肖文娟

广西医科大学第一附属医院 广西南宁 530021

内部审计是公立医院内部治理和内部控制的关键环节，在促进医院规范管理、强化风险防控预警和提质增效等方面发挥着积极作用[1],对公立医院的安全运营和高质量发展至关重要。在医改全面推进的当下，面对新的审计监管体制改革要求以及国家深化医改新形势，公立医院内部审计也面临着全新的任务和要求。要更好地胜任新任务和新要求，就必须进行相应质量和水平的审计工作。当前，我国各地、各级公立医院内部审计工作情况参差不齐，如何进一步提高公立医院内部审计质量，充分发挥内部审计的作用，是每一位医院内审人员迫在眉睫需要认真思考的问题。在此背景下，本文基于现有内部审计质量相关文献研究，以A省直属公立医院为样本，就目前公立医院内部审计机构质量控制情况进行了调查分析，并提出了改进建议。

1 样本选择与问卷设计

本文主要以A省卫健委直属公立医院为样本，最终参与本次问卷调查的20家公立医院均为三级以上医院，其中收入规模1亿元以上的占比95%。内部审计质量控制分为内部审计机构质量控制和内部审计项目质量控制[2]，本文根据《中国内部审计准则》中内部审计机构质量控制的相关规定，并参考王璇[3]、刘颖[4]、沈砚亭等[5]研究，从内部审计的机构设置、制度建设、审计人才、业务范围、审计技术手段、审计整改及结果运用、督导与复核、质量评价等方面设计了调查问卷,问卷共设计问题37个，主要向A省卫健委直属公立医院的内审机构负责人或业务骨干进行发放。共发出问卷23份，回收有效问卷20份，回收率86.96%。

2 公立医院内部审计机构质量控制现状及存在问题

2.1 内部审计的权威性不够

目前大部分医院已经设立了独立的内审部门，并由院长直接主管审计工作，审计机构设置上基本符合政策要求。然而，内部审计机构的设置情况并不足以保证内部审计作用的发挥，领导重视才是保证内部审计机构权威性、提升内审工作质量的关键因素[6]，内部审计能否真正有效地发挥作用，实质上还是依赖于领导是否真正重视内部审计工作。调查显示，仅有30%的受访者认为医院领导对内部审计工作很重视、内部审计的权威性比较高(图1～2)，实际工作中内部审计依然面临着不受重视、不被理解、权限受限等问题，内部审计提出的问题和建议很难得到有效落实，影响了审计质量和价值。

图1 公立医院内部审计受领导重视程度

图2 公立医院内部审计的权威性

2.2 内部审计制度建设滞后于实践发展

目前，中国内部审计协会尚未出台医院内部审计实务指南，《卫生计生系统内部审计工作规定》是医院内审工作的主要制度依据，但该制度对具体审计业务如何开展、审计的内容及重点等并未作出规定，医院内部审计缺乏实务指导[7]。审计质量管理方面目前只有中内协制定的内部审计准则、内部审计质量评估办法，但这些制度与卫生行业内审工作的适用性还存在差距，且大部分内审人员的熟悉掌握程度也不够。调查也显示公立医院内审制度尤其是审计质量控制制度建设滞后，60%的受访者认为医院审计制度不健全不系统甚至缺失(见表1)。各级、各地医院所开展的审计业务范围不一，甚至对同一项审计工作具体该审什么、怎么审、审多深都较为随意，对审计人员个人经验的依赖性较强，审计质量参差不齐。

表1 公立医院内部审计制度建设情况 (n)

2.3 内部审计人力资源水平有待提升

随着医院的不断发展壮大和对审计需求的日益增加，公立医院普遍存在审计人员数量不足的情况。回收问卷显示，20家直属公立医院内审人员共计77人，其中有2家医院仅配备了1名内审人员，不符合“二级以上医院或年收入及资产总额均达到3 000万元以上的，专职审计人员不少于2人[8]”的政策规定；有6家医院内审人员数量刚好满足政策规定；90%的医院内审人员数量占职工总人数比例在0.5%以下，受访人员大多认为医院内审人员偏紧或严重短缺(表2)。

表2 公立医院内部审计人员配置情况

其次，审计人员学历和知识结构有待进一步提升。图3显示，A省直属公立医院77名内审人员中具有本科学历者55人，但硕士及以上学历仅为有14人，审计人员的学历水平还有进一步提升空间。审计人员的知识结构比较单一，79.22%的内审人员专业背景集中在财务、审计专业，而具备工程建设、信息系统、法律、医院管理等综合知识的复合型审计人才缺乏(图4)，这与当前公立医院日益丰富的审计需求存在较大差距。

图3 公立医院内部审计人员学历情况

图4 公立医院内审人员专业背景情况

再次，审计人员业务经验和技能不足。①76.62%的内审人员从事审计工作年限10年以下(图5)，审计工作经验普遍还比较欠缺。②将近一半内审人员为初级及以下职称(图6)，仅有1人具备CIA执业资格，无CPA、CISA、CCSA执业资格人员。③很多审计人员从一开始就一直在审计部门，缺乏医院管理和业务的工作经验，对业务工作缺乏深度了解，熟知医院经济活动的高素质、综合性内部审计人才短缺[9]，导致审计发现的问题不深不透，影响审计质量。

图5 公立医院内审人员从事审计工作年限情况

图6 公立医院内审人员职称情况

最后，审计职业教育缺乏，内审人员培训不足，高端审计人才培养体系缺乏。调查显示，有50%的内审人员年人均培训次数1次以下甚至基本没有参加培训。所参加的培训主要依赖地方内部审计协会组织(表3)，培训内容集中在通用审计理论和具体的审计业务操作层面，针对性不强，且基本不涉及战略管理、医院运营、行业知识等。

表3 公立医院内部审计人员后续教育情况

审计人才数量不足和素质上的缺陷，影响了审计工作的广度、深度和工作质量，严重制约了公立医院内审质量的提升。

2.4 内审职能定位存在偏差，审计业务范围狭窄

虽然国家对内审职责和业务范围进行了明确规定，但在实际工作中，内部审计作为医院内部职能部门，大多面临着比较尴尬的处境，在进行职能定位时经常在“监督全覆盖”和“监督有温度”两者之间面临困惑，对内审工作的边界把握不准，既当“运动员”又当“裁判员”。另外，医院领导层大多为临床专业背景，对内审工作可能存在理解偏差，比如，在对审计工作绩效的考量时过分注重审计核减金额，这也可能导致内审部门调整审计工作重心和业务范围。调查显示，目前A省直属公立医院内审工作重心主要集中在采购、经济合同、基本建设工程审计等传统业务层面，内部控制及风险管理审计、资产管理审计、经济责任审计、重大政策执行情况审计等开展较少甚至从未开展，与政策要求的审计监督全覆盖目标相差甚远(图7)。

图7 公立医院审计业务范围情况

2.5 审计工作方法落后，审计信息化薄弱

随着现代网络信息技术的发展，医院的整体运营管理、财务及资产管理等都已基本实现信息化。但调查发现目前大部分公立医院审计工作还停留在手工审计阶段，仅仅运用基本的办公软件进行简单数据分析，80%的医院目前也没有使用审计信息化软件的计划，审计信息化水平与医院整体信息化管理水平严重不匹配(图8)。另外，审计人员在获取信息数据上存在难度和阻碍，导致审计的覆盖面有限，工作效率和质量较低。

图8 公立医院审计工作技术情况

2.6 审计项目缺乏全过程质量控制

图9显示，目前只有2家医院进行了审计项目全过程质量管理，大部分医院审计项目质量控制的侧重点仅局限于审计实施和报告阶段，缺乏全过程的审计质量管控，存在审前调查不充分、审计重点和风险点把握不准、审计底稿不规范甚至缺失、审计报告质量低、后续审计不足等现象。另外，部分医院虽已建立了三级复核制度，但对具体复核的内容和要求、复核人员的责任等未进行明确，实际操作中只满足于形式上的签字，未能达到实际效果。

图9 公立医院内部审计质量管理侧重阶段

2.7 审计结果运用不充分，审计整改问责机制缺乏

调查显示，仍有部分医院对内审结果不太重视，得不到较好的采纳甚至直接无视。在审计成果运用上，普遍在“将内审结论作为被审计对象干部任免依据、将审计整改情况与被审计对象绩效挂钩”上执行不够(表4)。

表4 公立医院内部审计结果运用情况 n(%)

另外，公立医院普遍存在审计整改不到位的现象，主要原因是整改考核问责轻、整改责任不明确、被审计对象不重视不配合(图10)。大部分医院未制定审计整改问责机制，对“屡审屡犯”相关责任人缺乏追责问责，对拒不合作的内审部门也难以采取有力措施，削弱了审计监督的权威性，挫伤了审计人员的积极性，影响了审计质量和效果。

图10 公立医院内部审计整改的影响因素

2.8 内部审计质量评价与考核机制不健全

目前A省直属公立医院对内部审计质量和绩效的考核评价还处于起步阶段，只有6家医院对审计质量开展内部评价，所有医院均未开展外部评价(表5)。已开展内部评价的医院也主要由内审人员或内审机构自我评价及满意度调查为主，考核内容主要为审计项目数、审计资金数额、核减金额等片面的定量结果性指标，考核内容不全面，且均未将考核结果与审计人员绩效、奖惩挂钩，这就容易使审计人员养成吃“大锅饭”得过且过心理，最终造成整体审计质量下降。

表5 公立医院开展内部审计质量评价情况 n(%)

3 公立医院内部审计机构质量控制改进建议

3.1 提升内部审计的权威性

公立医院规模庞大、发展迅速，内部审计的组织管理和机构设置应尽量达到独立性最强、权威性最高的要求[10]。公立医院应继续探索内部审计组织管理新模式，推动公立医院设立审计委员会，内审部门向审计委员会报告，提升内审地位至医院治理层面，使内审机构与医院组织治理互相作用形成耦合效应，方可真正保障内审独立。医院领导层应重视审计的作用并支持内审工作，内部审计只有隶属于医院最高领导并得到支持，权威性才能得以体现，才能有效发挥作用。同时，内审人员自身也要苦练内功，通过高质量的审计工作，提升内部审计在组织中的认同度和权威性。

3.2 健全内部审计质量制度建设

上级主管部门应进一步加强对公立医院内审工作的指导和监督，尽快制定一套贴合行业特殊需求、可操作性强的内审实务指南，并建立统一的行业内部审计执业规范和标准、审计质量及绩效考评制度，使内审人员有章可循。同时，医院内审机构也要结合审计相关政策，立足于本单位实际工作，不断完善审计工作制度和业务操作流程，制定审计质量考核办法，完善责任追究制度、内审奖惩制度、审计整改制度等，规范内审质量控制制度。

3.3 加强审计人才的选用和培养

要解决当前审计人员不足及知识短板问题，可以从以下几个方面努力：一是要扩大审计人才的专业领域。医院在配备内审人员时可适当引进工程造价、信息技术、法律等专业人才，满足日益丰富的审计需求。二是可以探索让医院现有内审人员到相关管理部门进行轮岗，让内审人员近距离、更深入地学习各部门的业务管理知识，进而践行业审融合理念，拓展审计深度。三是可以探索建立医院审计人才库，可从相关业务管理部门选拔产生部分兼职审计人员，满足不同审计项目的不同专业需求，为审计全覆盖提供人才保障。四是强化内审人员职业化教育和后续培训，强化审计思维，及时更新审计人员业务知识储备。五是加强高端审计人才的培养，主管部门可以选拔培养一批业务基础扎实，具有前瞻性、宏观思维能力的高端内审人员，促进区域内审质量提升。

3.4 探索构建区域性审计中心，开展医院交叉互审[11]

可探索以各级卫生行政主管部门为统领，构建区域性审计中心，统筹辖区内所有公立医院的审计力量，并尝试在医院之间开展互助交叉审计，促进医院之间互审互助。一方面审计中心人员来自同一行业，对本行业管理及业务较为熟悉，有利于快速高效开展审计工作；另一方面交叉审计的模式也更能满足审计独立性的需要，有利于审计结论和建议更加客观公正；另外，审计中心能调配区域审计力量，不仅能在一定程度上缓解当前各单位审计人员紧缺问题，还能让内审人员学习同行先进的审计和管理经验。

3.5 明确审计职能定位，拓展审计业务范围

新形势下公立医院内部审计的审计范围应由职能管理扩展为完善医院综合治理上[12]，内部审计只有更多地进入到内部控制、风险管理和组织治理等领域，才能更好地实现内部审计价值增值目标。内审部门除了要扮演好“经济警察”的角色，还应该向“管理参谋”的角色升级，树立业审融合新理念，积极拓展新业务、深度挖掘已有业务，紧紧围绕医院领导关注重点、职工关心热点、社会关注焦点等问题，不断延伸审计广度和深度，逐步实现审计监督全覆盖。

3.6 加快推进审计信息化建设

审计信息化可以促进审计在计算机环境下更好发挥监督职能，特别是在提高工作效率、工作质量方面有着关键作用[13]。随着信息技术的快速发展和医院信息化管理水平的不断提升，审计信息化建设迫在眉睫。医院可以通过购买专业财务审计软件和工程审计软件，或借助第三方技术力量探索研发一套适用于医院内审工作实际的审计信息系统，并将审计信息系统嵌入医院业务系统，方便审计人员快速全面掌握医院运营管理信息、便捷获取审计所需业务数据，提升审计工作的效率和质量。另外，医院内审信息化有效运行，有赖于大数据的使用以及审计人员的数据挖掘、分析能力[14]，因此内审人员也要与时俱进，加强对“大数据”、计算机审计等现代审计技术的学习、运用，提高工作效率和质量。

3.7 加强审计项目全过程质量控制

审计质量控制应贯穿并渗透于审计计划和准备、实施、报告、后续审计等项目全过程。公立医院应建立一个以审计目标为中心，将审计项目的立项、现场实施、报告、结果追踪等各阶段连接的闭环式质量管理模式[15]，严格规范内部审计程序，强化业务全过程控制，防范审计风险。要严谨制定审计计划和方案、合理配备审计资源、进行科学详细的审前调查、严格审计证据的获取、严把审计报告质量关，确保审计项目质量可靠。同时，强化三级复核制度，明确复核内容和责任，避免审计复核流于形式。

3.8 强化内部审计整改力度，提升审计成果运用

内审的真正价值体现在它的结果被充分运用[16]。①构建多部门协调联动机制，充分发挥院办、人事、纪检监察、财务等有关部门的作用，探索建立审计与纪检日常工作监督协作机制和问题线索处置分工协作机制等协调配合机制[17]，形成审计整改合力。②实行审计整改追责问效，将整改结果与整改责任部门及人员绩效挂钩，明确赏罚标准，推动审计整改工作有效落地实施。

3.9 开展内部审计质量评价与考核

开展内部审计质量评价对于提高内部审计人员能力、改善内部审计环境、提升审计工作质量具有明显作用[18]。上级主管部门要结合行业特色，逐步建立一套科学合理的内审质量和绩效评价体系，推动内审质量和绩效评价。医院内部也应建立审计工作及质量考评机制，定期对审计人员的综合能力、审计项目的规范程度、审计目标的实现程度等进行评价。也可借助上级主管部门、内部审计协会及会计师事务所等外部第三方力量，通过行业互查等方式督促内审质量提高。最后，要建立合理的审计质量考核奖惩制度，激发内审人员质量控制意识和热情。