覃颖刚

摘要：现今作业成本法在国外以得到较为广泛的应用，从最初的只应用于制造业，已扩展到商业批发与零售、金融、保险机构、医疗卫生等部门。而在国内，由于所处环境和信息化程度的差异，在应用方面远远落后于国外企业，但可喜的是一些先进的制造型企业已开始进行尝试。

关键词：作业成本法企业应用条件

0 引言

随着信息技术的进步，准时制生产、精益生产等生产方式的应用，企业的经营环境发生了深刻的变化，企业经营以产品为中心向以客户为中心转变，企业竞争由单个企业竞争向供应链竞争转变。在新的背景下，企业的产品成本结构发生了重大变化，传统的成本核算方法失去了精准性、成本控制手段失去了适应性，从而导致了新的成本控制方法—“作业成本法”的出现。

1 什么样的企业需要作业成本法

有人认为只有现代化的制造业才适用作业成本法，传统企业不适用，其实这只是一种表象，真正的内在动因是企业内部成本信息的扭曲和对成本信息精准性的需要，而现代化的制造业在此方面表现得更为突出。

1.1 成本信息扭曲

1.1.1 固定制造费用比重增大，直接人工费用比重减小，计算出的制造费用的分配率变得很大，从而扩大了成本信息偏差。科技进步和资本有机构成的提高，其结果是设备价值的提高和使用寿命的缩短，导致固定资产折旧的增大。科技进步的另一个趋势是需要越来越多掌握现代科学技术的高素质人员，这直接导致传统方法下用来分配制造费用的直接人工工时大大减少。制造费用增大和直接人工减少的双重作用，使传统成本核算方法下制造费用分配率很大，且生产自动化程度越高，分配率越大。过大的分配率造成的成本信息的人为扭曲。

1.1.2 随着与工时无关费用的快速增加，传统的成本核算方法用不具因果关系的直接人工去分配这些费用，必然造成成本信息的失真。由于传统的少品种、大批量生产模式让位于多品种、小批量生产。因此，与单个产品生产工时无关的费用，如设备调整准备费用等生产支持费用大大增加。把这些无关的费用强行按工时去分配给产品，必然会造成分配结果的扭曲。另外，基本劳动时间是按加工生产时间统计的，它不包括原材料采购、搬运以及转换产品生产花费在调整准备上的时间等，而以基本劳动时间为分配的基准加大了成本扭曲。

1.2 企业对成本信息的需要 现今，经济环境发生了巨大的变化，企业能否适应经济环境成为生存、发展的关键。对许多企业而言，传统的成本系统由于成本信息不充分、不准确，已经无法适应经济环境的需要和企业现代管理决策的需求，无法为管理提供有用的信息支持。现代企业对成本信息的需要主要体现在以下两方面：

1.2.1 战略决策需要 在企业的所有决策中，许多决策都与成本直接相关。在影响企业基本决策的众多因素中，成本因素至关重要。尤其是企业采用成本领先战略时，产品成本决定了企业的竞争力和客户的选择倾向性。传统的成本方法，由于其成本信息扭曲和相关性差，使企业战略决策处于两难的境地。而作业成本法通过对“资源—动因—作业”的细致分析，能够及时提供准确的成本信息，并对企业内部作业链进行管理，从而成为决策支持的基础。

1.2.2 流程的柔性化需要传统的成本方法是建立在产品功能单一的市场需求环境下，而大批量的生产使企业生产更多的注重流程的标准化，使得以“产品”为对象的传统成本核算方法能够满足企业对成本信息的需求。而随着市场需求的多样化，使得产品向功能和结构模块化转变,迫使企业建立完整的产品结构和柔性化的生产流程，这就要求企业对于作业或作业中心进行标准化而不再是传统的生产流程的标准化。通过作业的标准化来满足产品多样化的定单式生产，实现产品功能的多种组合，而传统的成本核算方法不再适应新的生产环境和作业的标准化。而此时，作业成本法以作业或作业中心为核算对象，适应了新的环境的需求。

２什么样的企业能够实施作业成本法

作业成本法作为一个复杂的系统工程，并不是什么样的企业都能够成功实施。它需要企业具备一定的基础条件，才能实现作业成本与企业管理和特点的对接。

2.1 具备一定的管理基础

2.1.1 实施标准化管理 标准化管理是指企业制定的，对企业范围内需要协调、统一的技术要求、管理要求和工作要求所制定的标准。对于作业成本法来说企业标准化管理达到一定高度，能够帮助作业成本法的有效实施。作业成本法依赖于现代化信息技术，而现代信息技术是建立在企业管理标准化的基础上，包括：物料清单（BOM）物料管理标准化（编码）、流程的标准化等。此外，作业成本法本身是植根于企业标准的作业中，他是以企业标准的作业为成本核算对象。

2.1.2 定额管理健全 定额是企业生产经营活动中，对人财物的配备、利用和消耗以及获得的成果等方面所应遵守的标准或应达到的水平，它是一种量的体现。通过企业的定额标准可以帮助寻找合适的作业水平，可以成为制定成本动因的主要标准或依据，解决作业成本的分配标准的问题。企业的定额需要根据企业情况进行持续完善，才能有效保证定额管理的先进性和可执行性。

2.1.3 制定有标准成本 标准成本是通过精确的调查、分析与技术测定而制定的用来评价实际成本、衡量工作效率的一种预计成本。作业标准成本体现了成本控制的理念，在制造环节关注作业优化和改善，致力于作业效率的提升；在成本分析环节，通过多维分析，及时发现成本管理中存在的问题，消除不利影响，使成本管理持续改进。

2.1.4 清晰的作业中心 作业成本管理系统是以作业中心为核算和管理对象。作业中心是根据资源的同质性和作业的同类性进行有效整合后确定的。作业中心设定，一方面，决定了作业成本法的核算对象；另一方面相对“作业”来说大大简化了核算的工作量，有效节约了企业有限的管理资源，有利于企业进行成本分析。

2.2 有效的技术支持

2.2.1 高效的信息技术平台作业成本法以作业为中心，涉及到产品形成的整个作业链和价值链。因此，作业成本法的实施需要大量的数据信息，如果没有信息技术平台的支持，开展作业成本法是十分困难的。因此，企业要想有效实施作业成本法，就必须以信息技术平台为基础，进行作业成本法的开发、实施、应用与优化。

2.2.2 合适的人员配备作业成本法是一种比较复杂信息处理系统。在实施作业成本法的过程中，行为和组织因素起着重要的作用。为实施作业成本法，需要企业调整组织结构，重新配置人财物等，成本管理人员需要与制造和运营管理等人员合作成立一个专业背景互补的设计组。因此，企业需要增加熟悉作业成本法的管理人员、会计人员和信息技术开发人员，才能合理、有效的进行作业成本系统的设计开发，才能实现作业成本信息的合理应用。

2.3 良好的成本控制环境

2.3.1 管理层的重视 现代科技发展与运用，带来了企业经营环境的变革，影响着企业的管理方式，成本管理受到了巨大的挑战。这就使得以作业链和价值链为基础的作业成本法成为企业成本控制的迫切需要，企业管理层必须高度重视。同时，作业成本法的实施也可能增加运行的管理成本和阻碍，这需要企业最高管理者以其独有的地位和权力统筹安排, 并在必要的时候进行协调与沟通。此外，作业成本法从企业战略全局出发, 注重与竞争战略、质量战略及系统速度的对接, 这也需要企业领导自始至终的大力协调与支持。

2.3.2 良好的全员作业成本控制理念 应该认识到作业成本法是一种全员、全过程、全方位的成本核算和控制方法，在企业内部要形成从决策层到操作层、从职能部到班组以及所有部门、单位都重视成本，关心成本的氛围。通过提高全员成本意识，积极参与成本控制，使成本管理观念得到广泛的认同，为推行作业成本法创造良好的环境。