张璐

[摘要]在中美会计变革过程中，经济危机时常伴随其发生，甚至被认为是导致会计变革的根本动因。本文通过纵观中美会计的发展史，对两国会计变革的动因进行比较，得出启示是我们需要客观看待会计准则在经济危机中的作用，并在经济危机中发现会计准则的缺陷，为构建更加严密的会计准则以进一步与国际准则的趋同打下坚实的基础。

[关键词]会计变革;内在动因;会计准则;公允价值

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2015.12.093

1引言

“经济越发展，会计越重要”，但每当经济危机降临，会计总是被人指责而成为“替罪羊”。然而，经济危机并不能阻碍会计的发展。纵观会计发展史，会计改革的根本动因可归咎于经济危机的发生。会计的发展对经济的反应，可给人们如下启示：一是任何一种会计模式的产生与改进都不可能超越当时经济水平;二是会计的适应性改进必须在社会经济发展到一定阶段后，否则就难以发挥其职能与作用，甚至会丧失其存在价值。面对到经济危机的发生，人们不得不考虑会计改革与时俱进的问题。

2美国经济危机与会计变革的发展

从美国会计改革发展看，美国20世纪初期的经济危机对会计改革的影响是直接且重大的。美国的“准则运动”是从20世纪30年代开始，为了让经济现实真实表象被财务信息无偏差地反映，从而提升财务报告实效性。从事实来看，看似“真实而公允”的会计准则向来不是纯技术性规范，就从美国会计发展而言，经济事件特别是经济危机总驱使并影响着会计改革进程。

2.1经济大萧条与公认会计准则的产生

20世纪初，美国经济实力增长迅速，财务会计的发展中心开始转移，从欧洲到美国。由于当时财务会计依然缺乏管制，所以财务报告和审计多数情况下是种自愿行为。致使美国1929年发生的大萧条中资本市场崩溃的主要原因是松散的会计实务，能够真实反映公司的财务状况和经营成果被政府和社会公众强烈要求。美国政府为此发布了《证券法》和《证券交易法》，并成立了证券交易委员会（SEC）来负责制订公认会计原则（GAAP）。这样股份公司的会计报表必须按GAAP编制，并由注册会计师审计认定。股票被出售前股份公司应通过SEC公布会计报表并向SEC登记。GAAP的建立标志着政府开始管制企业会计信息的生产决策，传统会计逐步发展成为财务会计。

2.2金融地震与金融工具准则的产生

1987年发生了“黑色星期一”事件，其原因是经济预期和中东局势的不断恶化与紧张，造成了华尔街崩溃。由此带来标准普尔指数下跌五分之一，无数的人陷入恐惧。金融投机造成了美国股市剧烈震荡并导致了股市不稳定。而这次股票暴跌的罪魁祸首是美国连年出现的巨额财政赤字和贸易赤字。在此以前，美国不断提升利率，股票的投资回报率低，导致一部分投资者的投资方向发生变化。

这次股市暴跌，对世界经济有着非常大的影响。首先，使投资者和消费者的信心大受损伤。其次，股市的暴跌在引起的价格上涨的同时导致汇率下跌，并破坏了各国间的经济关系。在此次危机中暴露的美国财务报告问题主要集中在金融工具会计处理方面。

2.3金融危机与公允价值会计计量的修订

2008年全球次贷危机的爆发使得会计准则再次被推到了舆论顶峰，金融巨头损失惨重，他们认为公允价值计量模式是此次危机的原因，而这种计量模式夸大了次债品的损失，扩大了金融危机范围，由此提出废除公允价值会计。一方面，在雷曼兄弟破产之后，公允价值立即成为受争议的话题，而且以花旗、美林、瑞银等为代表的金融机构也将矛头直指公允价值会计，称其放大了次贷危机的广度和深度。另一方面，SPE是把双刃剑，在帮助金融机构将各类具有固定现金流量的长期资产转化为资本的同时又与欺诈、洗钱和风险隐藏等金融机构经常使用的违法操作有天然的联系。而2011年年初IFRS13的实施是对公允价值计量准则的重大突破。

美国会计准则体系的发展，遭遇了20世纪30年代的经济萧条、1987年的金融地震以及2007年的次贷危机等挑战，虽然饱受争议，但总能及时发现并解决问题，对美国经济持续发展起到了不可替代的作用。其特征归结于：第一，民间性质的机构制定和发布会计准则，由被认可的社会及公众以及由此产生的权威性来保证实施和执行;第二，美国的会计准则制定模式是以具体规则为基础的，安然安达信事件后开始转变为向以基本原则为基础，准则的客观公正是由美国通过维护和保证准则机构的独立性和自主性来实现;第三，制定和发布会计准则过程遵循科学、严格的程序，既重视普遍问题，同时也不忽视特殊问题。

3中国会计改革的历史

新中国成立以来，我们可以从我国会计制度多次较大的历史性变迁中看到政治化的痕迹。从改革开放以来，我国会计经历的重大改革可分为三个阶段。

3.1探索阶段（1978—1993年）

1978年后，我国开始实行对外开放政策。国际财务报告准则的关注始于81年，通过翻译供国内会计学者研究使用。1985年财政部分别发布了《中外合资经营工业企业会计科目和会计报表（试行草案）》和《中外合资经营企业会计制度》，国际通行的会计处理方法第一次被引入。1988年我国财政部成立了“会计准则组”，于1992年11月发布了《企业会计准则》，我国第一个与国际会计惯例相协调的会计准则由此诞生。1992年11月“两则两制”的推出彻底终结了以三段平衡理论为框架的会计制度模式，经济模式从传统计划经济向社会主义市场经济转换，实现与国际会计惯例的初步趋同。

3.2发展阶段（1993—2006年）

我国于2001年加入世贸组织，会计的改革与发展因此也要考虑国际通行的做法。十六届三中全会明确提出我国迈进完善社会主义市场经济的时期，同时也要求加大会计改革力度。1997年，我国颁布了《关联方关系及其交易的披露》，这是第一个具体会计准则，之后通过借鉴国际会计惯例先后颁布了16项具体会计准则。2000年出台了《企业会计制度》，实习范围由股份公司执行开始，之后在企业中执行，国资委监管的所有央企于2005年年底之前全面执行。由于银行、保险等行业的特殊性，2001年单独制定了《金融企业会计制度》，之后于2005年发布了《小企业会计制度》。自此，会计体系从原来13个行业会计制度转换成现有的三个制度：《企业会计制度》《金融企业会计制度》《小企业会计制度》。

3.3完善阶段（2006年至今）

伴随着经济发展和对外开放的深入，迫切需要建立满足市场化、国际化要求的会计准则体系用以提升会计准则在实际工作中的地位及作用。基于此我国财政部于2006年2月颁布了新会计准则：由一项基本准则和38项具体准则组成的，并要求上市公司于2007年1日起开始执行。另外，2014年会计准则进行了新增与修订，新增了3项准则以及修订了6项准则，这一重大变化更加完善了我国准则体系。

4中美会计改革的对比

影响中美会计改革最主要的原因是经济因素，它起决定性作用。经济水平归根到底还是社会生产力发展的水平，决定着国家的会计理论与实务水平，反映会计准则的目标与内容。

对于美国而言，其主体是私营经济，准则目标是为投资者服务，为投资者决策提供会计信息并维护其权益，其会计准则由民间团体来组织制定，政府干预程度限，所以制定模式是民间团体模式。此外，美国经济业务的复杂性是由其经济发展水平决定，所以它的具体会计准则内容也就比较完善。

对于我国来说，表面上看是政府在会计改革中起着推动的作用，实际上从根本上来讲也是经济体制在改革。准则制定是由国家的行政部门负责，其会计准则的制定模式可以划归为政府管制模式。而我国的经济业务简单，具体准则的内容少，使得内涵不丰富。

5结论

从上述中美发展进程可以看到，会计改革实质上是国际化的过程。主要体现在是经济的一体化和准则的趋同。而经济全球化要求全球资本市场一体化，其前提之一便是全球会计准则的统一。也就是说会计准则国际化是当今世界会计发展不可逆转的趋势。会计准则的变迁归根到底是会计国际化趋同的过程，统一的会计准则是统一国际资本市场的关键。纵观中、美会计发展史发现，会计准则从来都不只是纯技术性的规范，会计准则的制定常常和经济利益捆绑在一起，但准则调整并不能改变经济的实质。

首先，要客观看待会计准则在经济危机中的作用。信息使用者的决策会被会计准则的应用所影响，从而会影响各方利益关系，准则的改革确实在一定程度上可缓解经济危机。其次，要在危机中发现会计准则的不足。准则是在一定的历史条件下形成的，而危机的发生使人们重新认识准则的缺陷并加以改进。最后，要构建更严密的会计准则体系。会计准则是以为保护投资人利益为出发点，而危机中准则制定机构很可能会屈从于政治需要。为防止在危机中出现“救火式”的准则，需要构建严密的准则体系，使准则间具有内在逻辑一致性。由此实现国际经济的一体化、缩小国家间经济差距、与国际准则接轨，从而建立适应我国国情的准则体系。

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