寿建锋

（洁丽雅集团，浙江 诸暨 311800）

改革开放以来，民营制造企业获得了快速发展，成为《中国制造2025》的重要力量，但同时也遇到了较大的外部压力，行业竞争日趋激烈，利润不断下滑，由此倒逼着民营制造企业要加强成本核算，提升内生实力以及综合竞争能力。成本核算是成本管理的重要基础，也是财务管理的重要环节和企业管理的核心要素。

一、民营制造企业成本核算的重要性

（一）有效控制并降低企业产品生产成本

首先，民营制造企业通过加强成本核算，企业决策层能及时、准确地掌握下属各生产企业及各生产环节的成本数据信息，进而落实成本控制措施、提升成本管理水平，并可以直接降低企业生产过程中各个成本构成要素（如原材料、辅助材料、水电气、人工、折旧与摊销，等等）的消耗水平，进而降低企业产品生产成本。

其次，民营制造企业通过对各个成本构成要素项目进行分析，了解单个成本构成要素项目对生产成本的影响程度，以及各个成本构成要素项目相互之间的影响程度（有时候对某个成本构成要素项目进行调整，可能会影响其他的成本构成要素，比如：通过降低原材料采购品质的方式，降低原材料的采购成本，会引起后续生产过程中原材料损耗的增加、生产效率的下降、人工成本的提升、折旧与摊销的增加等），重点管控对生产成本影响较大的要素项目，并有的放矢地开展各成本构成要素项目的综合优化管理，进而降低企业产品生产成本。

（二）为企业产品定价决策提供科学依据

近年来，随着国内制造业整体利润不断下滑，加上市场竞争日趋激烈，民营制造企业产品的定价变得非常关键。定价偏高，会失去市场竞争优势，定价偏低，又会影响企业的经营利润与可持续发展。在这种情况下，产品生产成本数据成为产品定价的重要基础与科学依据。企业决策层只有对产品的实际生产成本水平以及其各构成要素水平情况充分了解，产品定价才能游刃有余、科学合理。

（三）为企业产品投产选型提供科学依据

民营制造企业往往比较重视技术创新与研发，重视新产品的市场投放。一般情况下，民营制造企业在新产品的研发及市场试投放阶段，品种规格会比较多，但最终只会选择其中一部分正式投向市场（这个过程就是“投产选型”），其余直接的被淘汰掉。在产品投产选型过程中，产品的实际生产成本水平数据将是非常重要的参考依据。

民营制造企业在日常经营过程中也经常遇到一些特殊情况，需要依据精细的成本核算数据进行决策。例如，企业在产能利用不足的情况下，有客户提供了低于正常价格的订单，是否要接？在产品市场销售价格已经确定要下降的情况下，能否通过加强成本核算、落实成本控制等措施，降低产品生产成本，从而确保合理利润。

二、民营制造企业成本核算存在的问题

（一）管理层缺乏对成本核算的重视，成本核算基础薄弱

民营制造企业的管理层特别是老板往往就是将企业一手打造起来的人，经过多年的积累，管理层人员往往自认为对产品成本情况已经非常了解（甚至要超过财务部门），个人对本企业产品的各项成本数据，完全可以不依托财务部门直接自行估算得出，且基本能做到八九不离十，因此，从管理层人员的个人理念上，往往对本企业成本核算的重视程度不够。

民营制造企业成本核算通常由财务部门负责，但由于管理层或老板对财务工作（包括成本核算）不够重视等历史原因，财务部门往往在集团的地位不高，财务组织体系、核算人员素质、信息化手段应用、核算方法优化、资源条件投入等各项成本核算的基础条件均受到限制，加上财务部门直接介入与成本核算相关的采购、生产、仓储等业务环节的程度不高，因此，企业成本核算基础薄弱，获取的成本数据信息往往是静态、被动、有限的，甚至可能失真或失准，反过来，又会影响管理层对财务部门提供成本数据的信任度与成本核算重视度。

（二）忽视各直接生产成本要素项目间的影响

一般情况下，民营制造企业的直接生产成本可再归纳细分为不同的二级子项目（即“成本要素项目”），如：原材料、辅助材料、机物料、水电气、人工、设备折旧、修理费、装卸费、运输费等，以方便企业加强核算与管控，有针对性地采取措施降本增效。

民营制造企业往往会静态地重点关注某一个成本要素项目对总体直接生产成本的影响程度，并千方百计地针对该成本要素项目采取降本增效的措施，但由于忽视了各成本要素项目相互之间的影响关系，导致有可能通过努力把某一个要素项目的成本水平降下来了，但却引起另外一个或几个要素项目成本水平的提升，甚至可能还会出现导致产品直接生产成本总体上反而增加的情况。

（三）忽视两个重要间接成本要素项目对综合成本的影响

一直以来，民营制造企业老板对直接生产成本要素项目均非常重视，但对间接成本要素项目缺乏重点关注，甚至有许多企业没有把其纳入生产成本的范畴（列在其间费用）。

在间接成本要素项目中，“厂房折旧与土地摊销”“利息费用（财务成本）”是非常重要的两个项目，随着企业投资规模的不断扩大，这两个项目在企业生产成本中的占比和实际影响在逐步提升，但却仍然被许多民营制造企业的老板忽略。这两个项目，在民营制造企业的发展初期并不显得突出，因为发展初期，厂房与土地可能是租的或者面积不大，资金投入不多或者负债融资很少，因此，这两个项目摊入实际成本的金额不大，占比也不高，在决策时经常被老板忽略，但就算被忽略了实际影响也不大。民营制造企业发展到一定阶段后，往往就要开展超前布局，注重企业形象，因此，开始通过大规模负债融资购入土地建设厂房办公楼，最后的结果，往往就是项目投入与实际产能严重不匹配，出现“大马拉小车”的现象，“厂房折旧与土地摊销”“利息费用（财务成本）”这两个项目在企业实际生产成本中的占比大幅提高，而且，这两个项目对企业来说基本上具有固定成本的性质，不对资产进行处置或压缩负债规模的话，将始终对企业生产成本造成重大不利影响。

三、民营制造企业成本核算的改进措施

（一）管理层要充分重视成本核算工作，改进成本核算基础

民营制造企业要将成本核算工作开展好，管理层必须充分重视财务部门的成本核算工作。管理层要在企业内部充分展示相信财务部门所提供的成本数据的姿态，并切实建立一套管理层与财务部门之间对成本核算数据能进行双向交流的机制。管理层懂生产业务流程、各成本要素项目的实物消耗水平等实物情况，却往往不懂成本核算理论，也就是将实物情况转化为数据的方法，财务部门懂成本核算理论也就是将实物情况转化为数据的方法，却往往不懂生产业务流程、各成本要素项目的实物消耗水平等实物情况，因此，必须将两者充分结合起来。

如前所述，成本核算离不开财务组织体系、核算人员素质、信息化手段应用、核算方法优化、资源条件投入等各项基础条件的支持。为加强成本核算，民营制造企业要创新财务管理模式（如构建财务共享中心模式），提升财务部门地位，提升财务部门直接介入与成本核算相关的采购、生产、仓储等业务环节的程度，梳理优化成本核算业务流程，加强相关人员组织培训，大力推进信息化软件及技术的应用等，以改进企业成本核算基础。

（二）科学测算各个直接生产成本要素项目间的影响，开展综合优化管理

对各个直接生产成本要素项目相互之间的影响，包括是否存在影响、影响的方向（同向或反向）、影响的程度（激烈或迟缓）等情况，企业老板或高层需要亲自参与，并组织财务、人事、供销、生产管理、设计研发、设备维护等各方面的人员共同参与分析论证，进行科学测算，这将会是一个长期的过程，往往需要通过多年的数据积累才能找出规律，企业必须保持有足够的耐心，同时各成本要素之间的影响不是一成本不变的，每年都会根据实际成本水平情况产生变化，因此，企业必须及时跟进与调整。

企业在掌握了各个直接生产成本要素项目相互之间的影响后，接下去就要及时对其开展综合优化管理，并有针对性地采取降本措施，使降本的效果尽可能达到最大化。

（三）充分重视两个重要间接成本要素项目对综合成本的影响

首先，民营制造企业要将“厂房折旧与土地摊销”“利息费用（财务成本）”这两个间接成本要素项目，等同于直接生产成本进行管理，并在进行产品成本测算时充分考虑在内。

其次，由于这两个要素项目具有固定成本的性质，一旦形成其影响就很难消除，因此，必须在源头决策时就要对这两个要素项目可能给生产成本造成的影响进行测算和评估，并且在进行产能建设的决策时，管理层必须充分考虑厂房土地面积、项目投资规模与各阶段实际产能的匹配程度，合理投资、合理负债，将这两个要素项目对综合成本的影响金额尽可能控制在较小或合理的范围。