叶 姗

一、税制改革中法治逻辑之缺失

现代市场经济国家无不实行复合税制，即其税收体系由货物和劳务税、所得税和财产税三大税类中的若干个税种构成。货物和劳务税，又称商品税或流转税，与现代制造业、现代服务业的关系最为密切，我国现正开征的货物和劳务税种包括增值税、消费税、营业税、车辆购置税，当前有关的税制改革包括2012年年初启动的营业税改征增值税(简称“营改增”)和即将启动的消费税制改革。税制改革的核心是突破既有税制、再造税制体系，通常是依据税收政策或税收立法来进行的。回溯我国既往税制改革的经验，税制改革的文本依据往往都是国务院及其财税部门制定的税收规范性文件，税制改革中法治逻辑之缺失尤为明显。

在我国，税收立法质量一直存在法律效力层次较低、课税要素不够明确等问题，货物和劳务税的几个税种都是由行政法规开征的：《增值税暂行条例》、《消费税暂行条例》、《营业税暂行条例》、《车辆购置税暂行条例》，形式上的法律化程度之低，与税收法定的要求相距甚远。某种程度上说，税制改革的实质是对现行税种之课税要素结构的优化，然而，税收政策的易变性却可能使税制改革的效果大打折扣。“根本性税制改革是围绕着税收制度的三个主要特征的变化展开的：税基、可从税基中扣除的各项扣除以及税率。”[注][美]亨瑞·J·艾伦、威廉姆·G·盖尔主编：《美国税制改革的经济影响》，郭庆旺、刘茜译，中国人民大学出版社2001年版，第3页。……