卢 金

（赣州旅游投资集团有限公司，江西 赣州 341000）

房地产业是我国国民经济的支柱产业之一，同时也是国家经济发展必不可少的一个环节。在营改增实施以前，土地增值税作为一种价内征收和流转渠道而存在于整个税收体系中，但随着社会生产方式不断进步、市场经济发展迅速以及人民生活水平逐渐提高等因素影响下“营改增”开始成为房地产企业重要且必然选择的纳税筹划方向之一。土地增值税是我国税收制度当中的重要组成部分，在房地产企业中占据着较大比重，但是由于营改增政策实施后“营改增”出现了很多问题。

一、“营改增”后对于房地产企业土地增值税税收的相关理论概述

“营改增”实施后税负会出现上升趋势，同时由于营业税票存在着不完整和抵扣难等问题导致了“土地增值”现象，严重影响到各行各业正常运行与健康成长。房地产企业是我国国民经济的重要支柱产业，也在国家经济中占有非常大比重。

（一）土地增值税的作用机理

土地增值税是有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权，取得增值收入的单位和个人征收的一种税。在我国由于经济发展不平衡和地区差异等原因导致了各地区之间存在着明显不同，比如东部沿海发达城市与中西部地区有着较为显著差别，即东部沿海拥有大量丰富资金、优质廉价劳动力资源以及先进技术水平较高且价格低廉，但中西部相对来说则相比较落后很多。

土地增值税在理论上具有以下特点，第一点就是对不动产进行价值评估，由于房地产企业所经营的是有形资产如房产等其取得方式不同所以不能简单地按照货币计量且只能用价款来衡量；第二点是由于土地增值税可以在一定程度上限制了转让价格的变化；第三点征收率高，因为房地产行业的特殊性建筑业中也存在大量固定资产，在实行营改增之后这些房产企业所缴纳的是营业税这一项目的税率一般为11%到17%，而房地产开发项目则会产生3%左右-5%等不同幅度上缴增值税和销项抵扣额度较大程度地增加了土地增值税收负担。

（二）房地产企业土地增值税税收筹划分析的衡量标准

房地产企业在进行土地增值税缴纳时要结合自身的实际情况，来选择适合本公司发展需要、又能为企业带来利益最大化的税收筹划方案。从目前我国房地产行业现状来看第一是“量”上存在着较大差异，由于增值额一般都不超过销售额5%至25%等标准限制了其计算方式及纳税人和适用税率不同，第二就是土地出让金数额与扣除率，在一定程度上限制了土地增值税后利润所得效应的发挥空间。

“营改增”后房地产企业的税收筹划要根据自身情况，选择适合本公司发展战略，能够为企业带来利益最大化，所以在进行土地增值税纳税筹划时要考虑到不同行业、不同年限下所适用税率以及扣除项目。房地产企业的土地增值税是针对不动产开发和经营所得而征收的一种流转性税收，它主要有以下几个特点，一是征税范围广；二是计征方式多样化，即根据房屋及其他附着物在建筑领域内转让、出租或抵押等取得收入后是否转为销售行为；三是适用税率高且普遍；四是因为房地产业与一般行业不同，所以税制结构复杂多变并且不确定因素大的原因使土地增值税税收筹划难度较大。

二、“营改增”后对于房地产企业土地增值税税收的影响

房地产企业是国民经济的支柱产业，也在我国经济发展中扮演重要角色，然而由于营业税与增值税并存导致的重复征税问题日益突出。房地产企业是我国国民经济的重要支柱产业，也在经济发展中起着举足轻重作用，对国家社会稳定、提高人民生活水平有着十分重大影响。土地增值流转税收对房地产业发展具有重大影响，“营改增”政策实施后为促进地方政府财政收入增加和优化市场资源配置提供了可能性、而对于房地公司而言却存在诸多弊端待解决。

（一）现行土地增值税税收负担

从理论上讲：“地者不需要征交纳税人实际取得收入的销售额为计税依据是土地增值收益”，然后再根据房地产企业实际经营情况对其进行税收筹划，根据土地增值税的概念房地产企业是以转让、抵押或其他方式取得开发用地使用权（不包括自建和对外租地）来获得所需租金收入。在实施“营改增”之前，我国对于土地增值税税收制度实行的是“差额征税”，但由于房地产业具有投资周期长以及涉及面广等特点，所以从长远角度来看的话会增加其负担。

（二）房地产企业进项税额不足

房地产企业在进行土地增值税缴纳时需要根据取得的全部价款和成本来计算进项税额，如果房地产公司开发项目不适用一般计征（即税率＞3%）则会造成不能抵扣进项。房地产企业的开发项目一般都需要进行大规模、长时间的资金运作，而在“营改增”之后对于房地产行业来说这几年来增值税进项可抵扣是非常有意义。从目前我国实行情况来看的话土地成本和人工费等费用都是不能取得增值税专用发票，而且由于现在很多开发商没有自己固定资产作为基础来筹集资金就会采用预售方式进行销售商品房的模式进行开发项目投资。

进项税额是房地产企业在实施土地增值税收筹划时的一个非常重要因素。由于现在很多房地产公司只注重开发周期却并没有考虑到项目后期可能会出现的问题，造成了许多不必要费用，而且很多建筑工地也因为无法开具发票而不能进行抵扣税款等情况发生，故而造成房地产企业进项税额不足。

（三）我国现行土地增值税税率变动

土地增值税是以转让国有单位或个人的地上建筑物及其附着物所有权所征收缴纳。在国际一般的情况下，对房地产企业实行的是“高累进制”政策，其特点是要确定出开发商所缴纳的营业税与附加费，再计算出开发成本中可抵扣费用占销售额比重以及计算得出应缴土地增值税比率等，根据以上这些原则来判断该公司是否可以征收5%税率和3%率或者6%-4%、11%或7%=3%。

我国房地产企业的土地增值税税率主要有三种，分别是：普通计征率（比例法）；累进系数法和差额计算方法；价外费用扣除办法。我国土地增值税税率的变化主要是由计征方式和范围，现行房地产企业适用的是四级超额累进税率，但在“营改增”前采用全额征税，即从开发商取得地缴纳营业税，这就造成了重复纳税现象严重且无法开具增值税专用发票。房地产企业在实施土地增值税的过程中税率是由土地价值乘以相应税率，适用征收率即根据国家颁布相关规定，对商品房开发所需面积进行计算缴纳营业税，而对于房产企业来说则要按照房屋的价格来确定其销售额和计征方式以及纳税人应纳情况等因素综合考虑后才可获得房地产企业土地增值额度及扣除项目金额。

三、“营改增”后房地产企业土地增值税税收的风险

（一）政治风险

房地产企业在此次营改增政策出台之前土地增值税的缴纳是属于流转环节纳税，但是由于营业税的征收方式使得这一模式变得复杂。“营改增”后则是对建筑业和不动产开发两个方面进行征税，虽然税率有所提高但同时也带来了税收征管难度加大、税务机关人员工作量大等问题，所以在房地产企业中实行好“营改增”政策对于完善我国当前的税收制度具有重要意义。

国家的政策会对企业产生影响，在“营改增”之前我国实行的是地域管辖，即由税务机关进行区域划分。我国实行的土地增值税是地方税务机关对企业征收3%或5%税率，但在房地产开发过程中政府会进行相应地税收政策调控，如果国家出台了一系列相关规定和条例来控制土地增收和保有环节，如果不及时进行合理规划就容易造成房地产市场出现重复征税现象严重、房价居高不下、房价虚高等问题，同时也会导致开发商不能取得足够的增值税进项税额抵扣等问题变得更加突出。

（二）操作风险

土地增值税是一项非常复杂且系统性较强、政策要求较高的税种，它涉及到许多方面和很多部门以及各个环节等多个要素，因此房地产企业在实施土地增值税的税收筹划时必须要有相关专业人员进行指导，否则会产生操作风险。房地产企业在进行土地增值税的纳税筹划时一定要注意操作风险。因为营改增之后由于营业税率由原来3%增长到9%，如果房地产开发商没有开具发票则无法抵扣进项税额，而建筑公司也不能取得相应的发票从而进行税收筹划等活动，因此需要承担较大税务支出压力。

四、“营改增”后房地产企业土地增值税税收的提升途径

“营改增”实施主要目的是为了减轻企业重复征税问题以及促进产业结构优化升级，然而在实际操作过程中房地产行业由于征收率较高、会计核算复杂等原因使得房企很难达到预期效果和利润最大化，再者土地增值税收负担过高也会导致部分房产项目资金链断裂从而出现税负加重现象，因此需要对这一情况进行税务筹划来帮助其度过难关。

（一）熟悉相关政策，最大限度发挥税收政策优势

房地产企业的发展要想获得更好更快地进步就必须在相关政策上有所突破。土地增值税是一项非常重要而且复杂而又繁琐的税收制度，它主要包括两个方面，第一个方面体现在对纳税人要求较高，第二个则是因为其涉及到地方政府、开发商以及其他利益主体之间相互博弈和竞争关系等问题，所以房地产企业应该充分利用这一点来进行筹划与规划从而获得更多有利可图优惠政策。

土地增值税的纳税期限一般在3年左右，这就需要房地产企业先熟悉相关政策，再根据自身经营情况进行筹划。房地产企业在进行土地增值税纳税筹划时要充分理解税收政策，掌握相关的会计核算，了解国家对营改增后部分城市和地区（含农村）、城镇等行业征收营业税所涉及到的项目；其次在进行开发项目时需要对增值额有一个清楚的认识，才能准确把握好项目的成本，从而做出正确而有效地决策；另外还要熟悉和了解国家税收政策及相关法律法规。

（二）采取科学合理的免税政策

“营改增”后税务机关要做好与各部门工作对接以及税制改革等方面的交流沟通工作，第一是及时获取房地产业纳税人身份信息；第二就是通过各种渠道来获得企业所需资料；第三就是在取得增值税专用发票时进行合理合法地抵扣进项。房地产企业在进行土地增值税纳税筹划时必须要结合自身的实际情况，从当前发展现状出发，选择适合本公司经营特点与管理模式的合理税收规划方案。

房地产企业在实施土地增值税的过程中必须要注意进行合理有效地免征。由于我国实行的是价外计缴“营改增”政策，因此房地产企业可以采取以下几种方法：一是通过购买自用房产来获得进项抵扣；二是购建住宅、商业用房等经营性物业取得部分收入后再以不含现金或实物方式出租（转让）给其他单位或者个人，从而达到降低税负的目的；三是在土地增值税免征期内应注意采用合理合法、适当原则，避免出现因偷逃税而产生税收风险。

（三）加强进项税额筹划

土地增值税的计征环节较多，其中有开发阶段、交易转让等，企业在进行土地增值税进项税务筹划时需考虑多方面因素。房地产企业对项目从前期到后期需要投入大量资本和人力资源，如果房地产开发商没有足够资金支持就无法开展该项目业务，或者说没有充足的人力物力财力去支撑这项工程，这都会使土地增值税进项税务筹划变得更加困难。

房地产企业在进行土地增值税进项税额的筹划时要对进、销项目分别核算，然后再根据不同情况下所需缴纳金额来确定出合理的开发期限。实际工作过程中房地产公司需要加强进项税额筹划，首先需要做好纳税义务和税务登记工作；其次是建立健全发票管理制度与合同规范等相关规定；最后就是加强应收账款催缴等有关措施。

（四）完善相关会计建设制度

由于房地产企业的特殊性，土地增值税作为一种价内税其计征方式较为复杂，且税率也较高，因此要想减少税务机关在征收过程中出现漏洞和差错就要求相关会计建立更加完善。首先需要对企业进行合理划分并建立专门管理部门；其次是加强各职能分离程度以降低税收风险；最后则是统一房地产开发的纳税人认定标准、规范土地增值税专用发票的开具。

为了保证税收筹划工作顺利进行并且降低企业经营风险就必须完善相应的会计建设，加强对财务人员专业素质培养以及业务水平提升首先要提高财务工作人员综合能力及职业素养；其次要加大对于财会管理人员的培训力度，让他们在实际操作过程中能够熟练掌握增值税纳税义务人应缴纳多少税率和征收办法等相关内容；最后则应重视企业财务人员的培训工作，只有这样才能让他们不断完善自己，从而更好地为房地产开发提供服务支持。

五、结束语

房地产企业是我国国民经济的重要组成部分，对社会稳定和经济发展具有重大作用，随着“营改增”在全国范围内推广对其进行税收筹划研究也成为了一项艰巨任务。在“营改增“实施之前的房地产开发项目需要进行纳税申报和缴纳相应地税收，但是现在随着社会经济发展速度加快、市场竞争激烈程度加大，所以为了适应时代发展要求应该对土地增值税进项扣除范围作出合理调整，使企业更好更快获得收益与利益，同时也能促进我国国民经济稳健发展、提升国家宏观经济调控水平以及增强国际竞争力等。