王庆功

一、财务报告的内涵的变化

(一)财务报告的目标的变化提高了财务报告的信息质量

会计准则——《基本准则》第四条指出:财务会计报告的目标是:向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息,反映企业管理层受托责任的履行情况,有助于财务会计报告使用者作出经济决策。新准则财务会计报告的目标是:向财务会计报告使用者提供企业财务状况、经营成果和现金流量等有用的会计信息,反映企业管理层受托责任履行情况,有助于财务会计报告使用者做出经济决策。可见新准则中的财务报告目标不仅仅考虑了已有投资者的利益,更强调财务报告决策有用性,财务报告目标的变化,说明我们已经开始用高质量的新会计准则,因为对财务报告质量提出了新的要求。

(二)会计核算方法的变化导致报表地位发生改变

新准则中的多项准则,比如:《基本准则》中关于收入和费用要素的定义、《或有事项》准则关于预计负债的确认、《所得税》准则关于资产负债表债务法的运用等均以“资产负债观”的理念来规范某类交易或事项,随着收入费用观向资产负债观的转变,会计计量的重心逐渐从利润表上转移到资产负债表上。资产负债观实际上是一种更为注重交易和事项实质的方法,用一种会计信息使用者易于理解的方式在财务报表中反映这些交易或事项的结果。即:先确认和计量该类交易或事项的产生对相关资产和负债造成的影响,然后再根据资产和负债的变化来确认收益,从而改变了以前重利润表轻资产负债表的理念,更加看重资产负债表和现金流量表所描述的企业财务状况。

(三)公允价值计量的引入使“全面收益观”得以在财务报告中体现

新准则中引入公允价值计量的经济事项很多,在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组、非货币性资产交易等交易事项中,在满足公允价值计量的前提下均要求按公允价值计量,当上述交易发生时,资产的账面价值与公允价值之间的差额可以计入当期损益,一并体现在利润表上。特别是金融资产改变了过去只记“浮亏”不记“浮赢”的现象,较好的体现全面收益观理论。

(四)合并报表编制从侧重母公司理论转为实体理论更真实的反应了股东应享有的权益

新会计准则对合并财务报表准则的修改体现出修订后合并报表范围的确定更关注实质性控制,母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围,而不一定考虑股权比例。所有者权益为负数的子公司,只要是持续经营的,也应纳入合并范围。这一变革,将对上市公司合并报表利润产生较大影响。合并报表也从母公司理论转为实体理论,为我国的资本像国外市场拓展奠定了基础。国际会计惯例中实体理论是合并财务报表的主流理论,我国自加入世界贸易组织后,企业要在全球范围内参与竞争,而且我们已经有了资本跨出国门的经济实力,所以采用实体理论编制合并报表更加符合我国资本市场发展的现状。实体理论所提倡的合并会计报表是为企业集团的所有资源提供者编制的,对合并主体而言,少数股东权益并不是一项义务,不会导致经济利益的流出。同样地,少数股东损益也不是一项费用,而是对合并主体实现的合并净利润的一项分配,这样更真实地反映了企业股东应享有的权益。

二、会计政策的运用更加强调实质重于形式的原则

在资产负债观的前提下,新会计准则所规范的核算体系对公司财务信息的确认、计量和披露提出了更高的要求。例如从《企业会计准则第13号——或有事项》的核算要求就可以看出,资产负债观要求资产和负债是真实的存在,收益是净资产价值增值带来的增加。而或有事项的确认、计量和披露正是在资产负债观的思想的指导下,以稳健性和谨慎性为基础,更多考虑了如何真实反映资产和负债的价值,减少了那些主观判断因素较强的摊销、应计方法的应用,从而提高或有事项判断的准确性,体现出了实质重于形式的原则。另外我们认为同一控制下的企业合并在经济实质是企业内部资产的重新组合,因而在会计政策上明确规定对同一控制下的企业合并采用权益结合法进行会计处理,不能采用购买法进行会计处理。但权益结合法往往可以导致合并当年净利润较高,资产和所有者权益较低,净资产报酬率高。所以,在统一控制下企业合并对会计信息的影响会有明显的差异。

三、公允价值计量属性的大量引用是一把“双刃剑”

从我们国家市场经济规范的角度来说,对于公允价值的确认、计量和审核都还存在着不少的问题。因为公允价值计量属性的引入和公允价值的难以取得,无法杜绝上市公司发布虚假信息的可能性,这不仅加大了分析难度,同时也有可能使分析结论的准确性受到影响。本世纪初的金融危机爆发后,以金融界为代表的反对者则对金融衍生产品只有用公允价值计量才能最好的体现公司财务状况的理论提出质疑。他们认为公允价值模式是对以历史成本为主要计量属性的极度背叛,不仅缺乏可靠性,而且将导致金融机构的收益产生巨大波动,促使金融机构的贷款决策短期化。金融监管当局更担心公允价值的运用会增加财务报告波动性,在宏观面上影响到金融系统的稳定。

参考文献

[1]中国财政部.《企业会计准则》[Z].北京:中国工商出版社,2006

[2]柴慧.财政部副部长王军解读《新企业会计准则体系特点》.2006-08-11