先秦税收法律思想研究

2014-11-10陈少英欧阳天健

商业研究 2014年10期

陈少英　欧阳天健

摘要：春秋战国时期是我国由奴隶制社会向封建社会转变的过渡期，维系传统社会阶层的礼制在这诸侯征伐、弱肉强食的数百年间解体了，而新的社会秩序尚未形成，各家学派竞相迸发。尤其是对于税收思想而言，各学派的理论多有不同，并在不同的阶段、不同程度影响着执政者的执政方针，影响着先秦各诸侯法律的制定。本文选取其中较有代表性的儒、墨、法三家税收思想进行分析，希望能对时下税收法律制度的构建起到借鉴作用。

关键词：先秦；税收；思想；法律

中图分类号：DF432文献标识码：A

自从伴随着私有制的产生来到这个世界上，税收距今已有三千余年的历史。我国的税收历史从唐尧虞舜初露端倪，到夏殷两周日渐发展，再到公元前594年“初税亩”新政在鲁国正式颁行，税收始终作为国家运行的经济基础而存在。但需要说明的是此处所说的“税”并不完全相当于现代社会所定义的税，由于中国古代长期以来租、税不分，君主把土地分封给诸侯，诸侯把土地分封给卿大夫，卿大夫再把土地分给士，士最后将土地交给农民耕种，获得收成之后再由农民开始一级一级向上缴纳贡赋，贡赋即田租。因此，贵族无法跨越等级向下收取田租，农民也不能越级缴纳贡赋，否则将被视为是“非礼”的行为。造成这一现象的根源是土地的绝对国有化[1]，这一现象直到唐朝末年才开始瓦解。由于战乱，私有农田大量出现后，统治者不得不根据土地所有权性质将租、税分开征收，此后才日渐形成现代意义上的税收。在本文所讨论的先秦时代，税是作为田租的别称而存在，它与现代税收有着一定的区别，但是可以视为现代税收的雏形加以研究①。

由于先秦时期旷日持久的兼并战争，统治者愈加重视税收的课征，与之相伴的税收法律也日渐完善，相关的税收思想也在不同学派之间构建起了理论体系。从儒家的“什一而税”，到墨家的“劳而不伤”，再到法家的“明其法制”，各家的税收思想竞相绽放，并对后来税收法律制度的发展产生了影响。总的来说，我国税收思想的发展呈现出一种“产生早、成熟快、发展缓慢”的特征，后世的税收思想始终无法跳脱出先秦各家税收思想的窠臼，当然这些学说、思想归根到底都是由先秦时期的生产力水平所决定的。今天的人们再度回顾这些两千多年前的思想火花时，或多或少能从中发现一些对如今税收法律体系构建有所帮助的内容，能够对研究当时的社会经济制度和税收思想有所裨益。

一、什一而税：儒家的大同世界

自孔子创立儒家思想以来，经历代学者阐发逐渐壮大，在先秦诸子的税收思想中当属儒家对后世的影响最为巨大，并且影响了千余年来中国税收政策的基本走向。时至今日，人们依稀能在现行的税收法规中找到儒家税收思想的影子，先秦时期的儒家思想奠定了中国古代税收法律制度的理论基石。由于微贱的出生和一生的宦海沉浮，儒家思想的创始人孔子对于生活在沉重税负之下的百姓有着较强的同情，始终主张藏富于民、轻徭薄赋。儒家的这一税收思想集中表现为以下几个方面：

（一）寓法于礼，税收“礼”定

在先秦时期，我国的法律制度尚不完备，礼制作为社会行为的准则实质上是中国古代法律的雏形。当时的人们普遍认为“礼以体政，政以正民，是以政成而民听”，甚至人们比喻“礼之于政，如热之有濯也”[2]。由此不难看出礼作为基本的社会规范，渗透到了社会生活的方方面面，在当时起到了现代社会法律的作用。礼的核心在于等级尊卑之分，用现代法学思维来看就是贵族之间的权力划分，财政税收制度方面也不例外，正所谓“公食贡，大夫食邑，士食田，庶人食力，工商食官，皂隶食职，官宰有加”[3]。其中“公食贡，大夫食邑”的描述既体现了不同阶层的贵族财政收入的来源，也体现了诸侯国的中央政府与地方政府之间征税权的划分范畴。

儒家学者十分注重礼在税收当中的作用，极力主张税赋的课征应当以礼为准绳：首先，只有恪守礼制才能保障国家的赋税收入。在孔子所处的时代，王室衰微、礼崩乐坏，面对着诸侯之间不断的兼并战争和横征暴敛，老百姓民不聊生，社会政治权力与经济利益下移，诸侯的经济利益受到侵蚀，国家的赋税收入也难以保证，此所谓“贵贱无序，何以为国”[4]。孔子认为只有重新恢复礼制，才能使周王室、诸侯、卿大夫、士和平民阶层在经济利益与政治地位上各居其位、各得其利，才能保障国家赋税收入的稳定，否则无休止的兼并带来的只有地方诸侯的私肥与国库的空虚。孔子的继承者孟子也曾提出过“取于民有制”[5]，此处的“制”即指周礼。孟子认为应当恢复周代的爵禄制度，依周礼划分贵族领土和确定俸禄以及赋予他们税收的权利。其次，礼是税赋课征的基本标准，不容任意更改。孔子认为包括征税在内的一切行为都要以礼为准，否者执政者就会贪得无厌，其欲壑也难以填满，最终导致人民受苦、国库空虚。儒家所遵从的“礼制”实质上是在为维护没落的宗法制度鼓吹，但是统一国家赋税的课征标准，划分中央和地方在财政、赋税上的权限，对后世税收规范化的发展却产生了积极影响，人们甚至可以在儒家经典的字里行间依稀找到一些当代税收法定主义的踪影。

（二）敛其薄赋，量能课征

儒家的税收思想体现出浓厚的道德政治特色，他们倡导顺应天时，主张“政在节财”。据《左传》记载，孔子的弟子冉求为鲁国的执政者敛财，孔子闻之大怒，将他逐出师门，并说道“非吾徒也，小子鸣鼓而攻之，可也”[6]。具体而言，儒家在此方面的主张表现为：

1.什一之税。在税收负担上，孔子主张什一之税作为征税的标准；孟子也认为什一税率既是自古以来的既定政策，又有其现实的必要性[7]。作为“中正”的“尧舜之道”，孟子认为什一之税不仅能富民，又有利于发展生产，税率高于此这就会陷入夏桀一般的保证，而低于此者就难以维系周王朝的礼制，沦为北方蛮族一样的未开化之国。经孟子阐发的什一之税在后世产生了巨大的影响，就连西方学者也不得不感慨儒家的什一税能够带来国内的和平，并且可以保证其在整个世界范围内都不会有对手。需要说明的是当时的什一之税仅指田赋，既不包括劳役也不包括军赋，因此什一之税并不能准确地反映人民的实际负担，但其作为反对重税的旗帜在当时是有现实意义的。endprint

2.量能课征。量能课税是现代税法的基本原则之一，在先秦儒家卷帙浩繁的典籍中隐约能搜寻到量能课税的身影。孔子曾说“先王制土，而抵其远迩，赋里以入，而量其有无；任夫以力，而议其老幼。于是乎有鳏、寡、孤、疾，有军旅之出则征之无则已。其岁，收田一井，出稷禾、秉刍、缶米，不是过也。先王以为足”[8]。孔子在这段话中借先王之口提出税收的征缴要根据人们的能力来定夺，兵役的摊派要考虑到应征者的年龄，这样才能保证鳏、寡、孤、疾等弱势群体最基本的社会保障。

上述两点一言以蔽之即“薄赋敛”，这也是儒家税收思想的核心和未来执政者轻徭薄赋的理论渊源。

（三）政在节用，培养税源

国家的运转离不开税收，而税收的基础在于税源。早在孔子之前，培养税源的思想就已经产生了。据《左传》记载，鲁文公十三年（公元前614年），邾国的国君邾文公就曾告诫他的臣民：“苟利于民，孤之利也。天生民而树之君，以利之也，民既利矣，孤必与焉”，这可以被看做是古代关于培养税源思想的最早表达[7]。在此之后，儒家学说不断对其内涵进行丰富与完善，并且从生产与消费的关系上来解释税源的培养和充足国库的道理。如“生财有大道，生之者众，食之者寡；为之者疾，用之者舒；则财恒足矣”[9]，《大学》中的这段论述阐明了国家财富增加的最好办法就是增加从事生产的人数，让老百姓富足起来，这样才能培育出丰饶的税源。

以上便是儒家关于税收的主要思想，概而言之，在先秦这一社会历史大动荡、大变革的时期，伴随着铁器牛耕的出现，我国正从奴隶制社会向封建社会转变，儒家所提出的轻徭薄赋的思想在一定程度上缓和了阶级矛盾，为社会生产力的发展起到了促进作用，但是其站在固有利益集团一边，维护旧礼制的思想有很大的局限性。

二、劳而不伤——墨家的乌托邦

墨家学说在春秋末期十分流行，在秦统一华夏之后后继乏人，遂成绝学。墨家的主要代表人物墨子出身于宋国没落贵族之家，年少时因家贫做过木匠。由于出生于小生产者阶层，墨子在战乱频繁、政权更迭的大变革时代旗帜鲜明地反对统治阶级穷奢极侈，宣传其兼爱非攻的主张，其中“费而不病，劳而不伤”堪称其税收思想的核心，时至今日仍有许多值得人们借鉴的地方[10]。

（一）反对厚敛，“常征”“常役”

墨子提出横征暴敛将导致“其使民劳，其籍敛厚，民财不足，冻饿死者，不可胜数也”[11]，认为最好是以“常”役使民，以其“常”征课税。所谓“常征”与“常役”指的是执政者在课征税负的时候应当保持正常的税率、税种，以适应老百姓的经济能力，而绝不能竭泽而渔、盘剥百姓。农民是封建国家的赋税和徭役的主要承担者，如果各种徭役过重，必然会影响农业生产、耽误农时，影响粮食产量的提高。尤其是战争，使农民无法从事生产，“则是国家失卒，而百姓易务也”，“则百姓饥寒冻馁，而死者不可胜数”。再加上各种土木工程，百姓的徭役负担就更加沉重了[12]。在墨子看来，百姓所厌恶的并不是国家日常的税收水平，而是超出正常水平之外的高额税负。他主张在“常征”之下既能不损伤老百姓的生产力，也保障了国家稳固的税源。但需要指出的是墨子在提出“常征“理论的同时，并没有构建出一套与之相匹配的、可行性强的实施制度，也没有明确提出区别于“厚敛”的“常征”的税率标准应当是多少。

（二）全面税收，拓宽税源

先秦诸子在税收问题上往往将关注的焦点放在农业税上[13]，而墨子既主张征农业税，也主张课征关市税，正所谓“贤者之长官也，夜寝夙兴，收敛关市、山林、泽梁之利，以实官府，是以官府实而财不散”[13]。墨子认为课征山泽关市税，小生产者、小商人可以名正言顺的进行经营，这对纳税人是有利的，但不论征收农业税还是关市山泽税，都不应“厚作敛于百姓”。

（三）节用爱人，培养税基

节用爱人是墨家思想与儒家思想较为相近的一点，“节用”在墨子的税收思想中是很重要的一个组成部分，他认为要实现国家的富强和劳动人民的安定生活，除了要发展生产以外，还应当“去其无用之费”[13]。墨子在“节用”中尤其谴责王公贵族的种种挥霍浪费现象，认为只要统治者能够去除掉这些“无用之费”，即可成倍增加国家的财富。他所设想的财政开支不只是为了维系统治集团的正常开支，更是着眼于底层民众的利益，并一再强调财政支出必须以利民为原则。在节省开支、压缩税收、培养税基的基础上，墨子还把“节流”与“开源”紧密联系起来，认为只有一面加紧生产，一面厉行节约，做到“生财密而节其用”，才能感到财货充足。

以上墨家的税收思想代表了下层人民希望社会安定、轻徭薄赋、统治者厉行节俭的追求，但是由于缺少制度约束，加之有些要求过于苛刻，在现实中很难实现。但是，通过限制统治者过度消耗的方式来保护人民经济利益的思路是有生命力的[14]。

三、明其法制：法家的王霸之道

奴隶社会在战国时期已渐趋瓦解，封建社会的新秩序正在逐步树立。由于诸侯之间征伐不断，王霸之道盛行。法家是先秦诸子百家中的后起之秀，以李悝、商鞅、韩非等人为代表的法家顺时而生。他们崇尚法权的威力，积极策划充实国家财政作为统一政权的物质基础，一系列富国强兵、发展生产力的新政使他们得到了君主们的青睐，也正是法家的思想引领秦国横扫中原，实现了千百年未有的大一统局面。因此，法家的税收思想在先秦也是独树一帜的。为了达到重农抑商、充实国库的目的，作为君主“宏观调控”的利器，法家的税收思想大致可分为轻税重农、重税抑商和利国足兵等几个方面。

（一）轻税重农，訾粟而税

作为封建社会的开端，法家注重农业生产，认为农业是社会财富的惟一来源，国家富强之本在于农。“圣人知治国之要，故令民归心于农”[15]，“知要”就是知道治国的要领，财从地来，地靠农耕，有地不穷，有民不弱，只要“尽地力”，财富就会增加，只要“尽人力”，国家就会强大。所以，务农强国既是法家民本思想的现实体现，也是先秦新的阶级关系在经济思想方面的反映[16]。为了达到这一目的，执政者将农业税的税率降低，同时按每亩土地实际产量征收，手续从简。此外，为了鼓励农业生产，商鞅规定了生产粟帛多的可以免除徭役，他国农民来秦国耕种可以免劳役“三世”，这些新政吸引了大量的劳动力来到秦国垦荒，他们所缴纳的税收使得秦国在短短数年间迅速崛起。当然，由于法家一贯主张重税政策，主张“国富民贫”与“家不积粟”，农业税的税率较低只是相比于商业税而言的，而相对于儒、墨等学说所主张的税率，法家所坚持的税收政策无异于横征暴敛，究其根本是由时代所决定的。但是，法家以改变税收收入的形态，以达到用法律手段进行宏观调控开了历代之先河，这一方法最为著名的就是明代张居正实行的“一条鞭法”改革。endprint

（二）重税抑商，排斥末业

商人在中国古代始终处于社会阶层的末端，其原因在于商业的发展在很大程度上会危及到统治阶级的利益：一是与国家争夺“山海陂泽之利”，二是与农业争夺劳动力资源，甚而使农田荒芜，威胁国本；三是私人工商业发展易形成对朝廷构成威胁的“叛乱”势力[17]。因此，当时的统治阶级认为只要人民都以农耕为业，对于社会上那些只说空话、投机倒把的商人加以抑制，就会保障国家财富收入的稳定。所以，对非农业活动的课税既要多又要重。具体措施是加重关市之赋，即按原价课征十倍的捐税，同时按每家游惰坐食，不务农事的人口而课征人头税，这与儒家早期所主张的“关讥而不争”形成了鲜明对照。

（三）重税治国，富国足兵

中国古代大多数思想家都宣称自己的主张“轻徭薄赋”，即使是统治阶级在面对财政缺口的紧要关头，也往往讳言“加赋”。他们大多更关注于提高税率以外的财政收入手段，这也是儒家所说的“民不益赋而国用饶”。然而法家则反其道而行之，公然主张国富民贫、加重税负，认为国家只有富足才能强大，所谓“强者必富，富者必强”；而民之有贫弱才能供国家驱使，也就是“弱则尊官，贫则重赏”；认为人生来是自私的，“足民”是永远不可能实现的梦想[7]。因此，法家学者认为轻税将导致人民富裕，而富裕之后必将流于奢侈、必将懈怠农耕；相反，重税之下人人贫困，这将使得大家加倍努力，始终保持进取之心。

在上述税收政策之下，许多君主依靠法家的改革方略迅速壮大起来，伴随着大一统时代的到来，法家的税收思想也逐渐被秦汉以后“外圣内王”的新儒家理论所内化，对后世税收制度的变革产生了巨大影响。

四、余论

先秦诸子百家在经历了数百年的发展后，伴随着中国大一统局面的逐渐形成，包括墨家在内的许多学说纷纷消亡，剩余的流派也被后世的新儒家学说所吸收兼并，走上了一条殊途同归的道路，尤其是儒、法合流使得在先秦晚期的税收思想逐步得到统一。儒家抛弃了其早期鼓励工商业发展“关讥而不征”的主张，转而主张“征商自此贱丈夫始矣”的抑商思想[18]，这些思想逐渐被立法者所接受，成为了后世不变的“金科玉律”。“重农抑商”思想的逐渐认可，从本质上来说是与封建社会初期的生产力发展水平相吻合的，这样的政策也奠定了中国此后经济发展的道路：农民被束缚在土地上，土地则被统治阶级控制、私有化进程缓慢，官营工商业垄断市场，资本主义的萌芽一次又一次地被扼杀。这一切现象归结起来，可以用“小农经济”四个字来概括。在小农经济之下，中国古代的税收逐渐陷入恶性循环。由于工商业长期以来的“禁榷”②，工商业税收收入十分微薄，政府的主要收入依赖于农业税。可是土地在古代大多被豪强所把持，真正意义上的土地私有制在中国从未出现过，这就导致了田籍管理混乱，地方官绅中饱私囊，中央财政始终无法获取足够的税收，以维持庞大的国家机器运转。太平年代尚可应付，一旦发生战事或灾荒，中央财政捉襟见肘，只得在正税之外另行摊派，加征各种税赋，以致民穷力竭，政权覆灭，这也就形成了“其兴也勃，其亡也忽焉”的历史周期律。追根溯源，古代的中国社会始终无法跳脱出这一历史的怪圈，恐怕与从先秦时期一路发展下来的税收思想有着千丝万缕的联系。

注释：

①为行文流畅及现代用语习惯之便，笔者在本文中不再刻意区分“租”与“税”，统一以“税”代指。

②禁榷指中国古代对于盐、铁等商品实行国家专营，禁止私人买卖，违者将面临极其严重的刑事处罚。在人们所说的“开门七件事”之中，一半以上的生活必需品都属于“禁榷”之列。

参考文献：

[1][汉]司马迁.史记[M].北京：中华书局，1959.

[2][春秋]左丘明.春秋左传集解[M].上海：上海人民出版社，1977.

[3][春秋]左丘明.国语[M].上海：上海古籍出版社，1978.

[4]傅允生.孔子税收思想新探[J].财经论丛，1992（3）：37-41.

[5][春秋]孟轲.孟子选注[M].北京：人民文学出版社，2005.

[6][春秋]孔丘.论语译注[M].北京：中华书局，1980.

[7]王纪平.中国古代税收思想史[M].北京：中国财政经济出版社，2007.

[8][春秋]左丘明.国语[M].上海：上海古籍出版社，1978.