏忽而没能避免，其也应该为这种疏忽大意的行为买单。

在本文结束前，作者认为，我们有必要对“深口袋”理论进行深思。一方面为约束敦促注册会计师的同时，是否也为其他涉事方提供了减轻判决并且逃避责任的避风港湾？是否有损了注册会计师的正常权益？审计工作在不断发展，我们期望今后审计三方关系之间能实现更加合理制约并公平担责。