张丹

[摘 要]随着国民经济发展步伐的加快，营业税在流转税征收中所占的比例越来越高，同时，对营业税和增值税的混合应税行为的界定和区分也越来越模糊。营业税和增值税平行征收，一方面给企业带来双重征税的负担，另一方面导致课税对象划分不明确，增值税合理抵扣的链条被切断，增值税调节作用受到影响。

[关键词]“营改增”政策；建安企业；税负

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2015.43.089

1 “营改增”的政策变化背景

2010年中共十七届五中全会首次提出，扩大增值税的征收范围，财政部，国家税务总局联合下发了一系列通知，并于2012年1月1日开始率先在上海市展开“营改增”试点。2013年4月，国务院决定自2013年8月1日起，把交通运输业和一些现代服务业“营改增”试点在全国推行，预计在2015年将继续扩大“营改增”试点范围，将建筑业、金融保险业、生活服务业也纳入“营改增”试点范围内。

2 “营改增”政策对建筑安装企业的理论影响

建筑业是国民经济的重要物质生产部门，根据2015年1月20日，国家统计局公布的2014年国民经济数据，显示2014年全国建筑业总产值达176713亿元，比上年增长10.2%，占国内生产总值27.76%。

建筑业营业税税目分为建筑、安装、修缮和装饰及其他工程作业。电力多经产业中的建筑安装企业主要是面向火力发电企业的基本建设施工需求，以土建及安装施工项目为主，以修缮、绿化等其他工程作业为辅的综合性建安企业。

建筑业一直以工程产值的全额作为营业税的计税依据，而占建筑业较大成本的工程物资中包含的已缴纳增值税，并没有在计征营业税时扣除，这意味着该部分材料既缴纳了增值税又缴纳了营业税，导致重复征税。2013年“营改增”全国试点后，作为建筑业主要成本的运输费用及设备租赁费用也开始计征增值税，更加重了建筑业的纳税成本。另外，在建筑业市场中普遍存在着工程分包现象，大部分集团公司都是采用先统一对外投标，中标后再分给各分子公司或再分包其他分包商，环节非常复杂。而目前的营业税暂行条例取消了建筑工程总承包方对分包工程代扣代缴税金的义务，总包方仅以扣除分包款后的余额来缴纳营业税，但实际操作中很难做到将分包额全部剔除，也势必形成重复缴纳营业税。这些因素都在一定程度上增加纳税人的负担，不利于建筑企业的發展。

“营改增”后，建筑业由原来的营业税纳税企业转变为增值税纳税企业，企业只承担增值税的税收负担，理论上讲具有一定的积极正面影响。

第一，避免企业重复征税，减轻企业税负。建筑业“营改增”前营业税税率为3%，“营改增”后增值税税率为11%。取得的进项税额抵扣税率包括：主要原材料如水泥17%，商砼6%，设备租赁费17%，运费7%，部分建筑劳务11%，可抵扣项目几乎囊括建筑业的全部成本，建筑业分包项目同样可取得增值税发票，分包工程的重复计税现象会大大减少，增强了企业的投标竞争力，从而减轻企业税负。

第二，督促企业改良设备，研究开发新技术、新工艺，提高企业竞争力。建安业企业把价值高、固定资产比重较大作为特点，实施“营改增”后，企业税收减少，会注重对机器设备的改良，同时购进技术先进、生产效率高的机械设备，新购置的机器、设备等固定资产也符合增值税进项税抵扣项目要求，予以抵扣相应税额，从而促进企业提升硬实力，为企业可持续发展提供强有力的基础。

第三，对于电力行业中的建安企业在理论上则更多些优势，众所周知，火力发电厂都是增值税一般纳税人企业，但是电厂成本中的基建、大修、技改费用中会存在大量建安营业税发票无法抵扣。“营改增”后，建安业务归属增值税范畴，符合规定的电力建安企业也可以开具增值税专用发票，间接降低发包方发电企业的税负成本，从而扩大电力建安企业的投标范围，提升市场竞争力。

3 “营改增”后电力建安企业的税负变动分析

该模型假设建安企业“营改增”前后的工程产值不变，为X，工程成本为C，其中，含增值税进项税额的成本总额为Y（≥0），含3%增值税进项税额的成本占Y的比例为W（0≤W≤100），则含17%增值税进项税额的成本比例为1-W。其他费用总和为A，营业外收支为Q。附加税费中的城市建设维护税及教育费附加总和为10%，不考虑其他税费。假设没有其他纳税调整事项，利润总额与应纳税所得额相同，企业所得税税率为25%，建筑企业“营改增”前后各项目的变化见下表。

建安企业税负变动比较表（一般纳税人）

[]征营业税时[]征增值税时

工程产值①[]X[]X/（1+11%）

成本C[]材料、租金等②Y（1-W）Y（1-W）/（1+17%）

③YWYW/（1+3%）

[BHDG2，K13，K12ZQ*5，KZQ*5W]不含增值税成本④C-Y[]C-Y

进项税额⑤=②×17%+③×3%[]-[][Y（1-W）/（1+17%）]×17%+[YW/（1+3%）]×3%

销项税额⑥=①×11%[]-[][X/（1+11%）]×11%

应纳营业税⑦=①×3%[]X×3%[]-

应纳增值税⑧=⑥-⑤[]-[][X/（1+11%）]×11%-[Y（1-W）/（1+17%）]×17%-[YW/（1+3%）]×3%

附加税费⑨=⑦×10%或⑧×10%[]X×0.3%[]{[X/（1+11%）]×11%-[Y（1-W）/（1+17%）]×17%-[YW/（1+3%）]×3%}×10%

其他费用⑩[]A[]A

营业利润B11=①-②-③-④-⑦-⑨-⑩[]X×96.7%-C-A[]X×98.9%/（1+11%）-Y（1-W）×98.3%/（1+17%）-YW×99.7%/（1+3%）+Y-C-A

营业外收支净额B12[]Q[]Q

利润总额B13=B11+B12[]X×96.7%-C-A+Q[]X×98.9%/（1+11%）-Y（1-W）×98.3%/（1+17%）-YW×99.7%/（1+3%）+Y-C-A+Q

企業所得税B14=B13×25%[]X×24.175%-（C+A-Q）×25%[]X×24.725%/（1+11%）-Y（1-W）×24.575%/（1+17%）-YW×24.925%/（1+3%）-（C+A-Y-Q）×25%

净利润NIB15=B13-B14[]X×72.525%-（C+A-Q）×75%[]X×74.175%/（1+11%）-Y（1-W）×73.725%/（1+17%）-YW×74.775%/（1+3%）-（C+A-Y-Q）×75%

税收负担合计B16=⑦+⑧+⑨+⑩[]X×27.475%-（C+A-Q）×25%[]X×36.825%/（1+11%）-Y（1-W）×43.275%/（1+17%）-YW×28.225%/（1+3%）-（C+A-Y-Q）×25%

由上表可以得出，“营改增”后企业的税负变动方程为：

ΔS=X×36.825%/（1+11%）-Y（1-W）×43.275%/（1+17%）-YW×28.225%/（1+3%）-（C+A-Y-Q）×25%-X×27.475%-（C+A-Q）×25%=0.057X+（0.0958W-0.1199）Y（1）

当0.0958W-0.1199>0，即W>125.16%时，税负变动ΔS与Y、W呈正比例关系。但W最大值只可能是100%，所以建筑企业在改征增值税的形势下，税负变动ΔS与W成正比例关系，与Y呈反比例关系。

当ΔS=0时，税负平衡点为Y/X=0.057/（0.1199-0.0958W）。（2）

当W=0时，即所有含税成本中增值税进项税率为17%，此时的税负变动公式为ΔS=0.057X-0.1199Y，税负平衡点为Y/X=47.54%。

当W=100时，即所有含税成本中增值税进项税率为3%，此时的税负变动公式为ΔS=0.057X-0.0241Y，税负平衡点为Y/X=236.51%。显然，这个平衡点中含税成本Y与工程成本X的比值为236.5%是不实际的，企业要达到这个平衡点，必然面临严重亏损。所以在企业不亏损的前提下，即使所有成本都按3%进项税率抵扣，以11%的销项税率征税，税收负担也必然高于征收营业税时。

通过上述模型分析，“营改增”后建筑企业的含增值税成本与工程产值的比重越大，且成本中所含可抵扣的进项税比例越高，对建筑企业在降低税负、提高净利润方面效果越好。

4 “营改增”后电力建安企业的应对策略

首先要提高建安企业的经营管理水平。“营改增”实施后，建安企业应当在日常经济业务中注重精细化管理，转变粗放的发展方式。针对不同岗位和人员进行关于增值税相关业务知识的培训，积极宣传“营改增”相关业务知识，加强企业有关岗位及人员对增值税专用发票管理的具体要求的理解。

其次要注重纳税筹划研究。“营改增”实施后，建安企业应加强作为一般纳税人身份的纳税筹划，开展针对固定资产采购、施工机械设备租赁等活动的业务学习，尽可能多的运用增值税抵扣条件，选择具备一般纳税人资格的优质供应商，严把发票入口，减轻企业税负。

最后要加强对增值税发票的管理。针对增值税发票的取得、管理、使用、作废等环节，财务部门应加强重视，建安企业应结合企业自身特点，及时制定本企业的《增值税发票管理规定》，严格按照规定的管理流程开展对增值税专用发票的管理。“营改增”实施后，电力建安企业要严格按照会计准则中增值税相关核算要求，设立相应会计账户，依法合规的使用增值税专用发票，并进行纳税抵扣。

5 结 论

实施“营改增”的政策，使电力建安企业面临机遇和挑战。企业要应对大多数新建发电企业施工地点偏远取得发票不及时、建筑材料市场发票管理不规范、具备开票条件的供应商物资价格偏高、运输及设备租赁行业的发票管理尚未完全规范等不利因素，积极寻求解决办法，在可控工程成本的前提下，尽量选择可抵扣进项税率较高、信誉良好的供应商建立长期合作关系。加强财务部门对增值税专用发票的管理，对开具的有效发票及作废发票备案登记，遵守增值税发票管理流程。同时，企业需提前应对形势，运用历史数据详细预测分析税改影响因素，寻求合理的税负平衡点，重新调整纳税结构，适时做好纳税筹划，以达到减负增利的目的。

参考文献：

[1]傅多.“营改增”对建筑企业影响研究[D].重庆：重庆大学，2014.

[2]王立晶.营业税改征增值税对企业的影响[J].中国市场，2012（40）.