◎文/臧艳艳

浅议土地增值税清算的问题及建议

◎文/臧艳艳

征收土地增值税是增强国家对房地产开发、交易行为宏观调控，抑制土地炒买炒卖，保障收入公平分配，促进房地产市场健康发展的有力工具。开展土地增值税清算工作既有利于提高房地产行业税收征管的质量和效率，减少税款流失，也有利于房地产企业健康发展。本文阐述了清算工作过程中遇到的诸多困难，并有针对性地提出解决方法与相关建议。

土地增值税；问题；建议

随着房地产行业迅速发展，房地产企业所缴纳的各项税收占地方税收收入的比重日益提升，已成为地税税收收入的重要组成部分。而土地增值税作为该行业主要税种之一，对合理调节土地增值收益、促进房地产行业健康发展发挥着重要作用。土地增值税清算工作也逐渐成为税务部门一项常态化的管理工作，如何进一步完善清算工作，使得税款及时足额征收入库，已成为税务部门的重要任务。

一、存在的主要问题

（一）缺乏明确政策指导

一是征税范围界定不清晰。就目前的法律、法规来看，土地增值税所限定的范围只限于转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物而获取收入的税收方式，对集体土地使用权的转让行为不征收土地增值税，这种征税范围界定给土地增值税清算工作带来了难题。二是缺乏明确的政策指导。按照国家相关部门进行审批的房地产开发项目为单位进行清算的土地增值税，针对要分期进行开发的项目，要按照分期项目标准进行清算，这种方式存在一定的不合理性，可操作性不强。同时房地产开发项目是否分期及如何分期主要由房地产企业自身决定，于是以这种方式作为清算单位进行清算就造成法律判定依据的缺失，无疑会给房地产企业提供了更大的税收“筹划空间”。

（二）纳税人不按规定进行清算

对已经达到清算条件的项目，税务机关会及时下达清算通知书，而部分企业并不能在规定时间内提供清算报告，且企业多是被动清算，原因复杂，表现在：一是纳税人在接到立项批文后，其财务部门未按照清算项目设置账簿，而是将多个项目成本费用合在一起核算，由于清算项目从开工到销售再达到清算条件，往往跨越几个年度，时间跨度长以及各项目之间的共同分摊费用及因素复杂，导致纳税人出现抵触情绪。二是中介机构清算费用较高，于是纳税人故意推迟清算时间，对具备清算条件的项目宁可缴纳罚款也不及时进行清算。

（三）收入确认存在难点

总体表现为少计收入，具体体现在以下几个方面：一是在房地产开发过程中，很多开发商将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务等情况，以低于市场价格的金额计入收入总额；二是开发商为了促进商品成交，有时采用促销、打折等活动方式。在这种情况下，双方需按照实际成交情况签订合同开具发票。对于折扣销售这一现象，流转税和企业所得税方面都明确规定了要将价款和折扣额注明在同一张发票中，单独以折扣额开具发票的，不得在营业额中扣除，但土地增值税并没有明确规定，缺少具体的标准界定尺度，大大增加了收入确定的难度。

（四）成本费用扣除核实难度大

成本费用的扣除是土地增值税清算的难点和重点。房地产项目开发周期长、成本内容复杂，查实难度大，许多开发商可以通过各种途径降低账面利润，增加开发成本。一是建筑施工成本计量不规范。这一项占整个扣除项目的比重最大，若开发商为增加建筑成本，税务机关无法有效控管。如开发商与建筑商存在利益关系或是关联企业，采取虚假招投标或签订补充合同等方式虚构工程项目、虚增业务量增加开发成本，存在虚开、虚列发票的问题。二是开发间接费用任意列支。“开发间接费用”是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。但有些企业将除工程部以外的部门的费用列入，虚增项目扣除基数。三是开发费用按比例扣除不准确。与房地产开发有关的财务费用，凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，可按照“取得土地使用权所支付的金额”和“房地产开发成本”金额之和的10%直接扣除财务费用。这种制度设计造成开发商在实际列支金额少于扣除比例的前提下不提供相关凭证，多扣费用。

（五）清算队伍力量薄，清算工作效率低

由于当前一线税收征管工作任务繁重，征管力量薄弱，已不能满足土地增值税管理工作的需要。一是税务人员对房地产开发、交易的整个过程和建筑、工程等专业技术领域的知识掌握不够深入，如建筑工程造价、建筑成本费用核算，价格评估等。二是清算工作对财务核算的准确性、分类的完整性要求较高，税务人员若没有足够的实践工作经验，很难判断企业清算中存在的问题，影响清算工作效率。

（六）中介机构出具的鉴证报告水平不一

纳税人多委托中介机构进行清算，而各中介机构出具的鉴证报告各有特点、水平不一，呈现出以下几点问题：

一是清算过程简单粗略难以核对，前期资料、凭证、合同等提供不全、缺失电子版凭证链接、多列成本等。二是普遍存在以企业为中心，为企业利益着想的现象，并没有从第三方的角度出发，责任意识不强。三是整个行业的监管法律层级较低，监管手段和措施单一，造成中介机构出具报告的不严肃性。

二、建议与对策

（一）加强监督，完善房地产业税收管理机制

房地产行业的健康发展离不开有效的管理机制，税务机关应以此为出发点，加大管理力度，拓宽监督渠道，形成完整的管理体系。一是完善部门协作管理机制。税务机关可设立重点税源税收管理岗位，并配备政治素质硬、业务能力强的工作人员组织开展工作，各部门应以重点管理岗位为依托，加强税源监督，对所辖房地产开发企业从土地取得、项目立项、工程招投标、工程预（决）算、商品房预售等一系列与税收密切相关的涉税资料建立税源管理台帐，对其开发项目的投资金额、建设工期、工程造价、预收账款、已售面积和未售面积、竣工决算等情况实施有效监督，随时掌握房地产开发企业的动态，并督促纳税人及时调整项目登记信息。二是完善税收动态监督机制。在商品房销售后，加强对销售进度的监控，实时跟踪不动产发票开具信息，不定期地对购房户或有关知情人员进行走访调查，掌握商品房销售情况，并按规定及时对开发项目进行土地增值税清算，防止企业故意拖欠税款，逃避纳税，形成以契税征管为起点，以项目开发为监控对象，以各税种统管为核心，以土地增值税清算为终端的一体化管理体系。

（二）加强政策宣传，提高企业自主清算意识

针对房地产税收漏洞较大的问题，税务机关应将税法宣传作为一项长期的工作来抓。一是要利用多种渠道加大对土地增值税知识的宣传，使房地产企业明白清算工作以企业为主体，增强企业纳税清算的主动性。二是要加强对房地产企业的纳税辅导，组织相关培训，提高财务人员纳税专业知识水平；严格按照房地产开发企业会计核算要求，对房地产开发成本按照规定的六个明细科目进行成本归集或调整，利于扣除项目的准确计算；在政策调整过渡期，将新的规定通知到每一位纳税人，以降低其税收风险。三是对依法诚信纳税企业予以特殊纳税服务待遇，树立榜样，对偷逃税款的企业予以严厉打击，全面净化税收执法环境。

（三）加强学习培训，扩大业务知识范围

做好房地产税收管理工作，必须要有一支作风过硬、业务精通、执法严格的干部队伍。一是加强对税务人员的土地增值税业务知识学习，提高专业素质和处理相关问题能力，有针对性地开展好建筑、工程、房地产业税收政策等方面的专项培训，创新培训学习手段和方式，切实提高房地产税收管理队伍的业务素质和管理水平。二是重点加强土地增值税清算人员的业务培训，可以采取集中学习的方式，重点进行清算工作实例学习和业务实训，以掌握土地增值税清算工作流程和专业工作手段及审核方法，并向其他同行部门学习和交流经验，提高业务水平。

（四）充分发挥中介机构的作用，提高清算质量

税务机关主要依托中介机构出具的鉴证报告，对其报告的符合性进行审查、必要时实地核查。一是要加强对中介机构的监督与检查，务必要求中介机构出具的报告真实、可靠、合理、合法，严格执行《天津市房地产开发企业土地增值税清算管理办法》的有关规定，倒逼其严格执业操守和税法遵从度。二是建议邀请优秀中介机构参与清算业务，全面做好采集数据、制定工作底稿和出具鉴证报告等各项工作，提高清算质量，规避税务机关执法风险。

（五）以土地增值税清算为抓手，加大相关税种审核力度

目前，天津市房地产开发企业共涉及9税3费，包括耕地占用税、契税、印花税、土地使用税、房产税、营业税、城建税、企业所得税、土地增值税及教育附加费、地方教育附加、防洪工程费等。土地增值税作为终端税，在清算期间应以此为抓手，坚持以土地增值税清算为主各税统核的原则，加大对相关税种和原始凭证的审核力度，通过案头账表比对、票表比对、票税比对、鉴证报告审核、逻辑分析等方法，结合实地考察，使房地产开发项目的税源得到有效控管，堵漏增收。

（六）建立清算审核与税务稽查互动机制，加大税务稽查力度

建立清算审核与税务稽查互动机制，充分发挥稽查最后一道屏障的作用。

一是清算人员在审核中发现房地产企业有偷、逃、骗、抗和按照相关规定应转稽查的案件，应按程序及时转稽查部门处理，稽查部门受理转入的案件后，及时启动稽查程序开展重点稽查。二是稽查部门针对案件疑点，结合开发项目立项批文、土地转让协议、房产销售许可证件、物价部门的价格批复等资料，进行案头分析和实地检查，比对涉税核算项目的各类指标，有针对性地制定检查方案、实施重点检查。三是以土地增值税清算为抓手，加大对相关税种和原始凭证的审核力度，通过案头账表比对、票表比对、票税比对、鉴证报告审核、逻辑分析等方法，结合实地考察，使房地产开发项目的税源得到有效控管，堵漏增收。

（七）进一步明确相关政策，同时加强协调配合

一是针对政策与实际衔接“真空”的问题，进一步明确相关政策，让基层税务人员做到有法可依。二是要与土地、规划、建设、房产等政府职能部门配合，及时掌握房地产立项、预售、销售、发证等税源基础信息资料，建立涉税信息传递制度，发挥职能部门管理优势，实现源泉控管，堵塞各环节税收管理漏洞。三是要提请政府部门尽快完善房地产平均交易价格定期公布机制，及时公布房地产建安成本的平均价格，对建安成本明显偏高的要重点核查。四是加强房地产开发企业和建筑企业税务管理机关协作，加大项目地和注册地涉税信息交流力度，创建信息共享平台，共同提高征管水平。

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[2]杨东，黄玮.土地增值税清算工作现状及建议[J].金融经济，2010，（10）.

[3]袁永良，胡振虎.制约土地增值税清算的八大细节问题亟待解决[J].经济研究参考，2011，（17）.

责任编辑：孟 力

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臧艳艳（1985—），天津市津南区地方税务局。邮编：300350