刘菁婉

（淮南职业技术学院，安徽淮南232001）



循环经济视角下的经济责任审计

刘菁婉

（淮南职业技术学院，安徽淮南232001）

摘要：循环经济发展模式是一种资源再利用模式，本质内涵是资源变产品后，再继续变为再生资源，有别于传统经济发展模式。循环经济理论外延上是要建立资源节约型，环境友好型社会，实现可持续发展，循环经济理论对经济责任审计提出了新的要求。经济责任的内涵决定了需要在循环经济视角下开展经济责任审计，由此确定确定循环经济下经济责任审计目标，审计范围内容，在此基础上设立审计评价指标，经济责任审计的问责制。

关键词：循环经济；经济责任审计；目标；范围；评价指标

随着经济社会生产力的发展，财产所有权与经营权逐步分离，财产的所有人必然要了解经营者的经济责任履行情况，这时就需要委托独立的第三方监督审查，审计产生了。经济责任审计正充分体现了这种受托经济责任关系，我们国家的经济责任审计起源于国有企业，是中国这种特殊国情下的经济监督制度，从一产生就具有鲜明的中国特色。产生后逐步推广到地方党政机关，行政事业单位，并在改革中逐步发展。

一、经济责任审计内涵的界定

朱锦余等认为，经济责任审计也是一种监督，一种独立的经济监督，监督客体是领导人员，监督的对象是单位的财政财务收支活动以及有关的经济活动中承担的经济责任，监督目的是保证经济活动的真实合法及效益性。[1]

于保和指出，对经济责任审计的定义有不同的视角，经济责任审计同样也是一种审计，是审计主体对被审计主体经济责任履行情况进行的审计。[2]

蔡春“经济责任审计无论作为一个专业术语，还是作为一项审计制度，都是中国所独有的，其主要特点是针对党政主要领导干部和国有企业领导人员履行经济责任情况的审计”。[3]

《中央单位经济责任审计管理暂行办法》提出经济责任审计，是指依据国家规定的程序、方法和要求，对单位负责人在任职时其经济活动与重大决策的真实合法与效益性，以及是否符合按照国家的法律法规进行的监督与评价。[4]美国审计总署认为：“政府的受托经济责任是指受托管理并有权使用公共资源的政府和机构向公众说明其全部情况的义务。[4]

《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》提出：审计机关对被审计领导干部履行经济责任过程中存在问题，应当区别不同的情况来承担责任，主要承担直接责任，主管责任，与领导责任，不同的责任由不同的界定标准。

尽管视角不同，理论界争论的观点不同，笔者认为经济责任审计产生的直接动因是一致的，受托经济责任关系是其产生的直接动因。根据被审单位所承担的经济责任，笔者科学界定经济责任审计的内涵，经济责任审计应是在受托经济责任下，国家审计机关对被审计单位，地方党政机关、行政事业单位、国有企业财政财务收支活动，重大经济决策的真实性、合法性、有效性，内部控制是否健全完善，法律法规执行及领导廉洁自律情况，计划预算的完成情况，及其可持续发展能力做出的监督评价鉴证的活动。

二、循环经济视角下开展经济责任审计的必要性

环境资源本身也是一种资产，在经济活动中资源消耗掉转化为产品，产生废品废物排出。一旦废品废物超过了环境的可承受能力，必然会导致环境资产的减值，这种减值是不可恢复的，长期必然会影响经济社会的发展。因此在经济发展中要考虑对废品废物再利用发展循环经济。

循环经济于20世纪末被传到中国，其理念来源于美国经济学家Boulding的宇宙飞船论，[5]他认为地球在太空中的运转就像一个宇宙飞船一样，人类生活在宇宙飞船上，飞船上的资源是有限的，如果人类将有限的资源消耗掉了，人类将无法生存。在这种思想的引导下，英国的环境经济学家Pearce[6]等提出了“循环经济”的模式，由资源到产品，再到再生资源，这是一种对资源再利用的模式，在这种经济模式下，资源变产品后，再继续变为再生资源，其本质有别于传统经济发展模式，资源利用变产品后变为废品。德国于1996年率先颁布了第一部循环经济法律，《循环经济和废弃物处理法》，伴随着社会发展，人们环保意识的增强，大力发展循环经济，建立资源节约型，环境友好型社会，实现经济社会的可持续发展，已经成为全球经济发展的主流。领导干部承担的经济责任不能单纯的理解为经济问题，同时也是社会、资源环境问题，以循环经济视角下开展审计是经济责任的内在需求。

三、循环经济与经济责任审计目标

经济责任审计的目标，是依法设立的独立的经济活动监督部门，可以预防经济活动发展偏离正常轨道，抵御经济活中的不良影响，揭露违法乱纪行为，经在经济社会生活中具有“免疫系统”功能。[7]这也是理论界的主体观点。苗连琦指出经济责任审计的目标应符合“免疫系统”论，[8]经济责任审计应是对被审计人权力的制约。蔡春的经济责任审计目标，主要在于监督评价鉴证被审计人，在任期内的经济活动及完成的活动目标是否符合既定的标准或要求。[9]笔者认为使审计要成为经济社会健康发展的“免疫系统”，循环经济模式下经济责任审计目标，是促进党政领导干部在任期内的受托经济环境社会责任的履行，受托经济责任要符合经济、环境、可持续发展的标准，这个标准不仅是经济发展GDP，财政财务数据的真实合法合规等指标，还要考虑资源的利用率，废品废物的再利用率，环境效益社会效益。

四、循环经济理论拓宽了经济责任审计范围

领导干部承担什么样的受托经济责任，决定着其经济责任审计范围。由经济责任审计的内涵，我们可以将经济责任审计的范围内容定位为财政财务收支活动，重大经济决策的真实性、合法性、有效性，内部控制是否健全完善，财经法纪执行及领导廉洁自律情况，计划预算的完成情况，及其可持续发展能力。经济责任审计，审计的是受托人的经济责任，这种责任不仅要求经济活动具有经济效益同时必须具备社会效益，经济活动具有可持续发展能力，这正符合循环经济发展模式的要求。

同时循环经济的发展模式又拓宽了经济责任审计的范围。从经济学视角看，循环经济模式是一种生态经济，[10]是一种资源节约经济，是充分考虑自然环境的可承受能力，资源的再利用能力，来构建和谐社会，实现科学发展观。在科学发展观的指引下，要求我们单位受托领导人员不仅要对经济活动的真实性、合法性、有效性负责，更要注重经济活动的社会效益，不能只顾眼前的经济利益，以牺牲自然资源环境来获取经济的发展，个人政绩的提升。

在循环经济视角下，经济责任审计的范围中财政财务收支活动审计及领导廉洁自律情况，不仅反映在企业一般的经济活动中，还应包括环保资金的筹集、使用、管理的真实性，合法性与效益性审计。包括自然资源的资产负债的审计，十八届三中全会指出“探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计。建立生态环境损害责任终身追究制”。[11]将生态因素，资源环境成本代价纳入经济核算体系，建立对自然资源资产保护的追究制度，无论是任期审计，还是离任审计都是建设生态文明经济责任审计的重要体现。

重大经济决策的制定，法律法规执行审计，在循环经济可持续发展的要求下主要体现在领导干部在经济活动中是否符合国家制定的环境法律法规政策的规定，制定的重大经济决策，不仅要具有经济价值，还要考虑环境的因素，具有社会价值。计划预算经济目标的完成情况审计，要考虑环境的成本代价，不仅有经济指标，还要有绿色环境指标，考虑社会效益，环境保护目标是否达到，责任是否落实。循环经济资源再利用的运行模式决定着对经济责任履行情况的评价，标准不能仅仅以货币作为衡量的尺度，要考虑社会、资源与环境，经济责任审计应是对经济、资源环境与社会的统一责任履行的评价。

五、循环经济丰富了经济责任审计评价指标

根据实现循环经济发展审计范围内容的定位，评价被审计单位经济责任履行情况的指标，笔者认为一般主要从以下几个方面进行设置。对于财政财务活动真实性、合法性的评价指标主要依据被审计单位提供数据的差错率，经济活动的违法违规率来评价，差错率越低，违规率越低，经济活动越真实合法。对于经济活动的有效性应结合经济责任目标的完成情况进行评价。内部控制是否健全有效的评价，可以设置内部控制制度的健全率与有效执行率两个指标。重大经济决策的评价，主要是针对决策的合法性科学性进行，可以设置重大投资决策违规率，损失率两大指标，这也是反向指标，指标越高说明决策水平能力越差。对于法律法规执行也应从领导干部的违规率这个指标进行评价。领导廉洁自律情况可以考虑个人违规资金的比率这个指标，计划预算的完成情况的评价，可以参考目标预算的完成率这个指标。

而以上指标的设置都要充分考虑到环境治理的因素，考虑资源的节约，再利用与可持续发展水平。在评价中要充分考虑环保资金的使用，环境保护法律法规的执行，环保目标，环保建设项目的设立完成情况。

在循环经济下，废品的利用率与资源的再利用率是作为被审计单位经济责任衡量的重要指标，利用率越高被审计单位的可持续发展能力越强，环境社会效益越好。同时笔者认为可通过环境治理投资比率与环境治理费用比率两个指标来评价被审计单位领导人对发展循环经济的重视程度。

环境治理投资比率=（环境治理设施的投资额/固定资产投资总额）*100%

环境治理费用投资比率=（环境治理费用支出/期间管理费用额）*100%

比率越高，责任人对环保越重视。投资的费用可以作为被审单位收益性支出，也可以作为被审计单位长期的资本性支出。最后将以上比率指标设立一个标准值，进行评分，评价被审计单位经济责任履行情况。

六、循环经济与经济责任审计问责制

经济责任审计的审计结果应与资源再利用率，环保建设项目完成情况，环保投入产出比率等环境指标相联系，作为干部监督管理的手段，选拔任用的依据，在政绩的考核上，对于违背循环经济发展规律，违反环境法律法规，造成重大环境事故的行为实行领导干部“一票否决”制。发现重大问题，应给予相应的组织处理，甚至移交司法、纪检监察部门立案审查，在审计处理上是具有强制性的。[9]

参考文献：

[1]朱锦余，赵新杰.经济责任审计[M].大连:东北财经大学出版社, 2002：4

[2]于保和.经济责任审计研究[D].大连：东北财经大学，2002.17-18.

[3]蔡春，田秋蓉，刘雷.经济责任审计与审计理论创新[J].审计研究，2011，（2）：9-12.

[4]高强.治理视角下的经济责任审计研究[M].北京：中国经济出版社，2014:3.

[5]陆学，陈兴鹏.循环经济理论研究综述[J].中国人口.资源与环境，2014，（5）：204-208

[6] Pearce D W,Turner R K．Economics of Natural Resources and the Environment[M].London: Harvester Wheatsheaf,1990.105.

[7]黄溶冰，单建宁，时现.绿色经济视角下的党政领导干部经济责任审计[J].审计研究，2010，（4）：33-36.

[8]官银.党政领导干部绿色经济责任审计：研究综述与启示[J].现代企业，2012，（10）：69-70.

[9]蔡春，陈晓媛.关于经济责任审计的定位、作用及未来发展之研究[J].审计研究，2007，（1）：10-14.

[10]段学慧.经济利益驱动机制:循环经济发展的根本动力——基于马克思主义利益观的分析[J].现代财经，2012，（9）：3-5.

[11]黄溶冰，赵谦.自然资源资产负债表编制与审计的探讨[J].审计研究，2015，（1）：37-43.