■ 韩继深/房 莹/韩 爽

（1.山东省地质矿产勘查开发局，济南 250013；2.山东地矿新能源有限公司，济南 250013；3.京东方科技集团股份有限公司，北京 100015）

矿业权投资入股涉税问题研究──矿业权流转问题研究系列之一

■ 韩继深1/房 莹2/韩 爽3

（1.山东省地质矿产勘查开发局，济南 250013；2.山东地矿新能源有限公司，济南 250013；3.京东方科技集团股份有限公司，北京 100015）

地勘单位以矿业权投资入股属于非货币出资方式。矿业权投资入股有两种方式，即：矿业权评估作价后全部作为出资投资入股和部分变现、部分作为出资投资入股。全部作为出资投资入股方式，按非货币性资产投资涉税处理；部分变现、部分作为出资投资入股，应按非货币性出资和矿业权转让两种不同情形分别处理。矿业权对外投资入股涉及的税费主要有营业税、企业所得税、城市维护建设税和教育费附加、印花税和契税。对矿业权投资入股是否涉及营改增的问题、涉税纳税地点的问题及其他相关问题应根据具体情况和相关政策灵活处理。

矿业权；投资入股；涉税；问题研究

地勘单位作为矿业权的主要生产者,在将资源优势转化为经济优势的过程中需要将矿业权作为投资,投入新设立的公司或企业,大家遇到的最多的问题是矿业权作为非货币资产在投资入股过程中涉及和需要缴纳哪些税费,笔者根据所了解的法律法规和实际情况进行以下分析研究。

1 设立有限责任公司或企业的出资方式

1.1 设立公司或企业的出资方式

出资方式是指为公司或企业投入资金注册的形式。根据《公司法（2014）》、《公司登记管理条例（2014）》及《公司注册资本登记管理规定（2014）》等相关法规的规定,可用货币估价并可依法转让且不是法律行政法规规定不得作为出资的非货币财产,均可以作为出资,这使得可以作为出资的非货币财产空前多样化。因此,设立公司或企业时的出资,根据资产的金融属性可分为货币性资产、非货币性资产。

1.2 关于出资资产的释义

(1)货币性资产，是指用现金和能够通过固定及可确定金额的资产,主要由现金、应收账款、应收票据及长期持有的债券投资等构成。

(2)非货币性资产，是指货币金额不固定或不可确定的、投资入股后能够为公司（企业）带来经济利益的资产。主要由股权、固定资产、无形资产、预付账款、准备变现的债券投资、在建工程等构成。

1.3 矿业权作为无形资产属于非货币资产

根据《矿产资源法》探矿权、采矿权可作为非货币资产出资,但须经依法批准,且被投资企业主体资格须符合特别法规定要求。根据《国家税务总局关于印发＜营业税税目注释>(试行稿)的通知》（国税发[1993]149号）、《关于转让自然资源使用权营业税政策的通知》（财税[2012]6号）等文件规定,矿业权属于“无形资产”税目中的“自然资源使用权”。

矿业权作为无形资产属于非货币资产,以矿业权为公司或企业投入资金注册的出资属于非货币资产出资方式。地勘单位以矿业权对外投资入股,必须按照国家相关法律法规依法进行矿业权评估,取得合法有效的矿业权评估书,并依法进行相关的备案程序和申报审批程序,取得完备的相关法律手续后才能进行投资入股活动。

1.4 矿业权投资入股的方式

在矿业权持有者将矿业权评估作价投资入股实践的过程中,往往存在和出现两种方式,这是投资合作者共同商定的结果,并常常将其列入投资协议的相关条款加以规定。

(1)矿业权评估作价后全部作为出资投资入股。合作各方共同商定,矿业权持有者在矿业权依法评估作价后全部作为出资投资入股,这种出资方式相对比较简单,并且在全部出资完成被确认后,按流程将矿业权持有者变更为投资设立的新的公司。

(2)矿业权评估作价后部分变现、部分作为出资投资入股。合作各方共同商定,矿业权持有者在矿业权依法评估作价后,按评估确认价的一定比例以现金的形式支付给矿业权持有者,一定比例作为出资投资入股。这种出资方式相对前一种有些复杂,需要在约定的现金支付条件和相关比例的出资全部被确认后,才能按流程将矿业权持有者变更为投资设立的新的公司。

2 矿业权对外投资入股涉及的税费

2.1 非货币性资产投资入股涉及税费分析

按照法律规定,单位、公司、企业、个人和有权投资的其他组织,均可以成为设立公司或企业的投资者。投资者以非货币性资产对公司或企业投资入股,应在投资行为发生时,将投资品分解为按公允价值出售非货币性资产和投资两类会计业务处理,按税法规定核算缴纳税费。被投资者接受以上资产时,应依法按计税或评估确认价值核定资产之成本。

2.2 非货币性资产投资入股应缴纳的税费

由于非货币性资产包含的内容和项目比较多,对于不同投资者,同一投资者投入的不同资产其投资入股行为应缴纳的税费都因其差异而不同。根据税法、相关资料及涉税实践等分析,大致可分为以下8类。

(1)增值税。投资者应按照《增值税暂行条例实施细则》（财政部令第65号）第四条规定依法缴纳增值税。投资方应出具合法票据,接受方符合税法抵扣规定的可凭借增值税专用发票进行抵扣。但是如果用旧设备进行投资,则应按照4%减半征收,不允许开具专用发票,接受方不能抵扣。

(2)消费税。投资入股的资产,属于消费税征税范围的,投资者还应依法缴纳消费税。

(3)营业税。以不动产或无形资产投资入股,是否缴纳营业税按以下两种情况区别对待。①投资合同规定“投资入股后,只收取固定利润,与投资方不共同承担风险”的出资方式,应按“转让无形资产”交易行为,依法缴纳营业税。详细内容可参见《关于以不动产或无形资产投资入股收取固定利润征收营业税问题的批复》（国税函[1997]第490号）的具体规定。②投资合同规定“投资入股后,接受投资方利润分配,共同承担投资风险”的出资方式,不缴纳营业税。详细内容可参见《关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]第191号）的具体规定。

(4)土地增值税。投资者以土地（房地产）作为资产投资入股的是否缴纳土地增值税,详细内容可参见《财政部、国家税总关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）、《财政部、国家税总关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）规定。

(5)企业所得税。由于投资者以非货币性资产投资入股属于非货币性资产交换,因此,矿业权投资的行为应当视同销售缴纳企业所得税。详细内容可参见《企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）、《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）规定。

(6)城市维护建设税和教育费附加。以非货币性资产对外投资凡需缴纳增值税、消费税、营业税的,均需缴纳城市维护建设税和教育费附加。

(7)印花税。如何缴纳印花税,详细内容可参见《国家税务总局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发[1991]155号）规定。

(8)契税。如何缴纳契税,详细内容可参见《契税暂行条例细则》（财法字[1997]52号）、《财政部、国家税总关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税[2008]175号）规定。

2.3 矿业权对外投资入股涉及的税收

根据以上情况分析,投资者以矿业权对外投资入股,属于非货币性资产出资,其涉及的税费及是否缴纳相关税费分析如下。

(1)营业税。根据 “2.2 ⑶ 营业税”所列税法规定,地勘单位以矿业权投资入股,是否缴纳营业税,区别两种情况。①应依法缴纳营业税情形。投资合同规定“以矿业权投资入股后,只收取固定利润,与投资方不共同承担风险”的应按“转让无形资产”交易行为,依法缴纳营业税。详细内容可参见《关于以不动产或无形资产投资入股收取固定利润征收营业税问题的批复》（国税函[1997]第490号）的具体规定。②依法不缴纳营业税情形。投资合同规定“以矿业权投资入股后,接受投资方利润分配,共同承担投资风险”的,不缴纳营业税。详细内容可参见《关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]第191号）的具体规定。

(2)企业所得税。根据“2.2 ⑸ 企业所得税”所列税法规定,地勘单位以矿业权投资入股属于非货币性资产交换,应当视同销售缴纳企业所得税。详细内容可参见《企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）、《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）规定。

(3)城市维护建设税和教育费附加。以矿业权对外投资凡需缴纳营业税的,均需缴纳城市维护建设税和教育费附加。

(4)印花税。据2012年6月8日的中国税务报记者李洪华报道,日前,新疆地税局经请示国家税务总局,对部分地区询问采矿权、探矿权是否征收印花税的问题进行了明确：印花税税目“产权转移书据”包括财产所有权、版权、商标专用、专利权和专有技术使用权等转移所书立的转移书据,而采矿权、探矿权不属于“产权转移书据”税目,因此不征收印花税。

(5)契税。《契税暂行条例》对契税的征税范围已做出明确规定,其征税范围并未包括矿业权。

2.4 矿业权对外投资入股不同方式的涉税问题

由于前面提出和讨论了矿业权对外投资入股有两种不同方式,按照税法的相关规定,在税收处理方面也就存在着不同的方式。

(1)矿业权评估作价后全部作为出资投资入股方式，按非货币性资产投资涉税处理。由于矿业权依法评估作价后全部作为出资投资入股,这种出资方式相对比较简单,属非货币性资产出资,按照非货币性资产投资涉税处理即可。

(2)矿业权评估作价后部分变现、部分作为出资投资入股，应按非货币性出资和矿业权转让两种不同情形分别处理。矿业权在依法评估作价后,按评估确认价的一定比例以现金的形式支付给矿业权持有者,应该认定其为矿业权转让,需要按矿业权转让进行税收处理；一定比例作为出资投资入股,属非货币性资产出资,应按照非货币性资产投资涉税处理。

3 其他相关问题分析

3.1 矿业权涉及的其他相关税费问题

根据国家法律法规规定,矿业权转让过程中应当按照国家有关规定缴纳探矿权采矿权使用费、探矿权采矿权价款、矿产资源补偿费和资源税。单纯就矿业权投资入股行为来讲,并不直接涉及上述税费。如果地勘单位以国家出资勘查形成的矿业权投资入股,必须按照法律法规补缴探矿权采矿权价款,对于非国家出资形成的矿业权,则不涉及探矿权采矿权价款补缴问题。

3.2 矿业权投资入股是否涉及营改增的问题

财政部、国家税务总局《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税[2013]106号）目前仅将“工程勘察勘探服务”纳入营改增范围（5.工程勘察勘探服务,是指在采矿、工程施工前后,对地形、地质构造、地下资源蕴藏情况进行实地调查的业务活动）,矿业权转让交易尚未纳入“营改增”,目前仍然属于营业税征管范围。

3.3 矿业权投资入股的其他相关问题

在实际投资活动中,还有许多特别的情形和问题需要解决,诸如有的地勘单位在以矿业权投资入股的过程中,有的是一个矿业权部分投资入股、部分变现的问题等；另外相关法律规定矿业权投资入股虽不属于非货币性交易,但应视同销售处理,这就从实际上被视同矿业权转让行为处理。在实际工作中,涉及的相关法律法规及税费问题纷繁复杂,除了需要对相关的法律政策信息进行搜集、学习分析外,十分重要的一项工作就是及时向矿业权所在地及地勘单位所在地税务主管部门请教、咨询,求得关注和支持。

3.4 矿业权投资入股涉税纳税地点的问题

由于目前相关法规没有统一并明确矿业权投资入股涉税纳税的具体地点的规定,其纳税地点的确定建议从以下两个方面来考虑。一是部分省区乃至县市,为了当地的经济发展,在国家没有统一明确的法律规定之前,对矿业权涉税问题做出了相关的规定,建议从其规定,以便于今后工作的开展；二是确有实际问题的,建议通过沟通协商解决纳税地点的问题。

鉴于矿业权投资入股涉税一般额度都比较大,政策性强,希望矿业权持有者遵纪守法,依法纳税,依法经营。

[1]百度百科.矿业权[EB/OL].(2014-04-16)[2014-06-10]. http://baike.baidu.com/view/253209.htm?fr=aladdin.

[2]百度百科.非货币性资产[EB/OL].(2014-01-02)[2014-06-10].http://baike.baidu.com/view/81602.htm.

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[4]税屋.视同销售的几种类型总结[EB/OL].(2010-02-15) [2014-06-15].http://www.shui5.cn/article/e8/43926. html.

[5]新浪博客.财税学习:非货币性资产投资的税收相关分析[EB/OL].(2012-08-09)[2014-06-15].http://blog.sina. com.cn/s/blog_4ae7d4ff0102dzsk.html.

[6]鲤鱼网.以非货币性资产对外投资的涉税会计处理[EB/ OL].(2011-01-07)[2014-06-15].http://www.iliyu.com/ source/36210/.

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[8]李福启.非货币性资产出资税务处理探析[J]．上海注册会计师,2013(5):2-4.

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[10]新浪博客.国税总局明确采矿权探矿权转让不征收印花税[EB/OL].(2012-06-08)[2014-06-15].http://blog.sina. com.cn/s/blog_493cd61c0102eahx.html.

Research on the Tax Issues Concerning Investment in a Corporation and Becoming a Shareholder by Mining Rights—One of this Series of Studies with regard to Mining Right Circulation Problems

HAN Jishen1, FANG Ying2, HAN Shuang3
(1.Shandong Provincial Bureau of Geology and Mineral Resources, Jinan 250013, China; 2. New Energy Co., Ltd. of Shandong Geology and Mineral Resources, Jinan 250013, China; 3. BOE Technology Group Co., Ltd., Beijing 100015, China)

Making investments as shares by using mining rights is non-monetary mode of investment in geological exploration units. There are two ways to invest to a corporation and becoming a shareholder by mining rights. That is: one way is that after evaluating and pricing mining rights, using mining right to invest to a corporation; the other is to realize part of mining right and paying part as investment. This means that the first mentioned of two should be tackled according to the non-monetary assets investment tax; the latter can be handled according to the non-monetary contribution and transfer of mining rights respectively. This paper introduces the taxes that involved in investments by using mining rights. These include: business tax, corporate income tax, urban maintenance and construction tax, educational surtax, stamp duty and agree tax. Other related problems such as whether the investment in a corporation and becoming a shareholder by mining rights is related to the issues that replace the business tax with a value-added tax, the issues in relation to tax- related and tax payment place, should be flexible dealt with according to the specific situation and related policy.

mining right; investment; tax related; studies

F407.1

C

1672-6995（2014）07-0007-04

2014-06-27；

2014-07-09

韩继深（1957-），男，山东省莱芜市人，山东省地质矿产勘查开发局高级经济师，研究生学历，主要从事地勘经济和地勘财务管理研究。