宋辉

摘 要：在会计系统的运行过程中，包含会计确认、计量、记录和报告四个重要环节，它们彼此之间互相联系，一起参与并完成会计的一套循环流程。会计计量是会计确认和会计记录与报告之间的桥梁，是整个会计系统运行的核心部分，也是会计理论研究和争论比较多的一项内容。

关键词：会计计量模式；历史成本；公允价值

一、会计计量模式概述

目前，在我国比较常见的计量模式有5种，包括历史成本、现行成本、可变现净值、现值和公允价值，这5种计量模式分别有各自的适用范围和优缺点。

1.历史成本。它是指取得或生产某项财产物资时需要真正付出的现金或者其他等价物。历史成本发生在资产取得的时候，并未探讨市场价格变化产生的影响；以交易时的原始凭证上著名的价格为准；历史成本在发生之时就是公允价值。

2.重置成本。重置成本又叫现行成本或现时投入成本，关注现实价值，是指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物的金额。

3.可变现净值。它是指在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和销售所必须的预计税金、费用后的净值。

4.现值。现值是指对未来现金流量选择合适的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值因素后的一种计量属性。

5.公允价值。它是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额，它强调现时价值和未来经济。

从计量时间点来考虑，历史成本只是以当初购买成本的价值进行计量，对资产负债以后发生的变化并未考虑，账面价值也并不调整；可变现净值、重置成本、现值是从不同角度进行分析，在报表日对资产负债的价值进行重新估计；公允价值计量则考虑了过去、现在和未来这三个时段，包含了前面四种计量属性的时间特征，只要计量项目的价值发生变化，就以市场价格调整账面价值，达到客观、公允反映的目的。

从计量角度上来考虑，重置成本的概念是更偏重于买方市场，主要考虑的是企业购买相似资产需要支付的成本，是企业投入的价值；而公允价值是以市场价值计量，既是买方企业的投入价值，也是卖方企业的产出价值。在一个成熟的市场，交易双方信息对称，彼此熟悉情况，重新购置资产，二者的计量结果应当是基本相同的。

二、现行会计计量模式应用中存在的问题

1.确定公允价值、可变现净值、现值、可收回金额仍然存在很大的不确定性。虽然国际上比较流行的做法是采用“三级估计”来确定公允价值等，但是第一和第二级估计都有一个共同的前提，就是存在一个公开的活跃的市场，而第三级估计是在没有活跃市场（非活跃市场）的情况下对公允价值的估计。因此公允价值的获取需要一个活跃的、完全竞争的、近乎完美的市场，交易双方信息对称。而目前我国还处在市场经济的初级阶段，虽然资本市场和金融市场有较大的发展，但由于社会制度、体制、市场经济发展较晚等原因，市场上仍有很多不明确因素，会对企业确认公允价值产生很多负面的影响。

2.公允价值可能成为企业的利润调节池。具体分析单个公司的数据则会发现，有不少公司的资产减值损失或者公允价值变动损益的金额占总利润的比重非常大，有些公司由于资产减值损失或者公允价值变动损益的金额变化直接导致企业盈亏逆转，还有些公司通过集中计提资产减值损失挪移不同会计年度的利润。各种利用公允价值、可变现净值等计量属性操纵企业利润的行为屡禁不止。

3.企业也可利用金融资产调整损益。对于交易性金融资产，新的准则中规定是以取得时的公允价值为入账基础的，而在其持有期间由于公允价值的变动而引起的变动是计入当期损益的。这对拥有大量交易性金融资产的上市公司就有了很大影响。当金融市场一片繁荣，金融资产价格必会大幅上升，当期利润大幅增加；反之，当期利润大幅减少。

三、完善会计计量模式的对策

1.出台具体的估值方法，并完善各种价值应用的市场条件。资产估值方法的选择是评估者技巧和水平的体现，但是运用到上市公司会计计量中的估值技术和方法应该有统一的标准和规范，不能有可左可右的操作选择空间，否则各行其是，没有统一的标准和口径，会计计量的结果必将失去可比性。

2.完善上市公司公允价值信息披露制度，防止上市公司利用会計计量进行盈余管理。首先，对因为会计计量属性的运用获得的企业盈余，在上市、配股、摘帽或摘牌的审核中进行剔除，以消除上市公司的资本市场动机；其次，加大对上市公司进行盈余管理的处罚力度，公司应强化内部管理，堵塞漏洞，建完善的内控体系；企业非货币性资产发生交换信息，投资者有权要求了解交易的清晰的实际情况，有权要求企业披露公允价值的取得方式以及其所基于的商业判断依据。

随着我国经济体制的不断深化，我国的会计计量模式将具有重大变化，主要采用多重计量模式。多重计量模式的日常会计核算采用生产费用观，即初次确认以历史成本为准，期末按照资产的市价、现值等计量属性重新描述财务状况和损益。用每一种计量属性对会计要素项目进行计量，形成了不同计量模式下的资产金额，对于某项资产或资产总额而言，这个金额是一个系列值也是一个区间值，具有动态性和全面性。多重计量模式是一种“连续的、动态的”计量模式，其最大的优点就是兼顾了可靠性和相关性的统一，最大程度地提高了会计信息的质量，为使用者和决策者提供了更真实、有效的会计信息。