◇范书培

一、会计政策选择与盈余管理概念及相关关系

企业会计政策选择是指企业财务管理人员在对应的环境下，在特定的范围中，依据企业财务管理目标以及企业自身战略目标，对可供选择的会计原则、会计处理方法以及财务处理过程等进行分析和比较，最终确定一套完善的会计政策的整个程序。

盈余管理则是在一般会计原则的范围当中，通过合理选择会计政策及相关流程，保证企业经营者自身或者企业的整体市场潜力及价值得到最大化体现。

实施盈余管理的一个重要途径就是进行会计选择，通过会计选择对企业的盈余进行影响和控制。但是，会计政策选择与盈余管理之间存在对应的区别。其中，最主要的区别在于企业财务管理方的实施动机差别。在实施盈余管理的过程中，除了使用会计方法之外，通常还会使用部分非会计方法，例如交易方式、交易安排等。从这个角度来看，盈余管理的范畴已经超过了会计选择的范围。另外，会计政策选择不涉及交易的构成，不会发生实际的现金流动。

二、实施基于会计政策盈余管理的动机

1.筹资动机

筹资是企业经营资金的主要来源和途径，直接影响企业经营的稳定性及发展方向，所以在企业经营中必须通过盈余管理的方式获得更多、更稳定的资金来源。投资者在选择投资对象时，往往会考虑到企业自身的经营能力、发展潜力以及行业发展状况等，但因为投资方与企业之间存在着信息不对称的问题，企业为了获得更多的投资往往会确保自身经营利润的平稳发展，将自身最有潜力的一面展示出来，从而达到获得更多资金的目的。投资方在投资的过程中，也更加注重企业自身的盈利能力、风险控制能力以及债务偿还能力，因此企业必须展示自身充足的盈利水平以及债务偿还能力，使债权人将资金放心地交给自己运营，这是企业从会计政策选择的角度实施盈余管理的重要动机。

2.避税动机

纳税自然会影响到企业的现金流量，而现金流是企业运营发展的基础，是企业发展的血液，因此几乎所有企业都存在着合理避税的动机。通过合理选择会计政策可以得到不同的财务处理结果，形成不同的应缴税款。企业，尤其是上市企业会通过变更会计政策使财务处理结果对自身有利，从而达到少缴纳税款而盈利的目的。通过合理避税能够为企业节约部分现金支出，使企业的运营经费增加，从而有利于企业财务状况的改善以及整体经营效益的提升。

三、基于会计政策的盈余管理方法分析

1.合理变更折旧政策

固定资产在整个企业资产中占有重要的比重，而影响企业资产折旧的因素较多，合理变更折旧政策能够实现企业资产价值的“保值”。因此，通过利用固定资产折旧政策，合理变更当前企业盈余管理。在折旧政策变更过程中，所采用的方法主要是折旧年限以及折旧方式两个方面。固定资产所采用的折旧方法相对较多，而且相对较为特殊，通过折旧率的方式达到折旧计算的目的。当折旧基数较大时，只需要对折旧率进行微小的变化就能够起到改变较大量折旧费用的目的，从而达到盈余管理的目的。同时，因为固定资产折旧年限的确定年限余量较大，难以进行精确估计，通过对年限的合理控制可以在一定程度上实现利润总额的增加。

2.合理变更坏账损失核算方法

对计提坏账总量影响较大的因素主要包括计提坏账方法、计提比重、计提范围以及计提年限等，通过对这几个因素进行控制能够实现企业的盈余管理。通过这种方式，对于经营状况较佳的企业而言，能够实现企业总资产的迅速增加或者下降，能够维持企业整体利润的均匀化。但是，对于资产状况不佳的企业而言，这种方法只能够暂时地实现对企业利润的控制，并不能从根本上解决问题，甚至可能给企业的经营管理层造成判断失误，给企业的长期稳定发展造成威胁。

3.合理变更存货计价方法

存货计价方法的变更是会计政策变更的重要方式，这种方式不但会影响企业当期利润的提升，而且还会对之间年限的损益起到调整影响的作用。企业为了保证报表的完整度与可信度，一般不会轻易使用存货计价方法变更的方式，以免造成得不偿失的损失。通过对存货计价方法变更不但能够对企业利润进行调整和管理，还能够通过对存货成本的控制来调整企业整体资产的结构。

四、避免过度盈余管理的重要方法

1.完善企业治理结构

企业治理结构的完善主要从以下着手：保持董事会与监事会的独立性、激发董事会及监事会在企业治理中的作用，将盈余管理方法的实施范围控制在相对有效、稳定的范围中，保证股东权益得到最大限度的保障。其中，董事会是企业领导层的重要力量，应该保证其独立能力，通过实施职务不兼容的方式，避免出现高层管理人员职权重叠的问题，尤其是出现董事长与总经理同属一人时，易造成责权模糊等现象。因此，要对董事制度予以完善，充分发挥其内部制衡以及制约的作用，保证董事会的公平公正，从而防止管理层会计政策变更而导致盈余管理过度的问题。监事会是企业管理层的重要成员，在外部审计监督、财务报表审计以及内部控制体系监督等方面有重要作用，应该将其各项功能充分发挥，为企业的发展献计献策，使企业的盈余管理控制在对应的范围内。

2.完善财务信息披露体系

财务信息制度对规范企业会计行为，提高企业会计信息质量，保证会计信息的透明、公平，对满足投资者的投资决策、偿债能力的确认以及合法经营等具有十分重要的作用。完善的信息披露体系主要包括信息的及时性、公平性、可靠性以及相关性。随着当前网络信息技术的迅速发展，保证信息公布的及时性问题已经得到解决，通过将信息快速传递技术引入信息披露体系中，彻底改变传统的按年、按月的报表制度体系，使投资者能够及时地掌握新的、准确的信息。因此，通过会计信息披露进行企业盈余管理，需要保持有理、有度的原则，在确保企业利润最大化的同时，还应该保护相关利益人的利益诉求，确保信息公正，将盈余管理控制在合理范围中。

3.强化审计与监督

审计作为企业信息质量控制的重要组成部分，可对企业的盈余管理进行必要的约束。因此，要对外部审计关系予以改善，加强对注册审计独立性的保障，强化会计事务所的审计功能，逐步形成完善的审计监督及管理体系。从法律的角度对注册会计师的职业操纵行为进行限制，依据企业的实际经营情形对注册会计师执业情况进行检查，控制审计过程中存在的风险。

会计政策选择与企业的盈余管理之间有着密不可分的必然联系，这是因为争取实现经济利益的最大化、积累足够的财富资本为下一步的扩大生产奠定基础、在日益激烈的市场竞争中保证自身的优势地位不被动摇等是企业盈余管理的根本目标，要实现这一目标则必须要对现行的经济体制和会计税务法规有深刻全面的认识，必须对现行的会计政策做出正确的选择。会计政策的选择是企业实现盈余管理不可或缺的条件，会计政策可以帮助企业实现盈余管理的目标。但是，企业在进行盈余管理中也不能完全依赖于会计政策的选择，还要根据市场环境和自身的发展不断地进行调整和变通，比如加强审计监督机制、完善会计信息披露制度、优化升级企业运行结构等，让企业既能实现盈余管理又可以避免过度管理，从而沿着健康的轨道稳定地发展。

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