浅析内部环境对企业内部控制有效性的影响

2012-03-13中国海洋大学张睿

中国商论 2012年22期

中国海洋大学张睿

浅析内部环境对企业内部控制有效性的影响

中国海洋大学张睿

内部控制环境是内部控制的基础和核心，其好坏直接决定了企业内部控制实施的效果。本文界定了内部控制有效性及内部控制环境，并具体从组织架构、发展战略、人力资源、社会责任和企业文化五个方面分析了影响内部控制有效性的内部环境因素，提出了完善企业内部环境的建议。

内部环境内部控制有效性影响因素

我国财政部等五部委在2008年联合颁布了《企业内部控制基本规范》，2010年又发布了《企业内部控制配套指引》，要求企业评价内部控制的有效性，披露年度自我评价报告；同时聘请会计师事务所对内部控制的有效性进行审计，出具审计报告。在我国，随着内部控制问题由热点转为焦点，对内部控制有效性的研究也蓬勃发展起来。有效的内部控制能够提高公司的经营效率，保护投资者的利益。内部环境是内部控制的基础，决定了内部控制的基调，营造良好的内部控制环境，能保证企业内部控制的顺利实施，从而促进公司的规范运营和健康发展。

1 内部控制有效性与内部控制环境

COSO报告指出，如果董事会和管理层能够合理保证经济实体的经营目标得到实现、财务报表可靠、遵守法律和规章制度，则内部控制系统是有效的。在国内学者中，陈汉文等(2008)认为内部控制的有效性是为相关目标的实现提供的保证程度或水平。张颖等(2010)认为内部控制的有效性源于内部控制目标的实现，将内部控制的有效性定义为：“内部控制对合规目标、报告目标、经营目标、和战略目标的实现提供的保证程度。”内部控制为目标实现提供的保证程度越高，内部控制就越有效；反之，则无效。

在COSO框架中，明确了企业内部控制的五个要素：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通以及监督检查。我国2008年颁布的《企业内部控制基本规范》借鉴了COSO框架中“五要素”的模式，形成一个相互联系、综合作用的内部控制整体。不管是在COSO框架中还是在我国内部控制规范体系中，内部环境都被列为内部控制要素之首，可见其重要地位。刘玉廷(2010)在解析《企业内部控制配套指引》中指出，内部控制环境是企业实施内部控制的基础，支配着企业全体员工的内控意识，影响着全体员工实施控制活动和履行控制责任的态度、认识和行为。随着内部控制逐渐由“以制度为本”向“以人为本”发展，内部控制环境这个无形要素也越来越受到社会的关注与重视。

2 影响内部控制有效性的内部环境因素分析

我国2010年公布的《企业内部控制配套指引》中关于内部环境类指引有5项，包括组织架构、发展战略、人力资源、社会责任和企业文化，各自从不同的角度影响着内部控制的有效性，本文基于这五个方面展开讨论，浅析内部环境对内部控制有效性的影响。

2.1 组织架构

组织构架主要包括：治理结构和内部机构设置，近几年关于内部控制有效性的研究也主要集中在公司治理和公司管理上。合理的公司治理结构和机构设置能有效地促进公司内部控制的设立及运行。

2.1.1 公司治理结构对内部控制有效性的影响

公司治理结构是由所有者、治理层和管理层之间形成的相互制衡的制度安排。治理结构是内部控制中不可或缺的重要组成部分，在内部控制体系中居于最高层，已有的国内外大量案例也表明，公司内部控制实效的根源在于公司治理结构的缺陷。从目标来看，公司治理的目标是实现股东利益最大化，而内部控制的目标是合理保证企业目标的实现，只有实现企业目标，才能实现股东财富最大化(程晓陵、王怀明，2008)。可见，公司治理目标和内部控制目标是一致的。从过程来看，治理结构是公司内部控制建立和实施的背景，企业治理控制直接影响下层管理控制和作业控制的效果，良好的企业治理控制为内部控制的有效运行奠定坚实的基础(张颖、郑宏涛，2010)。从治理结构的三个层次来看，首先，合理的股权集中度能保证控股股东监督治理层及管理层的行为，有效地提高内部控制的效率；其次，董事会在公司治理结构中处于核心环节，一个积极有效的董事会能有效地减少管理者和股东之间的利益冲突，制定公司的重大战略，保证内部控制的有效实施。同时，管理层负责内部控制具体构建及日常运行，其良好的内控意识及自身的诚信和道德价值观念对整个公司的内控制有效实施起到良好的表率作用。

2.1.2 机构设置对内部控制有效性的影响

组织机构是指为企业活动提供计划、执行、控制和监督职能的整体框架，是内部控制的“硬件”因素。内部控制是根据组织机构和责权分配来建设和运行的，如果内部机构设计不科学, 权责分配不合理, 也可能导致机构重叠、职能交叉或缺失, 运行效率低下。内部机构的设置涉及到多方面的因素，包括企业性质、发展战略、文化理念、管理要求等，同时还要考虑管理人员的信息沟通渠道及风险防范体系。组织机构必须要服从于企业的发展战略，当战略作出调整时，需要组织结构迅速作出相应的改动以保证发展战略的实现。企业在进行职责划分和职责授权时，对不同岗位设置不同的权限与控制规范，为执行任务和承担责任的组织成员提供所需资源，并保证他们的能力与职责权限相匹配。

2.2 发展战略

发展战略是企业在对现实状况和未来趋势进行综合分析和科学预测的基础上，制定并实施的长远发展目标和战略规划。企业设计和运行内部控制，最终目标是要保障企业发展战略的实现。发展战略合理规范了企业的内部控制目标和内容，判断评价内部控制有效性的一个重要标准和根本依据就是其是否有效地保证了发展战略的顺利实现。同时，发展战略也与企业经营风险直接相关，是风险控制的基础，为企业风险评估提供依据。

2.3 人力资源

Goh(2007)研究认为如果内部控制失败能给高管人员带来人力资本价值损失，那么他们事前就有动机对内部控制实施有效的监督。人力资源是企业组织生产经营活动而录用的各种人员,包括董事、监事、高级管理人员和全体员工。人力资源是公司内部控制的最基本元素和重要组成部分，内部控制的有效运行，需要“人”的有效执行。科学合理的人力资源体系及人力资源结构能实现人力资源的合理配置和布局，使人力资源效用最大化，保证企业发展战略及目标的实现。

首先管理团队是企业人力资源的核心，管理团队包括决策层和经理层，其经营管理素质及行为能力决定了企业的整体实力。其次企业员工的胜任能力、创新精神、诚实敬业等因素是内部控制科学有效的合理保证。同时企业对员工的招聘、训练、业绩考评、激励制度等很大程度上决定了企业的人力资源水平。

2.4 社会责任

社会责任是企业在经营发展过程中应当履行的社会职责和义务，主要包括安全生产、产品质量、环境保护、资源节约、促进就业、员工权益保护等。实际上，就内部控制的有效运行而言，无论是修正药业等的“毒胶囊”事件，三鹿“毒奶粉”事件，还是富士康“跳楼风波“，其企业内部控制有效性的缺失，都是源于社会责任构建的缺位。我国的很多企业，特别是中小型企业，单纯追求销量和市场份额，忽视了内部控制的构建，有些更是丧失了社会道德底线。在我国屡屡发生的食品安全事件及环境污染、资源浪费等，都严重侵害了大众的利益，并且使企业遭受巨额损失，声誉受损甚至走向破产。

2.5 企业文化

企业文化是企业在生产经营实践中逐步形成的、为整体团队所认同并遵守的价值观、经营理念和企业精神，以及在此基础上形成的行为规范的总称。企业文化不仅包括长期以来形成的核心价值观、企业的经营特色及诚实守信的经营理念，还包括团队合作与开拓创新的精神等支撑企业蓬勃发展，并可以度过危机的无形因素。企业文化建设是内部控制的重要基础，内部控制的各项规章制度，甚至是企业的发展战略和经营目标，都需要和谐有效的企业文化。积极良好的企业文化为企业提供强大的精神支柱，提升企业的核心竞争力，为内部控制的有效性提供有力保证，是内部控制的“软件”因素。反之，如果企业缺乏积极良好的企业文化，会加大企业的经营风险，导致员工缺乏凝聚力和竞争力，缺乏开拓创新、团队协作的精神动力，使企业的内部控制失去活力。

3 完善内部控制环境的建议

3.1 完善公司治理结构，构建合理有效的组织结构

完善公司治理结构，要优化股权结构，建立合理有效的董事会制度及监事会制度，合理配置董事会、监事会及经理层的责任、权利和利益，形成一种有效的制衡机制，保证内部控制的有效执行。首先，积极推进国有股减持，并借鉴国外成功经验引入机构投资者，在保证小股东权益的基础上增大除控制人的其他大股东的持股比例，实现大股东之间的相互监督和制约。其次，董事会要对内部控制总负责，切实履行董事会的内部控制管理职能。并完善独立董事制度，使其对内部控制的实施和内部人员的行为形成一定的监督制约，最大限度地维护股东的权益。同时，还要加大监督力度，充分发挥监事会的监督服务职能，提高内部审计机构的地位和作用。一方面，监事会代表股东大会对董事会及成员、管理机构等进行全方位的监督控制，并对内部控制中存在的诸多问题进行公布处理；另一方面，要保障内部审计机构在内部控制中的独立性和权威性，实现其对内部控制有效性的监督检查，对检查中发现的内部控制的重大缺陷，要及时地向监事会报告。

建立合理的企业组织结构，以不相容职务相互分离为原则，保证部门、员工能各司其职，明确其在企业中的职责和作用。组织机构的设立要与企业的发展理念、经营特征、业务流程等结合起来，实现专业分工，提高内部控制的效率。

3.2 加强人力资源管理

企业内每个员工不仅要是内部控制的被制约者，更要成为建设者和维护者，全面提高内部控制意识，自觉履行内部控制规范。企业要建立一套人才招聘体系，特别是对管理层人员的能力、素质、经验等严格把关，同时还要定期通过后续教育、岗位培训、绩效考核等办法提高人员的整体素质，特别加强企业员工对内部控制相关规范的学习。不断完善内部激励机制，激发员工的工作热情及创造力，降低人员流失风险，从而提高企业的核心竞争力，保持企业持续稳定经营。

3.3 构建和谐企业文化，加强社会责任意识

企业文化是软环境因素，是企业在长期经营中不断探索的结果。企业文化虽然是无形的，但其塑造需要以企业制度和战略的有形形式体现出来，即将企业文化制度化。首先，企业的董事、监事及经理层是企业文化塑造的原始动力，是企业文化的创造者、履行着、激励着，不仅要在严格要求自己的前提下，以身作则率先垂范，还要积极倡导企业员工遵守企业内部控制和企业文化制度，使员工在企业文化的指引下积极的投身到工作中。其次，将内部控制规范与企业文化建设有机结合，使其相互促进、相互发展，使企业文化在长期发展的过程中逐渐体现出内部控制的特征及规范，最终形成企业的“内控文化”。同时，要加强员工的企业文化意识，创造诚实守信、爱岗敬业、开拓创新的文化氛围，并积极引导员工的合作意识，在团队协作中不断提高自身能力，实现企业与员工的双赢。

越来越多的食品安全、药物安全等社会诚信事件提醒我们，加强社会责任意识，诚实稳健经营是企业内部控制的有效实施及长期持续发展的重要保证。在内部控制体系构建中加强安全监控和风险评估等规范，切实保证生产安全、质量安全，建立保护环境及节约资源的制度，在履行社会责任中实现企业良好形象的构建。