蔡昌+黄雯睿

一、地方税功能定位及其与国家治理的关系

美籍奥地利经济学家熊彼特将国家分为两类：“领地国家”和“税收国家”[1]。“领地国家”主要指在封建社会，君王治理国家的收入主要来源于其领地收入及诸侯的纳贡。与之相对的“税收国家”则是指依靠征税获取财政收入执行治理职能的国家。王绍光（2006）提出建立“预算国家”，所谓“预算国家”是指建立现代预算制度，集财政统一与预算监督为一体的国家，意在提高以税收收支为主体的财政收支的透明性、民主性和科学性。由此来看，国家治理主要依赖税收提供财源保证，合理的税收政策是国家治理的重要财政工具，国家治理功能的完善离不开税收制度的改革和完善。

自分税制改革之后，我国相继出台了一系列具体税种的改革措施，而统筹全局，协调各税种、税制要素的改革方案至今仍在缓慢筹划中。随着市场经济的发展，新的经济组织形式和交易方式层出不穷，地方税体系的缺点逐渐暴露，并日益成为税制改革的攻坚难题。如何合理定位和完善地方税功能，增加地方政府税收收入是增强地方政府治理能力的重要前提，也是完善中央和地方关系，在稳定大局的前提下，充分调动地方积极性的重要动因。

二、中国地方税体系现存问题剖析

（一）地方税权不完整：税收立法权空缺

税权主要包括税收立法权、税收征收管理权和收入归属权，地方税最为缺乏税收立法权。1994年的分税制改革后，税收立法权高度集中于中央，地方政府仅有颁布地方实施细则以及制定省级优惠措施的权利，没有开征、停征税种的权利。从国际来看，单一制国家地方政府的立法权小于联邦制国家，但仍拥有少数税种的立法权，我国地方政府完全没有立法权，这一情况甚至低于单一制国家的一般水平。

从国内来看，我国是一个人口众多、幅员辽阔、国情复杂的多民族国家。自1978年改革开放以后，本着“先富带动后富，实现共同富裕”的原则，沿海地区发展迅速，中西部地区发展缓慢，区域经济发展不平衡的矛盾日益凸显。此外，我国西部地区能源、矿产资源丰富；中部地区人口众多，农业为主；东部地区科技发达，贸易繁荣。各地发展程度和经济结构的差异反映了各地税源、税基不同，这意味着地方政府需要拥有一定的税收立法权，因地制宜的发展本地经济。

（二）地方税收入规模小

1.地方财权与事权不匹配，财政赤字严重

我国财政体制的改革经历了“紧—松—紧”三个阶段，1949～1952年，新中国成立后面临严重的经济困难，实行计划经济体制，制定了“统收统支”的财政制度，中央政府的财政收入不仅占到了全国财政收入的绝大部分，地方政府支出也须经过中央政府审批，财权高度集中于中央。1978～1993年，处于改革开放初期，计划经济体制逐步向市场经济体制转变，为适应经济体制转型，我国的财政制度也由“统收统支”转变为“分级包干”，地方政府按一定比例分享财政收入，分享比例5年一定，大大增加了地方政府的财政收入和经济建设的积极性。1994年后，实行分税制，将财政收入中最重要的税收部分划分为中央税、中央和地方共享税和地方税。分税制改革后，出现了“财权上移，事权下移”的局面，中央拥有较多的财政收入，地方承担较多的支出责任，并且这种局面随着税收收入的增加逐年加重。

从图1中可以看出，1990至2012年地方财政收入占全国财政总收入的比重变化幅度较大，1994年前是逐步增长，1994年因分税制改革巨幅下降，从77.98%跌至到44.30%，1994年后有微小上涨，但幅度不大，稳定在50%左右。地方财政支出相对值的变化幅度与地方财政收入相比较小，1990至2012年，地方财政支出占全国财政总支出的比重总体曾小幅上涨趋势，2012年达到最高值85.10%。从图1中可以看出，1994年分税制改革是地方财政净收入变化的分水岭，1994年前，地方财政收入大于支出，略有结余，1994年之后，地方财政支出大于收入，财政赤字现象严重。

2.税收收入占地方财政总收入的比例较小，地方财政严重依赖土地出让金

从我国地方财政收入的结构来看，主要包括预算内财政收入和预算外财政收入两部分。预算内财政收入主要有税收收入和纳入预算管理的行政事业性收入、罚没收入等非税收收入，其中税收收入是预算财政收入的主体。预算外财政收入指纳入专户管理的行政事业性收费和专项收入[2]。分税制以后，地方政府由于承担了更多支出责任，财政入不敷出的状况越来越严重，中央转移支付、地方债务平台和土地出让金成为地方政府日益依赖的财源。土地出让收入是市县政府依据《土地管理法》、《城市房地产管理法》等有关法律法规和国家有关政策的规定，以土地所有者身份出让国有土地使用权取得的收入[3]。随着我国步入重工业化和城镇化时期，商品房用地和工业用地需求不断增加的同时，大量农民失去土地，进城务工使城市住宅用地的需求也不断增加。土地是总量有限的自然资源，住房又是刚性需求，随着市场需求的不断增加，以“招、拍、挂”的方式出让的土地价格迅速上涨，政府的土地出让收入[4]规模也急速膨胀。

从表1中可以看出，自2005年以来我国土地出让收入的规模不断扩大，由5884亿元上升到26900亿元，2010年的土地出让收入甚至占到了地方税收收入总额的86%以上，成为仅次于税收的地方财政收入的第二大来源。

3.共享税占地方税收入总额比重较大

分税制改革后，构成地方税收收入的税种包括增值税、企业所得税、个人所得税、营业税、房产税、城市建设维护税、土地增值税等共15个税种，其中增值税、企业所得税和个人所得税属于中央和地方共享税。

从图2中可看出，共享税中央政府分享的税额不仅在规模上远高于地方，而且增长速度也快于地方政府的分享收入。这主要是因为共享税中仅增值税、个人所得税、印花税是按固定比例分享，其他税种则是按行业划分，将各大公共设施的垄断行业税收收入划入中央，这些行业利润高、收入稳定，故中央共享税税收的增长速度快于地方。endprint

（三）地方税制结构不合理

1.部分税种存在功能缺失和功能越位的现象

地方税税种按征收对象划分可以分为：流转税、财产税、资源税以及行为税。财产税的主要功能不在于调节资源配置，而在于为政府供给公共产品提供稳定的财政来源。房产税作为一种古老的财产税，屡次成为政府调节“楼市”的工具，房地产调控政策出台频繁，房价大幅波动与房产税越位调节不无关系。同时，作为保护自然资源、促进不可再生资源合理开采的资源税却因税负过轻并没有起到应有作用。据《中国统计年鉴》数据显示：自2008年以来，资源税税收收入占地方税收总收入的比重均在2%以下，2012年1.81%为历史最高。2010年第六次全国人口普查数据显示全国总人口为13.7亿人，而2010年资源税的收入为417.57亿元，人均资源税为30.48元。同年，消费税税收收入总额为1224885万元，人均纳税额为894元。资源税是调节资源开采行为的税种，消费税是调节消费行为的税种，二者同属行为税的范畴，但消费税的征税范围和征税深度远大于资源税。

2.主体税种缺失，辅助税种不健全

地方主体税种的确定需要考虑地方的经济发展水平、经济机构以及税收征管水平等诸多因数，然而确定地方主体税种最重要的依据是该税种是否能为地方提供稳定持久的财政收入。目前，从收入归属地方政府的角度来看，地方税种包括共享税、营业税、资源税、城市建设维护税、房产税、印花税、城镇土地使用税、土地增值税、车船税、耕地占用税、契税、烟叶税和其他税收收入。

从表2中可以看出，除共享税和营业税外，其他税种收入占地方税收总收入的份额均不超过10%。2011年，“营改增”项目在上海的交通运输业和部分服务业领域试点并迅速向全国推进，2013年8月，“营改增”在全国推行，行业领域也由原来的“6+1”变为“7+1”，增加了邮政服务业。随着“营改增”的双向推进，地方主体税种缺失的紧张局面必然会进一步加剧。

（四）征管体制改革滞后，征管效率低

改革开放前，我国实行的是集中的税收征管模式，以户为单位，以纳税征管人员为中心，具有“职能集中、单人管户、全能统管、征管查未分”的特点。改革开放后，随着市场由计划经济转为市场经济，税务总局从80年代末开始进行一系列的税收征管改革，将税收征收、管理、稽查职能分离，避免权力集中在单个税务人员的手中，强化权力的监督与制衡，以提高税收征管效率与质量。现行的《税收征管法》于1993年1月1日开始实施，但仅在1995年和2001年对其进行了部分修改，远不能适用已经发展变化的经济环境。目前，我国征管体制存在的问题主要表现在以下方面：（1）税源监控乏力，涉税信息不健全，缺乏横向信息资源共享；管理流程不全面，职责划分不合理、不清晰；（2）国地税组织机构征收范围重叠，税务机构内部沟通不畅；（3）税务人员服务意识和业务素质不高；（4）规章不健全，缺乏统一的绩效体制等。

税收征管制度不健全不仅会产生大量重复劳动，消耗不必要的人力、物力成本，权责不明和缺乏监督更会滋生责任推诿、以权谋私的违纪行为，一旦法律的权威性遭到破坏，在这种不良风气的影响下，纳税人的纳税遵从程度也会降低，偷逃税款和利用税法漏洞进行避税的动机会越来越强烈。

三、从国家治理视角透视地方税体系构建原则

（一）依法治税，提高地方税的立法层次

新中国成立以来，数次财政体制改革都出现了“一抓就死，一放就乱”的局面，这正是由于法律制度不健全，临时性的文件规范财政收支行为导致了操作不规范。而在各种财政政策中，税收法律法规不健全的问题尤为突出。目前，在广义地方税体系中，仅《车船税法》、《个人所得税法》和《企业所得税法》是由全国人大立法形成的法律，其他都是国务院、国家税务总局、财政部、地方政府制定的行政法规和部门规章。从税收政策形成的过程来看，人大立法坚持民主集中制，采取用投票的方式决定法律条款的产生，比国务院、国家税务总局、财政部及地方政府部门内部商议产生的法规及规章更具民主性与科学性；从法律效力的级次来看，任何法规条例及规章都不得与宪法、法律相抵触。因此，税收政策立法层级较低不仅不利于提高政策本身的科学性和稳定性，给税收工作人员留有“寻租”空间，也不利于树立税收政策的法律权威，约束纳税人行为，提高纳税人的纳税意识。

（二）可持续发展与保护税源原则

税收的可持续发展原则是指征税要适度、合理，既要考虑财政支出的需要，又要稳定纳税人的纳税负担，兼顾纳税人的经济承受能力。我国税制改革的总体方向是商品税与所得税并重的双主体税制结构，而目前我国税制结构中商品税税收收入仍占较大比重。在完善双主体的税制结构中，我国政府始终秉承的首要原则就是“稳定税负”。地方税主体税种的完善、辅助税种的调整也要坚持“稳定税负，保护税源”的原则，在不增加纳税人税收负担的前提下，使主体税种的税收收入成为地方政府财政收入可持续的稳定财源。

（三）合理设计地方税制结构原则

合理设计地方税制结构原则也是实事求是原则的体现。合理的地方税制结构需要结合地方实际经济情况，主要表现在以下三个方面：

1.主体税种的确定需结合地方经济发展的长足优势。东部省份开放程度较高，贸易繁盛，产业结构升级快，资本市场较为完善，居民收入形式多样化，居民拥有一定财产性收入，将财产税作为地方主体税种具有稳定的税源基础。西部地区人口稀少，开放程度低，居民收入形式单一，收入水平较低，但各种矿产品和稀有金属等自然资源丰富，可将资源税作为地方主体税种。

2.各地经济发展水平和发展速度不一致，最适税收收入规模不适宜采用统一标准衡量。需结合当地地方经济发展战略和居民收入水平确定。

3.税制要素的设计及税种的搭配需结合地方经济调控政策。地方税是地方政府调控经济的重要财政工具，税率、税收优惠政策、征税范围等税制因素都影响着地方各行业的经济成本，合理的税制结构能为地方产业结构升级、经济增长方式转型提供有力支持。endprint

（四）“保护环境”与成本节约原则

“保护环境”这一基本国策建立在资源稀缺和部分资源不可再生的基础之上，与之类似，税源也是一种相对稀缺和短时不可再生资源。税源的“稀缺性”表现在我国仍处于社会主义初级阶段，国防、卫生、医疗、教育、养老、文化资源等关系民生的公共物品人均供给与发达国家相比均有较大差距，公共基础设施不够完善，巨大的公共产品需要庞大的财政收入来提供，我国目前经济可承受的税收规模与我国经济发展所需要的税收规模相比是微不足道的，因此税源是稀缺的。税源的“短时不可再生性”表现在税收本质是财富由居民手中无偿转移到国家手中的再分配，而居民的收入分为储蓄、消费、投资和税收，在收入一定的情况下，税收的增大意味着消费、投资和储蓄的减少，拉动经济的“三大马车”—消费、投资和出口中有两项因为税收受到直接影响，当期税收的增加是以未来税收更大程度的下降为代价，因此，从短期来看，税源是不可再生资源。既然税源是稀缺的、不可再生资源，地方税制的设计必须坚持成本节约原则，保护税源，减少征收过程中不必要的效率损失，以“简税制”为目标，提高税收征管效率。

（五）实现税收公平与“共同富裕”原则

税收公平原则与共同富裕原则在本质上是一致的，二者的区别是前者是支出平等，后者是收入平等。根据财政交换学说，税收是为获得政府所提供的公共产品所必须提供的，虽然由于公共产品的非排他和非竞争性，为防止排他性，这种交换不能完全遵循市场交易原则，但是我国社会主义国家的性质和共同富裕的目标决定了地方税制体系在设计时应当致力于相对公平的目标，即“人人纳税，依法纳税，量能课税”，这是缩小居民收入差距，稳定社会秩序，创造公平竞争环境的基本前提和必然要求。

四、中国地方税体系框架设计及构建路径

（一）地方税框架设计

地方税制的完善是中国税制改革的攻坚难题，从宏观层面上来看，关系到中央与地方政府财权分配和地方政府职能的发挥，关系到公路、铁路、能源等基础设施及医疗、教育、住房、养老等民生资源的供给，还关系到收入再分配的调整、产业机构的升级和进出口贸易的发展。从微观层面来看，影响着广大居民的收入及生活水平，影响着企业的投融资和经营决策。因此，在地方税框架的设计中必须坚持“统筹各方、全面规划、有轻有重、适度适宜”的方针，在稳定税负的前提下，以增加地方政府长久财源、缩小地方贫富差距、促进地方产业机构升级、不断增加地方性公共产品的供给为目标，合理搭配地方税种，设计税制要素，将地方税功能的发挥与地方治理能力的提升相结合。

（二）地方税制构建路径

1.建立所得税与财产税并重的双主体税制

所得税与财产税属于直接税种，具有税源固定、税负不易转嫁和税收收入具有弹性的特点，适合成为地方主体税种。我国目前处于社会主义初级阶段，居民税收水平与发达国家相比较低，且财产性收入较少，因此，建立所得税与财产税并重的双主体的税制结构短期可以为地方财政提供稳定的税收收入，长期居民财产性收入增加，也可起到调节收入差距的作用。

2.合理调整与土地房屋有关的税种，统一开征房地产税

从拥有税收征管权的角度来看，地方税种共有12类，其中与土地和房产有关的税种有8种，分别是营业税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税、印花税、房产税、土地增值税、城市建设维护税，税种繁杂且流转环节的税负高于保有环节的税负，不仅不便于征收，还会引起税收收入的较大波幅。整合各类税种，统一开征房地产税的具体方案是：将耕地占用税并入资源税统一征收，废除土地增值税，保留土地出让金并加强行政审批和土地出让收入的管理，合并城镇土地使用税和房产税为房地产税，在流转环节仅保留契税、营业税及附加。这样不仅减少了税种，提高了税收征管的效率，调整后房地产保有环节的税负高于流传环节，有利于稳定房价和地方税收入。

3.合并小税种，重新定位城建税、印花税的功能

印花税是一个古老的税种，起源于荷兰，是荷兰政府为解决财政收入困难，从开辟税源的众多新税方案中选出的新税种，后被丹麦、法国、北美地区及英国广泛借鉴。我国与清朝末年光绪年间开征印花税，因其征收方便、税源深厚而被沿用至今。1988年8月6日，国务院出台了《印花税暂行条例》，恢复在全国开征印花税。1990至2008年间，国家对证券交易的印花税率做了几次调整，除此之外，印花税税目、计征方法及优惠政策均未做大的调整。随着经济的发展，印花税本身的税收功能定位需要被重新思考，将其作为政府提供法律保护而征收的一种税额不具有说服力，而且过于细化，将其并入城市建设维护税并适度调高城建税的税率，以用于补充政府承担地方基础建设、提供社会治安服务的一种经济补偿，不仅有利于减少征管成本，也会随着流转税额的增加而增加，使地方财政收入更加稳定。

4.扩大资源税的征收范围，提高税负

资源税以资源的极差收益为课税对象征收的税种，主要目的在于保护资源，促进公平竞争。现行的资源税征税的广度和深度难以起到应由的作用，应从两个加以完善：（1）扩大征税范围，将土地、淡水、森林等不可资源纳入到征收范围。（2）征收方式由从量改为从价征收，税额随着资源价格上涨而上涨，才能起到增加资源开采成本，抑制高耗能企业发展的目的。

5.加快环境税的立法进程

环境税属于行为税，是针对环境污染的行为具有负外部效应的特点而开征的，通过增加环境污染者的经济成本从而减少环境污染品和污染环境行为。目前，我国环境税的立法进程较为缓慢，应综合开率可行性和调节力度，加快制定环境税的税目、税率及征收方案，在污染严重的北、上、广一线城市进行试点，并逐步推广至全国。

6.考虑开征社会保障税

社会保障税是西方国家为解决国民伤残、失业、养老等问题提供免费的保障与服务所征收的一种税，是发达国家的重要税种之一。我国的尚未开征社会保障税，以缴纳社保费的方式对劳动者在遭遇生、老、病、死等风险时，给予一定的物质帮助，保障其基本生存权。社保费无论在立法层次还是在征缴手段、筹资范围上都难以企及税收方式的优越性，为完善地方税税制体系，弥补越来越大的社会保障支出缺口，应将社会保障税的开证提上议程。此外，在发达国家，因社会保障税与个人所得税均以个人收入为征收对象，在调高社会保障税税率的同时一般会降低个人所得税税率。在我国，个人所得税属于共享税，社会保障税开征后属于地方税，个人所得税税率和社会保障税税率的调整可以作为调节中央和地方政府财力分配的又一灵活方式。

作者单位：中央财经大学税务学院

[1] “税收国家”（tax state） 的概念最早源自德国经济学家熊彼特（JosephAlois Schumpeter） 1918年所著的《税收国家的危机》。

[2] 陈共.财政学〔M〕.中国人民大学出版社.2012.126

[3] 陈共.财政学〔M〕.中国人民大学出版社.2012.142

[4] 2007年之前，土地出让收入先纳入预算外专户管理，再将扣除征地补偿和拆迁费用以及土地开发支出等成本性支出后的余额缴入地方国库，纳入地方政府性基金预算管理。自2007年开始，国家对土地出让收入管理制度进行了改革，将全部土地出让收入缴入地方国库，纳入地方政府性基金预算管理，与公共财政预算分开核算，专款专用。endprint

（四）“保护环境”与成本节约原则

“保护环境”这一基本国策建立在资源稀缺和部分资源不可再生的基础之上，与之类似，税源也是一种相对稀缺和短时不可再生资源。税源的“稀缺性”表现在我国仍处于社会主义初级阶段，国防、卫生、医疗、教育、养老、文化资源等关系民生的公共物品人均供给与发达国家相比均有较大差距，公共基础设施不够完善，巨大的公共产品需要庞大的财政收入来提供，我国目前经济可承受的税收规模与我国经济发展所需要的税收规模相比是微不足道的，因此税源是稀缺的。税源的“短时不可再生性”表现在税收本质是财富由居民手中无偿转移到国家手中的再分配，而居民的收入分为储蓄、消费、投资和税收，在收入一定的情况下，税收的增大意味着消费、投资和储蓄的减少，拉动经济的“三大马车”—消费、投资和出口中有两项因为税收受到直接影响，当期税收的增加是以未来税收更大程度的下降为代价，因此，从短期来看，税源是不可再生资源。既然税源是稀缺的、不可再生资源，地方税制的设计必须坚持成本节约原则，保护税源，减少征收过程中不必要的效率损失，以“简税制”为目标，提高税收征管效率。

（五）实现税收公平与“共同富裕”原则

税收公平原则与共同富裕原则在本质上是一致的，二者的区别是前者是支出平等，后者是收入平等。根据财政交换学说，税收是为获得政府所提供的公共产品所必须提供的，虽然由于公共产品的非排他和非竞争性，为防止排他性，这种交换不能完全遵循市场交易原则，但是我国社会主义国家的性质和共同富裕的目标决定了地方税制体系在设计时应当致力于相对公平的目标，即“人人纳税，依法纳税，量能课税”，这是缩小居民收入差距，稳定社会秩序，创造公平竞争环境的基本前提和必然要求。

四、中国地方税体系框架设计及构建路径

（一）地方税框架设计

地方税制的完善是中国税制改革的攻坚难题，从宏观层面上来看，关系到中央与地方政府财权分配和地方政府职能的发挥，关系到公路、铁路、能源等基础设施及医疗、教育、住房、养老等民生资源的供给，还关系到收入再分配的调整、产业机构的升级和进出口贸易的发展。从微观层面来看，影响着广大居民的收入及生活水平，影响着企业的投融资和经营决策。因此，在地方税框架的设计中必须坚持“统筹各方、全面规划、有轻有重、适度适宜”的方针，在稳定税负的前提下，以增加地方政府长久财源、缩小地方贫富差距、促进地方产业机构升级、不断增加地方性公共产品的供给为目标，合理搭配地方税种，设计税制要素，将地方税功能的发挥与地方治理能力的提升相结合。

（二）地方税制构建路径

1.建立所得税与财产税并重的双主体税制

所得税与财产税属于直接税种，具有税源固定、税负不易转嫁和税收收入具有弹性的特点，适合成为地方主体税种。我国目前处于社会主义初级阶段，居民税收水平与发达国家相比较低，且财产性收入较少，因此，建立所得税与财产税并重的双主体的税制结构短期可以为地方财政提供稳定的税收收入，长期居民财产性收入增加，也可起到调节收入差距的作用。

2.合理调整与土地房屋有关的税种，统一开征房地产税

从拥有税收征管权的角度来看，地方税种共有12类，其中与土地和房产有关的税种有8种，分别是营业税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税、印花税、房产税、土地增值税、城市建设维护税，税种繁杂且流转环节的税负高于保有环节的税负，不仅不便于征收，还会引起税收收入的较大波幅。整合各类税种，统一开征房地产税的具体方案是：将耕地占用税并入资源税统一征收，废除土地增值税，保留土地出让金并加强行政审批和土地出让收入的管理，合并城镇土地使用税和房产税为房地产税，在流转环节仅保留契税、营业税及附加。这样不仅减少了税种，提高了税收征管的效率，调整后房地产保有环节的税负高于流传环节，有利于稳定房价和地方税收入。

3.合并小税种，重新定位城建税、印花税的功能

印花税是一个古老的税种，起源于荷兰，是荷兰政府为解决财政收入困难，从开辟税源的众多新税方案中选出的新税种，后被丹麦、法国、北美地区及英国广泛借鉴。我国与清朝末年光绪年间开征印花税，因其征收方便、税源深厚而被沿用至今。1988年8月6日，国务院出台了《印花税暂行条例》，恢复在全国开征印花税。1990至2008年间，国家对证券交易的印花税率做了几次调整，除此之外，印花税税目、计征方法及优惠政策均未做大的调整。随着经济的发展，印花税本身的税收功能定位需要被重新思考，将其作为政府提供法律保护而征收的一种税额不具有说服力，而且过于细化，将其并入城市建设维护税并适度调高城建税的税率，以用于补充政府承担地方基础建设、提供社会治安服务的一种经济补偿，不仅有利于减少征管成本，也会随着流转税额的增加而增加，使地方财政收入更加稳定。

4.扩大资源税的征收范围，提高税负

资源税以资源的极差收益为课税对象征收的税种，主要目的在于保护资源，促进公平竞争。现行的资源税征税的广度和深度难以起到应由的作用，应从两个加以完善：（1）扩大征税范围，将土地、淡水、森林等不可资源纳入到征收范围。（2）征收方式由从量改为从价征收，税额随着资源价格上涨而上涨，才能起到增加资源开采成本，抑制高耗能企业发展的目的。

5.加快环境税的立法进程

环境税属于行为税，是针对环境污染的行为具有负外部效应的特点而开征的，通过增加环境污染者的经济成本从而减少环境污染品和污染环境行为。目前，我国环境税的立法进程较为缓慢，应综合开率可行性和调节力度，加快制定环境税的税目、税率及征收方案，在污染严重的北、上、广一线城市进行试点，并逐步推广至全国。

6.考虑开征社会保障税

社会保障税是西方国家为解决国民伤残、失业、养老等问题提供免费的保障与服务所征收的一种税，是发达国家的重要税种之一。我国的尚未开征社会保障税，以缴纳社保费的方式对劳动者在遭遇生、老、病、死等风险时，给予一定的物质帮助，保障其基本生存权。社保费无论在立法层次还是在征缴手段、筹资范围上都难以企及税收方式的优越性，为完善地方税税制体系，弥补越来越大的社会保障支出缺口，应将社会保障税的开证提上议程。此外，在发达国家，因社会保障税与个人所得税均以个人收入为征收对象，在调高社会保障税税率的同时一般会降低个人所得税税率。在我国，个人所得税属于共享税，社会保障税开征后属于地方税，个人所得税税率和社会保障税税率的调整可以作为调节中央和地方政府财力分配的又一灵活方式。

作者单位：中央财经大学税务学院

[1] “税收国家”（tax state） 的概念最早源自德国经济学家熊彼特（JosephAlois Schumpeter） 1918年所著的《税收国家的危机》。

[2] 陈共.财政学〔M〕.中国人民大学出版社.2012.126

[3] 陈共.财政学〔M〕.中国人民大学出版社.2012.142

[4] 2007年之前，土地出让收入先纳入预算外专户管理，再将扣除征地补偿和拆迁费用以及土地开发支出等成本性支出后的余额缴入地方国库，纳入地方政府性基金预算管理。自2007年开始，国家对土地出让收入管理制度进行了改革，将全部土地出让收入缴入地方国库，纳入地方政府性基金预算管理，与公共财政预算分开核算，专款专用。endprint

（四）“保护环境”与成本节约原则

“保护环境”这一基本国策建立在资源稀缺和部分资源不可再生的基础之上，与之类似，税源也是一种相对稀缺和短时不可再生资源。税源的“稀缺性”表现在我国仍处于社会主义初级阶段，国防、卫生、医疗、教育、养老、文化资源等关系民生的公共物品人均供给与发达国家相比均有较大差距，公共基础设施不够完善，巨大的公共产品需要庞大的财政收入来提供，我国目前经济可承受的税收规模与我国经济发展所需要的税收规模相比是微不足道的，因此税源是稀缺的。税源的“短时不可再生性”表现在税收本质是财富由居民手中无偿转移到国家手中的再分配，而居民的收入分为储蓄、消费、投资和税收，在收入一定的情况下，税收的增大意味着消费、投资和储蓄的减少，拉动经济的“三大马车”—消费、投资和出口中有两项因为税收受到直接影响，当期税收的增加是以未来税收更大程度的下降为代价，因此，从短期来看，税源是不可再生资源。既然税源是稀缺的、不可再生资源，地方税制的设计必须坚持成本节约原则，保护税源，减少征收过程中不必要的效率损失，以“简税制”为目标，提高税收征管效率。

（五）实现税收公平与“共同富裕”原则

税收公平原则与共同富裕原则在本质上是一致的，二者的区别是前者是支出平等，后者是收入平等。根据财政交换学说，税收是为获得政府所提供的公共产品所必须提供的，虽然由于公共产品的非排他和非竞争性，为防止排他性，这种交换不能完全遵循市场交易原则，但是我国社会主义国家的性质和共同富裕的目标决定了地方税制体系在设计时应当致力于相对公平的目标，即“人人纳税，依法纳税，量能课税”，这是缩小居民收入差距，稳定社会秩序，创造公平竞争环境的基本前提和必然要求。

四、中国地方税体系框架设计及构建路径

（一）地方税框架设计

地方税制的完善是中国税制改革的攻坚难题，从宏观层面上来看，关系到中央与地方政府财权分配和地方政府职能的发挥，关系到公路、铁路、能源等基础设施及医疗、教育、住房、养老等民生资源的供给，还关系到收入再分配的调整、产业机构的升级和进出口贸易的发展。从微观层面来看，影响着广大居民的收入及生活水平，影响着企业的投融资和经营决策。因此，在地方税框架的设计中必须坚持“统筹各方、全面规划、有轻有重、适度适宜”的方针，在稳定税负的前提下，以增加地方政府长久财源、缩小地方贫富差距、促进地方产业机构升级、不断增加地方性公共产品的供给为目标，合理搭配地方税种，设计税制要素，将地方税功能的发挥与地方治理能力的提升相结合。

（二）地方税制构建路径

1.建立所得税与财产税并重的双主体税制

所得税与财产税属于直接税种，具有税源固定、税负不易转嫁和税收收入具有弹性的特点，适合成为地方主体税种。我国目前处于社会主义初级阶段，居民税收水平与发达国家相比较低，且财产性收入较少，因此，建立所得税与财产税并重的双主体的税制结构短期可以为地方财政提供稳定的税收收入，长期居民财产性收入增加，也可起到调节收入差距的作用。

2.合理调整与土地房屋有关的税种，统一开征房地产税

从拥有税收征管权的角度来看，地方税种共有12类，其中与土地和房产有关的税种有8种，分别是营业税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税、印花税、房产税、土地增值税、城市建设维护税，税种繁杂且流转环节的税负高于保有环节的税负，不仅不便于征收，还会引起税收收入的较大波幅。整合各类税种，统一开征房地产税的具体方案是：将耕地占用税并入资源税统一征收，废除土地增值税，保留土地出让金并加强行政审批和土地出让收入的管理，合并城镇土地使用税和房产税为房地产税，在流转环节仅保留契税、营业税及附加。这样不仅减少了税种，提高了税收征管的效率，调整后房地产保有环节的税负高于流传环节，有利于稳定房价和地方税收入。

3.合并小税种，重新定位城建税、印花税的功能

印花税是一个古老的税种，起源于荷兰，是荷兰政府为解决财政收入困难，从开辟税源的众多新税方案中选出的新税种，后被丹麦、法国、北美地区及英国广泛借鉴。我国与清朝末年光绪年间开征印花税，因其征收方便、税源深厚而被沿用至今。1988年8月6日，国务院出台了《印花税暂行条例》，恢复在全国开征印花税。1990至2008年间，国家对证券交易的印花税率做了几次调整，除此之外，印花税税目、计征方法及优惠政策均未做大的调整。随着经济的发展，印花税本身的税收功能定位需要被重新思考，将其作为政府提供法律保护而征收的一种税额不具有说服力，而且过于细化，将其并入城市建设维护税并适度调高城建税的税率，以用于补充政府承担地方基础建设、提供社会治安服务的一种经济补偿，不仅有利于减少征管成本，也会随着流转税额的增加而增加，使地方财政收入更加稳定。

4.扩大资源税的征收范围，提高税负

资源税以资源的极差收益为课税对象征收的税种，主要目的在于保护资源，促进公平竞争。现行的资源税征税的广度和深度难以起到应由的作用，应从两个加以完善：（1）扩大征税范围，将土地、淡水、森林等不可资源纳入到征收范围。（2）征收方式由从量改为从价征收，税额随着资源价格上涨而上涨，才能起到增加资源开采成本，抑制高耗能企业发展的目的。

5.加快环境税的立法进程

环境税属于行为税，是针对环境污染的行为具有负外部效应的特点而开征的，通过增加环境污染者的经济成本从而减少环境污染品和污染环境行为。目前，我国环境税的立法进程较为缓慢，应综合开率可行性和调节力度，加快制定环境税的税目、税率及征收方案，在污染严重的北、上、广一线城市进行试点，并逐步推广至全国。

6.考虑开征社会保障税

社会保障税是西方国家为解决国民伤残、失业、养老等问题提供免费的保障与服务所征收的一种税，是发达国家的重要税种之一。我国的尚未开征社会保障税，以缴纳社保费的方式对劳动者在遭遇生、老、病、死等风险时，给予一定的物质帮助，保障其基本生存权。社保费无论在立法层次还是在征缴手段、筹资范围上都难以企及税收方式的优越性，为完善地方税税制体系，弥补越来越大的社会保障支出缺口，应将社会保障税的开证提上议程。此外，在发达国家，因社会保障税与个人所得税均以个人收入为征收对象，在调高社会保障税税率的同时一般会降低个人所得税税率。在我国，个人所得税属于共享税，社会保障税开征后属于地方税，个人所得税税率和社会保障税税率的调整可以作为调节中央和地方政府财力分配的又一灵活方式。

作者单位：中央财经大学税务学院

[1] “税收国家”（tax state） 的概念最早源自德国经济学家熊彼特（JosephAlois Schumpeter） 1918年所著的《税收国家的危机》。

[2] 陈共.财政学〔M〕.中国人民大学出版社.2012.126

[3] 陈共.财政学〔M〕.中国人民大学出版社.2012.142

[4] 2007年之前，土地出让收入先纳入预算外专户管理，再将扣除征地补偿和拆迁费用以及土地开发支出等成本性支出后的余额缴入地方国库，纳入地方政府性基金预算管理。自2007年开始，国家对土地出让收入管理制度进行了改革，将全部土地出让收入缴入地方国库，纳入地方政府性基金预算管理，与公共财政预算分开核算，专款专用。endprint