柳慧美 程博 （教授 / 博士） 樊柯馨

（1浙江农林大学经济管理学院 浙江杭州 310013 2南京审计大学会计学院 江苏南京 211815 3中国财政杂志社 北京 100036）

一、引言

慈善组织作为公共物资及捐赠款项的主要“收集地”及“分配地”，在应对突发公共事件中起到了重要的作用。然而，近年来慈善组织的公信力备受社会公众质疑。由于突发公共事件对社会公众的财产和生命造成了严重危害，政府和社会各界会纷纷伸出援手，投入大量的救灾资金和募集大量的善款及物资。如何利用好社会公共资源，发挥慈善组织的公共产品配送和服务职能，维护好社会各界爱心款物的公平分配秩序，是一个非常重要的实践问题和学术问题。本文基于信息披露和治理机制视角，对突发公共事件中慈善组织信任危机的成因进行了剖析，并从完善审计应对、建立审计问责机制、加大信息披露力度等方面提出化解慈善组织信任危机的措施，以提高慈善组织公信力，助推慈善事业健康、有序、蓬勃发展。

二、突发公共事件中慈善组织信任危机的成因分析

（一）复杂的委托代理关系

突发公共事件中慈善组织的委托代理关系较为复杂，主要包括捐赠者与慈善组织间的委托代理关系、受益者与责任部门间的委托代理关系、上下级政府间的委托代理关系等多种类型（郑石桥，2020）。虽然不同国家、不同组织、不同单位应对突发公共事件所采取的措施不同，但以善款及物资为委托基础的委托代理关系的本质是相同的。在突发公共事件中的多种委托代理关系中，委托方将相关的善款及物资交付给受托方，受托方根据委托方的意愿和要求，最大程度高效地将相关资金物资分配给突发公共事件中的受害者，实现公共产品配送和服务职能；而受托方则要承担的是一种以资金物资为委托、特殊的经济管理责任（郑石桥，2020）。

从委托代理关系来看，代理人作为受托方可能会因合约弹性大、信息不对称、经济人的有限理性等原因产生机会主义行为，致使善款及物资等资源错配，进而造成突发公共事件中慈善组织的信任危机。首先，委托方将相关善款及物资委托给受托方，授权受托方对善款及物资进行分配。虽然这一过程中委托人和受托人之间可能有书面或口头合约，但由于合约在执行的过程中存在诸多不可控因素，委托方并不可能约定所有事项，使得合约履行存在较大的弹性。如果不是定向捐赠，代理人将具有较大的决策权，这为代理人改变善款及物资的用途和去向创造了条件。其次，委托方不参与善款及物资的分配，委托方通过受托方披露的信息获取善款及物资分配、使用、效果等相关信息，而受托方直接参与善款及物资的收录、支出、分配等过程，直接掌握一手信息。由于委托方与受托方之间的信息不对称，相比受托方而言，委托方始终处于信息劣势地位，受托方可能会粉饰所披露的相关信息来掩盖其资源错配行为。再次，突发公共事件中的捐赠者、捐赠单位等利益相关者，捐赠成立时，意味放弃了资产的所有权，而慈善组织具有“社会公益人”和“经济人”双重属性，使得有限理性的“经济人”有动机和机会违背公益的初衷而改变善款及物资的分配。

（二）特殊的产权关系

慈善组织与营利组织有所不同，其资产并非依靠权益资金和债务资金形成，而主要是以多元化的形式募集于社会公众，捐赠者一旦捐出资产，意味着放弃了资产占用、使用、收益、支配等权力；受赠者（慈善组织）对该资产仅有控制权；受益者并非捐赠者和受赠者，并不能成为慈善组织资产的所有者（程博等，2012）。由于捐赠资产转移过程中持有捐赠款物的实体对象并不是完全意义上的所有者，存在所有权模糊、相关责任不清晰等问题，进而会影响慈善组织的信息披露动机和表现形式。同时，捐赠人可能分布较广，若不是定向捐赠，资产分配的权利由慈善组织决定、会计信息的披露程度也取决于相关慈善组织的治理水平，捐赠者难以对相关资产进行全过程监督，以至于突发公共事件中慈善组织的公信力会受到影响。

首先，在慈善捐赠过程中，具有多个产权主体，相关责任界定不清晰。捐赠者自愿将一定数额的善款及物资捐赠给慈善组织，捐赠者对所捐赠的善款及物资持有控制权；随着善款及物资的转移，捐赠者将善款及物资相关的产权转让给慈善组织，慈善组织由此拥有该善款及物资的控制权；慈善组织作为受托方，对所有的捐赠善款及物资根据捐赠者的意愿和要求进行分配，相关善款及物资分配给受益者后，受益者最终拥有该善款及物资的控制权。由于相关善款及物资在多个主体间流动，善款及物资转移过程中容易产生产权不明确、相关责任界定不清晰等问题，容易滋生腐败问题。因此，对相关捐赠善款及物资难以进行监督，即使实施了相关的监督措施，也难以界定相关主体的责任（朱占奎，2011）。

其次，慈善捐赠款物运转过程中获得的收益归属不明确。慈善组织在对相关善款及物资进行合理规划的过程中虽然不具有相关善款及物资的收益权，但对其拥有相关控制权及使用权。慈善组织把善款及物资分配给相关受益人，由此受益人对善款及物资拥有控制权、使用权以及收益权。由于慈善组织并没有剩余索取权，自利的动机可能使得其自愿性信息披露具有选择性，慈善组织可能会选择对自身有利而并非对捐赠者有帮助的信息进行披露，这也有悖于捐赠者的信息披露诉求，势必导致慈善组织出现信任危机，进而会对慈善组织公信力的提升产生不利影响。

（三）会计信息披露不完善

按照现有的会计制度，慈善组织在确认资产时遵循权责发生制，权责发生制下业务活动形成的收付款时点，可能与实际的经济责任发生的时点不吻合。慈善捐赠责任的形成在实际收到款项或取得物资时进行确认，并非在承诺或签订协议时确认。由于会计确认的时点与实际发生的经济责任的时点可能存在偏差，可能会导致捐赠者所声明的捐赠数量与慈善组织或者相关受益者实际收到的不一致，由此也会使得慈善组织的社会公信力受损。

相比于外部会计信息使用者，慈善组织作为信息披露主体具有信息优势。往往在对外信息披露报告中，慈善组织仅公布善款及物资的使用情况，较少对外公布相关费用的提取方式、使用明细，对善款及物资的分配办法及其过程缺乏有力的解释和说明，造成了慈善信息的不透明，加剧了信息不对称，容易导致逆向选择和道德风险（田萍，2020）。同时，治理机制缺失是影响慈善组织信息披露的一个重要因素。当前我国慈善事业处在发展的初级阶段，管理水平、信息披露等方面相对滞后，市场机制与竞争机制缺失，导致慈善组织整体治理水平相对较低（程博和宣扬，2021）。此外，部分慈善组织作为受托方，受托责任观念缺乏、会计信息披露意识淡薄，这都不利于慈善组织公信力的塑造。

三、治理突发公共事件中慈善组织信任危机的策略与建议

（一）完善审计应对

审计是突发公共事件应对体系的重要组成部分，在重大突发公共事件中也发挥着重要的治理作用（陆施予和程博，2022）。突发公共事件中存在捐赠者与慈善组织、受益者与责任部门、责任政府与部门间的委托代理关系，针对委托代理关系中产生的次优问题、逆向选择问题，一方面要区分委托代理关系的类别，另一方面要确定审计客体。审计的客体通常是指突发公共事件委托代理关系中的代理人。突发公共事件审计要根据审计总目标和具体审计目标展开，采取相应的审计应对，其审计目标旨在发现受托方在履行相关义务时存在的机会主义行为、分析对善款及物资的财务披露是否真实可靠，从而监督受托方认真履行相关受托责任（郑石桥，2020）。审计在突发公共事件的应对中可以起到监督、约束、建议等作用，监督相关财务、业务信息是否真实可靠且符合成本效益原则，相关代理人行为是否合法合规，突发公共事件中审计客体的内部制度是否完整、合理等。同时，对审计结果进行公示，以期对受托方的舞弊行为起到震慑及其约束的作用，并就审计结果中发现的问题提出针对性的改进建议。具体来看，可以从优化审计监督模式和加快审计数字化建设两方面来完善审计应对。

首先，优化审计监督模式。参考以往重大突发公共事件中审计应对的经验，可以采取“统筹安排、分级负责、把握总体、分头公告”的审计实施步骤，对善款及物资的筹集、分配、管理、使用和效果，进行全方位跟踪审计，探索、优化适合突发公共事件的审计监督模式。考虑到突发公共事件中善款及物资的流动性，可以针对审计的时间点对利益相关者实施事前监督、事中监督、事后监督，对相关资金物资实施全过程跟踪审计。同时，要求相关审计人员保持职业怀疑态度，精准地识别、评估、应对突发公共事件中审计项目的主要风险。此外，可以根据审计现场具体情况改变常规的审计方式、审计时间、地点以及内容，来增强审计的不可预见性，优化审计监督模式，以促进审计信息的高效获取，进而发挥审计的治理作用。

其次，加快审计数字化建设。信息化和数据化是审计数字化建设的两个重要方面。审计信息化要求将计算机、传感器、通信以及控制等信息技术综合地应用于审计工作中去，制定审计工作计划和改进审计业务流程，采取恰当的审计工作方法，获取充分适当的审计证据，更好地对慈善组织存在的重大错报风险进行识别，进而提高审计质量。审计数据化可以为信息使用者提供较为精准的实时信息，可以对突发公共事件中的善款及物资流转情况及物流运输情况、慈善组织等受托方内部财务信息记录与核算情况进行实时化的监督。通过共享慈善组织在筹资过程中的数据和信息，可以促进慈善组织审计数据分析的全面覆盖，促进慈善审计数据的标准化，提高对慈善组织审计评价的客观性和社会公信力。此外，可以建立慈善组织审计数据采集系统，对慈善组织审计业务电子数据实行集中管理，通过嵌入审计监督信息共享系统。

（二）建立审计问责机制

为了缓解突发公共事件中慈善组织的代理冲突，根治慈善组织资源错配的问题，需要建立一套严格的审计问责机制，通过对慈善组织的善款及物资用途、去向、效率、效果等方面进行审计问责，促进慈善组织信息披露公开透明，从而增强慈善组织的公信力，提升突发公共事件的处置水平。就突发公共事件应对体系而言，审计问责是对受托人经济责任履行情况的一种“权责对等”式的责任界定、鉴证、公允评价与责任追究，其问责主体是委托代理关系中的委托人；问责的客体是委托代理关系中的受托人；问责的范围主要包括合规性行为和资源效益性问责；问责的程序主要包括受理问责、问责预案、搜集证据、责任认定、问责结果和问责执行等六个步骤，确保突发公共事件审计成果有效（陆施予和程博，2022）。

本文认为，需要从以下三方面加强审计问责机制建设。首先，应建立健全审计问责的相关法律法规。健全突发公共事件审计问责制的首要问题应是加快审计问责立法建设，通过制定和颁布《审计问责法》为突发公共事件审计问责提供法律保障，以确保审计问责的权威性，使其权力监督有法可依和依法而治。其次，建立突发公共事件审计问责联席会议制度。为了落实突发公共事件审计中发现的问题以及整改建议，应由审计部门牵头，协同司法机关、纪检、监察部门、媒体等，建立审计问责联席会议制度。通过整合各方面的监督力量，更好地协同审计问责工作的开展并提升审计问责效能。再次，强化公众对慈善组织的监督。健全慈善组织信息发布制度，推进数字慈善服务，提高慈善组织工作的透明度，让更多的公众参与并监督慈善组织的善款及物资的分配过程，为审计及审计问责提供良好的社会环境，进而助推慈善组织提升治理水平。

（三）加大信息披露的力度

高质量的信息披露不仅有助于利益相关者掌握慈善组织运营状况与财务信息，减少信息搜集成本，提高决策效率，而且可以减少捐赠者和慈善组织管理层之间的信息不对称和代理成本，增强捐赠者对慈善组织的认同，从而增加慈善组织的捐赠收入（程博和方瑜茜，2021）。慈善组织作为慈善款项的受托方具有信息披露的义务，其不仅是增强信息的透明化和提升慈善组织公信力的重要责任人，更是提升突发公共事件处置水平、效率、效果的责任人。鉴于此，应从以下四方面加大慈善组织信息披露的力度：首先，对信息披露主体责任进行界定。法律法规应对慈善组织信息披露的责任进行清晰界定，尤其是对没有按照信息披露义务以及信息披露不真实的责任人加大行政处罚甚至刑事处罚力度，确保慈善组织自觉、真实、全面、完整地披露相关业务和财务信息。其次，对责任主体信息披露的内容进行界定。由于复杂的委托代理关系以及特殊的产权关系，慈善信息披露相关法律及制度应对责任主体信息披露的内容进行界定，尤其是善款及物资的用途及去向、慈善组织运营管理费用的比例是否符合要求、善款及物资在突发公共事件中的配置效率及效果等方面进行全面披露。再次，加强慈善组织数字化建设。建立统一的标准以及大数据管理制度，实现信息化会计记录及披露，通过数据网络及时准确地对相关善款及物资进行反馈，提升慈善运转全过程的透明度。数字化建设不仅可以提高慈善组织的运营效率，而且可以使得慈善组织业务和财务融合，提高慈善组织会计记录、核算、披露的效率及准确性，进而提升慈善组织信息披露水平和质量。最后，提高慈善组织财会人员的业务技能。为了加强慈善组织信息披露，需要提高相关会计人员的专业性、培养有关IT型科技人才，增加对相关会计人员的培训，提升其职业素质和专业能力。