王兴艳

【摘要】近年来我国跨境电商进口行业迅速成长，为我国国际贸易发展、国内消费结构升级、助力双循环新发展格局做出了积极贡献，并逐步成为拉动我国经济发展的主力军。然而目前我国对于跨境电商行业的税收征管措施却未同步发展，存在执法不力、监管不足、税收制度不匹配等问题，对国家税收造成侵蚀。文章拟采用统计分析、案例分析等研究方法探究我国跨境电商交易存在的问题，并在此基础上提出了优化我国电商平台的发展策略，为提高整体税收遵从度作出指导性建议。

【关键词】数字化；跨境电商；税收征管

【中图分类号】F812.42；F713.36

一、引言

我国跨境电商已诞生20多年，随着互联网技术的发展、消费结构升级、政府监管制度的创新，涌现出大量的跨境电商平台。在5G、大数据、区块链及物联网等信息数字技术覆盖的数字化时代下，我国跨境电子商务贸易行业日趋呈现出高度数字化的特征，层次逐渐分级，交易规模不断扩大[ 1 ]。据商务部发布的《中国电子商务报告》显示，我国跨境电商持续引领全球，保持快速发展态势，2020年及2021年全球贸易因新冠肺炎疫情受到较大影响，但我国跨境电商却在危机中蓬勃发展，迎来了空前的发展机遇，成为稳定全球贸易的主力军。

近日，在商务部发布的《“十四五”电子商务发展规划》中提出推进先进技术与我国电子商务的深度融合以促进我国跨境电商贸易的高质量发展。在“互联网+”和经济全球化的大环境下，跨境电商零售业务作为一种新型商业模式蓬勃发展，行业形态与现有税收征管体制不匹配造成了税收流失、行业发展不规范、与其他相关行业协调发展不完善等问题[ 2 ]。由此可见，分析我国目前跨境电商现状以探究我国跨境电商税收征管困境，完善跨境电商的税收征管制度，规范跨境电商平台管理，从多维度促进跨境电商行业健康可持续发展具有重大意义。

二、数字化背景下的跨境电商行业现状

根据国家统计局和商务部等部门的公开数据显示，近些年我国跨境电子商务行业蓬勃发展，即使2020年突发的新冠肺炎疫情也未能阻挡其强劲的发展态势，逐步呈现流量碎片式、海外仓为主、支付国际化等发展特点[3]。

如图1所示，近几年来我国跨境电子商务进出口总额逐年扩大，自2017年“井喷式”增长后其增长幅度有所下降，呈稳步上升趋势。然而，在疫情反复的背景下，2021年我国跨境电商进出口总额达到1.98万亿元，较2020年的1.69万亿元同比增长17.16%，2020年我国的跨境电商进出口总额在可比口径内仍能达到31.3%的增长，近三年进出口总额达到规模的平均增速已到28.83%。

图2显示了近十年我国跨境电商交易规模发展趋势，其中行业渗透率为我国跨境电商交易规模占进出口总额的比重，表示我国跨境电商行业的市场份额。如图2所示，2011年我国跨境电商交易总额达1.7万亿元，占进出口总额的7.19%。经过近年来信息技术的协同发展，截至2020年我国跨境电商的行业渗透率已接近四成，整体的行业渗透率仍然保持持续上升态势。电子商务的飞速发展离不开数字化的支持，多种信息技术正在重构国际贸易运营模式，给我国的跨境电商带来了新的机遇和挑战。

我国的跨境电子商务发展的20余年间，已经分化出B2B、B2C、C2C多种模式。其中，B2B模式需要企业间的工商登记与税务登记，在注册成立、生产经营、投资入股、合并解散等多个环节受到国家有关部门的监管，其发展日趋成熟，现有阿里巴巴国际站就是其中最具代表性的典范。而B2C模式类似传统行业中的零售行业，也是生活中消费者最常接触的跨境电商模式。C2C在我国起步较晚，主要是以代购为典型代表的个人之间的销售行为，目前还未形成有效的监管机制。目前B2B模式在我国跨境电商市场中占据主导地位，然而，随着大数据、区块链、人工智能等数字技术的普及，加之在线支付、物流体系的逐步完善，B2B、B2C的跨境电商零售模式增长势头强劲。图3显示了我国2013—2020年我国跨境电商业務结构占比，进一步验证了零售模式的发展潜力。如图4所示，以天猫国际为代表的B2C模式在2021年中国跨境电商平台市场中占比26.7%，考拉海淘及京东国际分别占比22.4%和11.3%，成为未来推动跨境电商高水平发展的“潜力股”。

三、跨境电商的税收征管现状

在跨境电商行业整体趋好的宏观背景下，本文选取两个典型案例进行重点分析，探究微观视角下的跨境电商税收征管困境。

（一）阿里巴巴国际站

从跨境电商平台出发，目前在跨境电商模式中占据主导地位的B2B模式中，阿里巴巴国际站具有绝对性的研究代表意义[13]。作为连续8次被美国福布斯杂志评为“全球最佳”的B2B网站，其发展历程紧紧围绕着数字信息技术，这也是阿里巴巴国际站相比于其他B2B跨境电商平台的优势所在，其主要表现在：

第一，阿里巴巴国际站具有最广泛的客户信息，海量客户资源是其综合实力的基础，不仅为每一个客户提供交易场所和买卖方信息，而且能够提供多方位的一体化服务。第二，阿里巴巴国际站不断开发试用新型数字信息技术，技术成为驱动其发展的强大动力。无论是卖家利用数字技术引流推广占据首页还是买家通过历史记录自动生成符合其个性化需求的商品推荐，阿里巴巴国际站利用新一代的数字技术向买家和卖家开放市场，使其高效率地完成跨境交易，更有效地利用资源，更好地匹配买家和卖家，并最终实现更高效的跨境交易过程。第三，阿里巴巴国际站很好地抓住了广大的中小型外贸企业，通过大数据、云计算、人工智能等信息技术向中小微企业提供金融服务，帮助其紧跟数字化进程不断发展壮大，进一步巩固了其广大的客户基础。

然而，在税收征管方面，阿里巴巴国际站却存在许多税收漏洞及税务风险。比如数字型企业可以在无实体机构的情形下开展虚拟业务，常设机构的缺失加大了税务机关的监管难度。并且交易证明材料逐渐非纸质化加大了甄别难度，部分中小型企业为逃避税款向海关报送虚假业务信息，增加了海关资料审查方面的难度。我国对于数字产品税收征管的政策欠缺诱发了企业的侥幸心理，在一定程度上也违背了税收公平原则，扭曲了我国的国际贸易市场。

（二）天猫国际

天猫国际在国内B2C跨境电商平台中拥有着最大的市场份额，其市场优势主要体现在综合成本低廉、客户流量庞大。除此之外，天猫国际争取多方合作，致力于打造一体化综合跨境零售交易平台。一方面与菜鸟物流合作建设海外仓，利用电子信息技术打造多种跨境物流服务。另一方面，积极完善订单支付系统，仿发票三联式推出“三单系统”，将支付单、物流单、订单合一，加强与政府间的合作，便于税务机关的税收征管。然而，天猫国际的商家虽然在入驻时需要具有海外零售资质，但是平台对其产品却不能实现有效的监督管理，入驻品牌仍然可以在该平台以较低的入驻成本谋取不正当税收利益。比如，有业内人士透露，海量的品牌资源可能使得入驻审核出现瑕疵，政策漏洞及趋利心理可能会引发卖假货等侵犯消费者权益的行为，且实际税率的增加最终仍然会转嫁至消费者。

同样地，天猫国际仍然在税收征管方面存在缺陷。一方面是数字虚拟产品的征税要素难以界定，另一方面是税收管辖权难以界定。其中数字虚拟产品的征税要素难以界定体现在我国对于数字产品的税收政策还存在“真空”状态，给予部分入驻品牌一定的逃税空间，造成不同行业间的税收不公平。税收管辖权难以界定主要体现在跨境交易的特殊性上，部分数字虚拟产品跨境交易并不需要“常设机构”，无实务的跨境交易中传统来源地识别标准已不再适用当下的税收经济环境，居民企业或个人的判断标准无法准确界定跨境电商之间的纳税主体。

四、数字化背景下跨境电商税收征管现存问题

（一）税收管辖权难以判定

数字化背景下的跨境电商发展迅猛，但其虚拟化的行业特点使得税务机关很难将其与现有税收政策对应起来，导致税收管辖权的界定不清晰，适用不准确。从国际上看，跨境交易中各个国家的税收管辖权受到挑战。在国际贸易中，我国以收入来源地规则作为确认税收管辖权的政策依据，该原则在国际上也得到许多国家的普遍认可。但在数字化背景下跨境电商的交易活动主要依托于虚拟的网络化技术，规避各国达成的税收管辖协议对于跨境企业来说更加容易，实物商品的缺失使所得来源地的判断标准无实际可行的依据，造成国际间的税收征管漏洞，侵蚀各个国家的税收利益。

从国家层面上看，各国实施税收征管时应用最为广泛的居民税收管辖权在数字化新型跨境电商贸易中难以准确应用。数字经济的发展为个人及企业在规避税收居民身份上提供了便利，尤其是在实体企业缺失的情况下税务机关更难以实施有效的税收监管，而个人的经济活动也更多依赖于信息技术等电子化载体，从一定程度上为个人规避居民应税收入创造了有利条件，加大了地方税务机关对个人的监管难度。

（二）税基侵蚀和利润转移

在国际贸易中，税基侵蚀和利润转移一直是亘古不变的核心问题。跨境交易本身的行业复杂性就已经决定了其税收征管具有一定的难度，不仅需要协调各方的税收利益，还要避免双重征税或者是双重不征税问题。在各类数字信息技术的加持下，跨境电商的税收征管更显不易。一方面，新兴的数字产品及服务并未明确纳入我国的税收征管范围中，界定不清晰的结果是数字产品及服务不具有可税性，部分行业的税收“真空”状态引发了行业乱象，扰乱正常的国际贸易秩序。另一方面，无形资产的流动在数字化背景下变得更加隐匿，对于无形商品或者服务的估计计税政策也存在着诸多不足，相关税收征管政策给予其较为宽广的税收策划空间，无论是纳税人主观筹划还是税收征管措施中的客观条件，都加剧了跨境电商的税基侵蚀和利润转移风险。

（三）税源监控问题

我国目前的税收制度主要是基于传统的经济形式以此确认的课税要素、税目税率、征管程序大多仅适用于实体经济交易。数字经济高速发展的时代背景下，数字产品与无形商品的市场份额逐渐扩大，传统实体经济的税收政策无法将其纳入征税范围，无法对税源进行监控管理，进而影响海关确定纳税人、商品名目、适用税率及相应的应税实体。例如，对于许多新型的数字共享商业模式，我国并没有与之相对应的税收政策，税源的监管出現无理可据、无法可依的困境，税基状况无法得到科学的控制。此外，海关对跨境电商零售进口商品的监管水平较低，与井喷式增加的跨境电商交易订单存在不匹配问题，征管水平的不足也加大了税务机关在税源监控方面的难度。在碎片化的跨境交易中企业具备拆分订单已到达减轻税负目的的强烈动机，从源头上就难以达到监控税源和防止偷逃税的税收目标。

五、完善我国跨境电商税收征管的思考

（一）加强顶层设计

目前我国跨境电商税收政策在数字化的时代背景下存在较多不足，在顶层设计上还有待加强。一是就我国现有的《电子商务法》《海关法》可以进行一些带有数字特征的补充与修订，在鼓励跨境电商蓬勃发展的基础上增加对数字产品等课税要素的界定，适当新增数字产品及服务相关的税目和税率，更新应税商品品类来适应市场经济的发展，缩小部分商品的国内外价差，降低偷逃税风险，促进税收公平。二是从税收管辖权的角度出发，积极参与新一代国际跨境电商规则的讨论与制定，虽然我国现在已然成为跨境电商第一大国，但数字经济的发展与之相比稍显滞后，加强国际税收合作是解决税基侵蚀与利润转移的有效方式。三是完善有关具体的税收原则，如所得来源地原则需要针对跨境电商专门作出新的定义，对于那些没有实体的产品及服务，或者是没有常设机构的企业，需要将经济效益显著的企业纳入常设机构的范围，当用户活跃度超过一定的界值就应当将其划为我国的境内非居民企业的常设机构。所有的改进措施目的均在于尽可能把数字产品融入税收法律范畴内，从税源、税目、税率、程序多方面实现跨境电商税收征管的“有法可依”。

（二）反偷逃税管理体系建设

反偷逃税工作一直是国际贸易中重点关注的问题，规范跨境电商中的避偷逃税行为，既需要全面综合的税收政策，又离不开税收征管信息技术水平的提升。比如无形资产的跨境税收征管，税收政策仍然使用的是估价方法，需要在税法中完善其定义，深入分析数字化背景下无形资产对利润分配的可能影响路径，在税收政策中记入相关参考案例，保障关联企业间的交易有合理依据进行价格调整，进而合理确定计税基础。反偷逃税技术侦查措施受到当前数字经济发展现状的限制，相关的侦查技术人员成为反偷逃税人才建设中的关键一环。建设一支高水平、复合型的专业税务人员队伍，不仅需要税务机关人员的专业税务水平，对于信息技术的开发和整合应用也同样重要。只有在顶层设计和技术水平上均紧跟数字时代的发展步伐，跨境电商的税收征管情况才会逐渐趋于规范化、专业化。

（三）完善跨境电商监管体系

除了跨境电商税收征管政策的完善及税收征管原则的改进外，跨境电商的监管体系需要随着数字经济的发展不断完善。跨境电商的监管体系涵盖税务机关、海关、工商多个部门，其完善举措也是多方面、一体化的。首先，税务部门可以利用工商部门注册登记信息完善税务征管体系中的跨境电商平台信息，在提高税务登记率的同时获得IP地址，从根源上获得相应的税源监控基础信息。其次，充分利用数字经济带给税收监管方面的技术支持，利用大数据、区块链、云计算等信息技术服务于跨境电商的税收征管，提高征管水平及效率。最后充分关注自然人的税收管理，在我国纳税意识普遍薄弱的情况下，推进跨境电商平台经营的自然人个体税收征管尤为重要。在目前以票控税的税收征管体系下，建立和改进我国电子发票平台，逐步构建针对予跨境电商海量信息税收信息数据库，是促进跨境税收征管的必然要求。

主要参考文献：

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