□ 南昌 杨慧梅

随着经济的不断发展，人类对能源的需求与日俱增，但是含碳能源的大量使用带来的是二氧化碳排放量增多，产生了温室效应。为了人类的可持续发展，各国签订《巴黎协定》一起应对气候变化。党的十八大中，将环境保护纳入经济发展的全局。“十三五”以来，国家和地方出台了许多建设生态文明的改革方案和法规加强生态环境保护。

碳排放是大气污染的重要来源，据资料显示，我国全部火电机组的温室气体排放量约占全国碳排放量的40%，因此对于电力行业进行碳排放的控制与管理就尤为重要。我国先设立了七个碳排放交易试点，试点成功后，建立了全国碳交易市场，第一个被纳入的就是电力行业，据《企业温室气体排放信息披露问题研究》显示，超20个省市出现了典型的碳排放信息披露案例，5省要求企业披露碳排放信息，目前企业碳排放信息披露程度滞后于政府要求，还处于初级阶段。

本文结合碳会计、碳会计披露的相关理论以及国内外碳会计披露的相关研究，对华能国际披露现状分析，发现其在信息披露中的问题并提出可行性建议，帮助企业在碳会计信息披露方面更加规范和系统。我国虽建立了碳交易市场，但还没有统一碳会计信息披露框架，缺乏相应的准则与法律规范的指导。因此，研究企业的碳会计信息披露有一定的理论意义。

一、文献综述

碳会计信息披露方式到目前为止都没有一个统一的标准，很多企业采取的披露方式存在差异，很多都遵从自愿性。Jane Andrew（2011）报告碳会计的自愿性意味着公司可以使用规定的指导方针，也可以选择更适合报告实体或寻求不同监管制度。Haslenda（2015）在缺乏系统的碳核算和报告框架的情况下，各行业看法不同，要建立统一的标准及框架。需确定碳排放定义及披露内容。提出建立系统的碳核算和缓解框架，用碳绩效指标在行业之间的比较。监测碳排放情况，采取有效措施减少碳排放。Gibassier（2020）不能脱离社会性质和可持续发展目标的系统性联系来看待碳核算，调动多个群体应对气候变化，发展水平不同的国家应采取不同的措施。Y Qu（2019）采用分析层次结构过程对煤炭行业10家上市公司进行研究，对年报的碳会计信息进行定量研究，发现该行业上市公司碳会计信息披露水平低、披露内容分散、披露层次不齐的问题。Elmadhoun（2020）应将碳核算计量碳排放对气候变化产生的负面影响用货币进行衡量，通过特别报告披露该影响。通过分析碳核算在各风险管理、成本管理、减少碳排放方面的作用验证碳会计的重要性以及它在缓解气候变化影响方面的必要性。Datt R（2019）选取了美国487家企业参与CDP调查，使用多个回归模型测试碳披露水平。实验证明碳性能较好的公司披露更多，CDP碳报告是传达CDP可信赖信息的有效机制。认为应该有针对特定行业的披露准则，在项目层面应该更多的披露。

我国对碳排放会计信息披露研究主要集中在碳会计信息披露方式和内容上。陈华（2013）提出采用指数分析法对碳会计信息披露进行计量。王芸、洪碧月（2016）提出一种新的碳信息披露方式—事项法与价值法相结合。崔也光（2017）认为当前碳交易市场的碳会计信息披露内容形式和内容不统一影响其披露质量。杨方蕾（2018）选取了9家高污染行业的上市公司，通过横向和纵向比较碳会计信息，发现上市公司披露意识不强，披露内容片面化。闫华红（2018）应用VBA编写爬虫程序，对2007—2016年上市公司社会责任报告中内容进行分析，提出要对企业的碳会计信息披露监管。蒋祝仙（2018）提出构建碳会计信息披露框架，制定披露原则和披露内容。谢利娜（2020）通过分析2018年CDP披露项目中国报告发现，中国自愿参与CDP披露的公司较少，我国要建立一套完善的碳会计信息披露体系。王廷章（2020）指出在会计报表中应当披露碳排放引起的有关财务状况变化、和节能减排战略等会计信息。王雷（2020）对HN公司的碳会计信息披露现状进行分析，得出电力行业碳会计信息缺乏审计，披露内容质量不高，形式不规范。张宏（2020）认为碳会计信息披露研究多为规范性研究和定性分析，外部利益者很难获取到数据和以货币计量的碳会计信息。

二、碳会计信息披露的相关概念

1.碳会计的概念。碳会计是一门新兴学科，以货币为主要计量单位，采用相应的方式对碳排放权交易和碳减排等经营活动进行确认、计量、记录和报告。结合相关法律制度，反映企业的碳资产、碳负债、碳排放交易权等，披露企业在经营活动中的资源利用效率和社会效益。碳会计信息是企业碳减排及碳排放权交易等方面的会计信息，反映企业碳排放相关的财务状况，还有企业为节能减排所采取的碳治理信息和措施。我国现在面临着严重的环境问题，企业作为经济发展的重要部分，应主动披露碳会计信息，履行相关的社会责任。

2.碳会计信息披露的概念。碳会计信息披露指企业在碳交易过程中将碳排放相关信息转换为财务信息，然后以报告形式向社会公布，满足政府、利益相关者和自身需求。表内和表外披露是目前最常见的披露方式。表内是在财务报表中披露碳会计相关要素。表外是在报表附注或其他环境相关报告中披露碳管理和节能减排措施及绩效。碳会计信息披露不仅可以满足信息使用者的需求，还能对企业起到一定的监督作用。

三、华能国际碳会计信息披露现状分析

1.碳会计信息披露的方式。企业火力发电是造成污染的重要因素之一，政府环保部门规定其有义务有责任向社会公众按时披露企业的碳会计信息报告。华能国际是我国以火力发电为主的较大型电力企业之一，碳会计信息主要在可持续发展报告和环境、社会和管治报告中披露。

通过研究这些报告发现，华能国际的碳会计信息披露主要集中在环境、社会和管治报告中，报告中详细地披露了公司在碳减排方面做出的贡献，公司CO2、SO2等温室气体及烟尘废水的年排放量。年度报告和社会责任报告中披露内容较少，年度报告中披露了环保补助费用等费用，社会责任报告中简单描述了公司的环境责任，没有形成独立的报告，也没有其他完善的方式来披露。研究发现，碳会计信息多以文字叙述，且碳会计信息披露没有设置专门的板块，信息披露较分散。

2.碳会计信息披露的内容。华能国际自国家发布碳减排相关条例政策以来一直严格遵守国家规定，在碳会计信息披露方面走在众多企业前列。2006年起发布了第一份可持续发展报告，后因其在香港联交所上市，2016年开始披露环境、社会及管治报告。

碳会计信息披露的内容是信息使用者们最关心的部分，对会计信息使用者有重要影响。经研究发现，华能国际的各类型关于碳会计信息披露的内容主要集中在以下几个方面。①碳减排与节能措施。华能国际2016-2020年碳减排与节能措施发现，该公司一直坚持着三个大方向：持续发展新能源、坚持技术创新和推动节能减排。每一年都在不断推进清洁能源项目的发展，提高清洁能源生产率；不断加大对创新技术的研发投入，致力提高企业生产效率，减少污染；在节能减排方面不断加强能耗管理和固体废弃物的管理。②碳排放监测核算数据信息。2016-2018年华能国际CO2排放量呈上升趋势，但是近两年来呈现下降趋势；SO2、氮氧化物和烟尘排放量在逐年减少。可见该公司在严厉执行国家碳减排要求，在生产过程中不忘环境保护。但从披露的数据来看，该公司披露的数据较简略，披露的只有年度总量，没有具体对应生产经营环节。没有具体披露该公司碳排放数据和监测核算的计算方法，相关利益者能了解到的只有最终的披露结果。从以上分析可以看出，华能国际在碳数据监测核算方面还需要进行完善，提高碳会计信息披露质量，使公众能更好了解企业在碳减排和节能方面做出的贡献。③碳财务信息。华能国际近5年的年度报告发现，该公司一直都得到政府的环保补助，但是金额总体呈下降趋势，自2018年开始披露环保税，公司每年在排污方面都有较大费用支出。但该公司每年表内披露的只有环保补助、环境保护税和排污费等财务信息，并未披露碳资产、碳负债和碳排放权等相关的财务信息，也没有对碳排放权交易等事项进行会计处理，多是通过其他报告以文字叙述等方式进行披露。

四、华能国际碳会计信息披露存在的主要问题分析

1.碳会计信息披露方式不统一规范。华能国际之前主要是通过社会责任报告和可持续发展报告披露碳会计信息，之后因在香港联交所上市，开始披露环境、社会和管治报告，并开始在该报告中披露环境相关指标、为环境保护所做出的环保节能措施以及取得的成效。分析发现公司碳会计信息披露方式不规范，披露信息内容分散。2019年国家财政部颁布了《碳排放权交易有关会计处理暂行规定》，要求重点排放企业进行碳交易时应当按照规定进行会计处理，但该企业并未按照规定进行披露。缺乏统一规范的披露框架，信息缺乏可比性，不利于信息使用者及时有效地获取相关信息，可能会影响相关决策。

2.碳会计信息披露内容不全面。研究发现华能国际碳会计信息披露较分散，碳会计信息披露主要集中在可持续发展报告和环境、社会和管治报告中。而这些报告中的碳会计信息主要是大力发展新能源，持续优化能源结构、推动企业创新和积极践行节能减排等内容。在年度报告中也披露了一些，主要是公司获得的环保补助、交的环境保护税和排污费用等，而有关的碳资产、碳负债和碳交易事项并没有披露。《暂行规定》统一要求将碳排放配额确认为“碳排放权资产”，并在“其他流动资产”项目列示，并对出现不同情况的账务处理做出了详细说明，通过研究发现，该企业并没有按照规定对碳排放配额进行账务处理，也没有披露相关财务信息。

3.碳会计信息披露内容形式化。从华能国际2016-2020年对外披露的可持续发展报告和环境、社会和管治报告中可以发现公司的碳会计信息披露中多是文字性描述的定性信息，而碳交易、碳排放权配额等相关的量化信息很少，对外披露碳会计信息缺乏数据支持，影响信息的真实性；公司碳会计信息披露的大多数是企业为碳减排和节能制定的目标、采取的措施、取得的成效等对华能国际有利的正面积极信息，对于公司的环保处罚等会对公司造成负面影响的信息并未进行详细披露。真正应当披露的信息并没有披露，披露质量不高。

4.碳会计信息披露内容难以审计。通过华能国际碳会计信息披露内容分析发现，披露的数据多为定性信息，没有以货币计量方式对碳会计信息进行披露。公司每年都会聘请独立的第三方审计机构对公司的财报进行审计，但第三方审计主要是通过货币计量的财务数据对公司进行整体审计，而公司没有形成独立的碳会计核算体系，披露内容在很大程度上具有选择性，披露不全面。审计难度大大增加，审计机构难以对公司的碳会计信息进行审计并出具报告。公司的利益相关者通常是通过公司的审计报告来评估该公司的经营状况，尤其是对高污染高排放的电力企业来说，碳会计信息审计报告是反应公司经营状况的重要信息来源之一。碳会计信息难以审计，碳会计信息的可靠性降低。

五、完善碳会计信息披露的相关对策分析

1.建立健全碳会计信息披露制度体系。第一，要求企业严格遵守相关准则和披露相关内容。根据最新资料显示，国家财政部颁布了《碳排放权交易有关会计处理暂行规定》，阐述在四种不同情境下的账务处理办法，并规定了财务报表列示和披露要求，对报表附注披露也作出了要求。第二，完善碳会计信息披露内容。电力企业要加强对于各环节上碳排放的测量及监督，我国已经制定了电力行业的温室气体排放的核算与报告说明，电力企业应当将企业碳排放量核算与报告的方法与过程向公众披露。既可以增强对碳排放的管理，有利于碳减排目标的实现，又可以使信息使用者更加深入了解企业的碳排放信息，提升企业的社会形象。第三，建立独立的碳会计信息审计机构。我国并没有独立的碳会计信息审计平台，我们需要建立专门的碳会计审计机构对企业的碳会计信息进行审计，也要培养更多专业的碳会计审计人才，制定碳审计制度，建立碳审计标准，促进碳审计更好发展，方便对碳会计信息披露报告进行审计，规范企业的碳会计信息披露内容。

2.构建完善碳会计信息披露监管机制。第一，加强外部的监管作用。政府在监管时应严查企业是否按照国家规定进行账务处理，披露形式是否规范，内容是否披露完整。对没有按照规定执行的企业应给予警告或处罚；指导企业规范碳会计信息披露方式，完善披露内容，提升披露质量。外部监管光靠政府是不够的，还需要外界媒体和人民群众的监督，群众和媒体对碳会计信息披露的重视会对企业造成外部压力，从而企业为了维护企业形象提高碳会计信息披露质量。第二，加强企业的内部监督作用。企业应设立监管部门，将碳减排和环境保护责任落实到管理层，督促管理层认真执行监管。制定统一的监管制度，由管理层落实到基层。企业在进行监管时，要对碳减排环保工作做到位的部门及员工给予奖励，对不达标的要给予一定的处罚，兼顾奖励与惩罚，提高工作效率和监管力度。

3.增强企业管理层碳会计信息披露意识。企业进行碳会计信息披露会对企业的声誉会有一定的影响，公司的运营成本也会增加，公司管理层出于种种考虑，往往不会主动对碳会计信息进行披露。管理层不应该只看到碳会计信息披露的不利影响，进行碳会计信息披露可以帮助企业反思自身在经营过程的不足，调整企业的发展战略，促进企业可持续发展，还能降低信息不对称成本，方便利益相关者了解企业发展情况。公开透明的碳会计信息披露，良好的社会责任感会增加利益相关者和社会公众对企业的好感，所以应增强企业管理层的碳会计信息披露意识。

4.培养碳会计专业人才。碳会计信息披露工作的进行，除了相应的规范及注意问题外，企业财务人员的低碳意识以及相应的知识储备也是影响碳会计信息质量的重要因素，碳会计包含了各学科的内容，要求企业针对员工进行相应的培训，一方面增强其低碳意识，另一方面要对其进行相应学科知识的培训。因为碳会计信息不仅是财务知识，也包含了一些生态环境知识，对员工进行针对性的培训，有利于促进企业完善碳会计信息披露的工作。