刘文婧 宋玲 田筑

本文建立在会计本质和会计目标的理论基础上，从微观层面和宏观层面分别阐述会计科目分类的意义。微观层面分析财务报告信息使用者的需求，从不同利益相关者的诉求角度分析科目设置的原理。宏观层面分析会计科目分类如何影响国家利益，社会资源配置，体现社会特色。总体阐述了会计科目分类在保护财产安全、落实经管责任、反映利益诉求、优化资源配置等方面的重要意义。

一、序言

六大会计要素，揭示了资金的运动过程，说明了资金的来路、去向和用途。会计科目，是核算会计要素变化的基础，《企业会计准则—应用指南》里规定会计科目分为资产类、负债类、共同类、所有者权益类、成本类、损益类。会计核算七大方法之首，即为设置会计科目与账户，这个划分的基础上，才能对企业的发生的经济业务进行全面、连续、系统的核算和监督。

自我国第一版企业会计准则颁布实施以来，会计科目的设置发生了大大小小的修改和变化。《企业会计准则—应用指南》分项目对相应的会计科目如何设置做出了详细的规定，企业根据实际情况可自行增加或减少会计科目，但其中一级会计科目必须在统一规定的范围内设置。本文所讨论的会计科目分类，就是一级会计科目层面上的分类，是将所有企业看成整体所适用的通用分类。本文将站在会计本质与会计目标的角度，从微观和宏观两个层次分别举例，分析会计科目分类的重要意义。

二、理论基础

（一）会计本质、目标

会计科目分类的原理服务于会计本质和会计目标，要从会计定义、本质和会计目标的理论基础出发，才能更好地把握会计科目的分类重要意义。

会计基于资源配置产生。资源的有限性决定了确认、计量和报告是资源配置的基础，以反映资源的权属和使用情况，保护资源配置的效率。现代企业制度下，所有权与经营权两权分离，股东与管理层之间存在着委托代理关系。在资本市场上，股东将财富提供给企业使用，委托管理层将资源用于生产经营，二者之间存在信息不对称。外部利益集团与内部控制人相互博弈，促使了缓解信息不对称程度的信息公开披露制度的产生。会计信息通过财务报告来传达，能够缓解由委托代理产生的信息不对称问题，影响着资本市场的有效程度和社会资源的配置效率。

由信息披露便产生了会计的两个重要目标：一是决策有用观，向内部、外部的信息使用者提供对其进行决策有用的信息；二是受托责任观，提供的信息反映管理层落实经管责任的情况，衡量管理者是否有效地管理与应用受托资源并使其保值增值，产生的经济利益是否得到合理的分配。

（二）会计科目

会计本质上是分类的技术，会计科目是对会计核算对象第二层次的分类，会计科目的设置反映了企业的资金来源、资金占用和资金周转，按经济性质和管理需要分类核算，能够反映企业会计准则的内涵。会计科目在会计核算中起到桥梁作用，认为会计科目分类本身具有平衡性、规范性、科学性，能够指导企业的行为，促使企业科学化管理，是更好开展会计核算工作的基础。

三、会计科目分类的意义—基于不同利益相关者

（一）股东

股东作为企业资本生产要素贡献者，最关心的是资本保全问题，同时也是股东投票权，分配股利权，优先认购权等权利的保证。会计为了保护股东的利益，设置所有者权益类科目，“实收资本”和“资本公积”是反应资本的权益类科目，实收资本是指股东实际投入到企业的原始资本，按历史成本计量，能够反映不同投资者的原始投入。资本公积是所有资本投入者的公共积累部分，资本公积与实收资本的区别設置，有利于保护投资人按出资比例分享权益；资本公积与经营损益区别设置，能够有效避免将筹资中的资本增值作为利润进行分配。此外，企业必须在资本得到保全后才能确认收益，所以公司在运营期间，实收资本一般保持不动。留存收益是经过经营积累的净利润，其下的会计科目有“本年利润”，“利润分配”，“盈余公积”等。企业在获取利润后，有权自主对其进行利润分配，但企业在利润分配过程中需遵循资本保全原则，不能侵蚀资本，且若存在未弥补的亏损，应先弥补亏损，再分配。股东可以通过权益乘数，产权比率，资本保值增值率等据以判断公司的发展状况，未来的发展能力等从而参与公司的管理决策。

（二）债权人

债权人是对企业的借贷资本的贡献者，同样关心企业的经营状况，与其他利益相关者一同分享企业剩余收益，关注的是自己投入的资本保值增值。债权人权益有求偿权，知情权，监督权等权利，资产分配上有优先索取权，要想资本保全，保护好股东利益，首先要核算好债权人利益，所以企业在利润分配之前必须偿还到期的债务。与股东相比，债权人收益较为固定。 “短期借款”科目核算对短期债权人的债务，他们注重企业短期内的偿债能力，因此他们需要取得企业为资产的变现能力的信息，如流动比率、应收账款周转率等。长期债权人对应的会计科目是“长期借款”，他们需要关注企业长期偿债的能力，这种能力反映在企业预期的财务状况上，如企业资产的流动性、长期盈利前景，产权比率， 资产负债率等。此外，会计上对于债权人权益的治理重点，还应合理确定长期负债与短期负债比例，正确运用财务杠杆等。

（三）经营者

经营者应该履行的基本责任是对所有者投入资本的保值增值，同时也享受企业的剩余收益，要求从企业得到应有的报酬。经营者的报酬与业绩紧密相连，企业一般通过当年会计利润评价经营者业绩，经营者可能会为了取得高额报酬，使自身利益最大化而产生盈余管理的动机，选择有利于盈余薪酬的政策和方法来调节企业利润。例如经营者主观性地计提减值准备；利用资产减值进行利润操纵如存货跌价准备的计提和转回等这类盈余管理手段通过“资产减值损失”科目核算，再例如混淆资本性支出和费用性支出的界限；混淆期间费用和生产成本等这类盈余管理手段通过“管理费用”、“财务费用”、“制造费用”、“生产成本”等科目核算，这些是记录经营者盈余管理、达到调节利润的目的的重要会计科目。经营者经营状况的好坏可以通过衡量企业经营状况及发展能力的财务指标如资产周转率、销售净利率、资产增长率等来反应。

（四）政府

作为企业利益相关者，政府通过强制征税弥补所投入的成本而参与企业的分配，同时税收也是政府主要的收入来源。相关的税费通过“应交税费”科目反应，按项目进行明细核算，其中应交所得税以企业利润为基础核算，因此政府直接影响其他利益相关者的利润分配，也会关心企业的经营成果。企业经营不善或者偷税漏税都会直接影响政府的利益，从而，严厉的税收征管使企业审视自身财务的同时，也保障了国家的税收利益，如业务招待费、教育经费、公益性捐赠支出等超过税法规定标准的不允许税前扣除，而另一方面，国家税收优惠政策对促进企业发展和技术进步等具有重要意义

四、会计科目分类的意义—基于社会宏观视角

首先，会计科目的分类，能够优化社会资源配置，提高资源配置效率。在管理层落实自己的经管责任，履行受托义务，管理企业的日常经营时，已经将得到的资源在企业内部进行了优化配置。比如管理层会安排资产负债结构，使企业具备较好的偿债能力；安排资产结构，是资产的利用更加充分，促进生产效益；安排负债结构，追求以较小的融资成本获取资金。而且管理层还可以通过全面预算、成本控制、责任会计等手段来不断改进生产经营，使资源得到更有效的利用，获取更大的经济利益。

在企业外部的资本市场上，披露出来的会计信息也能够引导资源的流向。通过会计科目分类后得到的财务报表，使不同的利益相关者能够从中获取自己关注的信息，保障自己的利益诉求。会计信息能够向投资者传达关于企业未来发展的信号，会对股票的价格产生影响，投资者接收到信号后会通过投资选择的改变来做出反应，进而起到了资源配置的作用。

五、结语

企业利益相关者有着不同的贡献的同时有着各自利益诉求，对会计信息有着不同的需求，会计科目的分类的意义主要在于会计运用自身的专业技术界定企业产权，认定受托责任，解除受托责任，保护利益相关者利益，形成的会计信息引导各利益相关者的资源流向从而达到优化社会资源配置的目的。正确理解会计科目分类的意义，有助于我们更好地理解会计的本质、目标，会计信息的作用，认识各利益相关者的贡献和诉求，有助于我们理解资源的分配过程。会计科目的分类还在不断的修改变化当中，比如新金融准则中对金融资产又进行了重新分类，使不同金融资产之间的性质区分更加明显。会计科目的内涵还會随着经济的发展变化而具有不同的意义，对会计科目分类的研究还有很大的空间。（作者单位：天津财经大学会计学院）