彭怡秋

(南通大学 审计处，江苏 南通 226019)

随着我国高等教育事业的不断发展，高校规模不断扩大，依法自主办学的地位日益凸显，高校的经济活动也日趋复杂。同时，大数据、云计算技术的发展，对审计技术和方法产生了重大影响。如何在新形势下实现高校内部审计全覆盖，不断探索高校内部审计工作新思路，创新审计工作方式，防范审计风险，提升审计工作效率和质量，是目前高校内部审计领域亟待解决的重要问题。笔者认为，积极推行嵌入式审计是高校内部审计工作创新的一种有效举措。

一、高校嵌入式审计的内涵与特点

(一)高校嵌入式审计的内涵

目前国内关于嵌入式审计研究的相关文献甚少，对于嵌入式审计的含义，学界和实务工作部门也有不同理解。周庆西、刘荣通过对高校行政管理与内部审计特点进行分析，探索构建嵌入式行政管理审计模式，认为嵌入式行政管理审计是将高校审计与管理紧密结合、与行政管理工作同步进行的内部审计模式[1]。张俭基于价值链思想，研究了嵌入式内部审计的增值功能，提出嵌入式增值型内部审计是指嵌入到企业流程管理的全过程，从而实现增值目标的内部审计[2]。胡镇鑫以广东省东莞市农村集体经济审计模式的重大改革为案例，认为嵌入式审计是根据内部审计项目类型和不同时期的审计重点，配备不同专业特长的审计人员，实现不同审计项目同步推进的矩阵式审计模式[3]。

笔者认为，嵌入式审计是将审计方式由事后审计转为事前、事中和事后审计相结合，使审计工作直接嵌入被审计单位的日常运行和流程管理中，将审计监督贯穿于经济活动和组织管理的始终的一种审计模式。而高校嵌入式审计是指高校将审计工作直接嵌入高校内部管理全过程，对审计项目风险进行事前预防、事中控制和事后监督的一种审计模式。

(二)嵌入式审计的特点

与其他传统审计方式相比，嵌入式审计具有如下特点：

1． 时效性

传统审计方式主要针对已经发生的项目进行审查，带有一定的滞后性，类似于发挥“亡羊补牢”的作用。嵌入式审计克服了传统审计的滞后性和单一性，实现了准同步审计，可实现事前、事中、事后一体化审计，缩短审计周期，审计发现问题的及时性大幅提高，全面提升了审计风险防控效果，问题整改的难度也显著降低，提升了审计工作的同步性和时效性。

2． 持续性

传统审计是对相关审计项目的鉴证和评价，对“结果”出具审计意见，而嵌入式审计强调的是要对“过程”进行审计。这不仅能使审计监督关口前移，而且能够及时发现偏差，预防风险，能极大地提高审计的质量和效率。

3． 参与性

传统审计主要依靠的是高校自身内部审计人员，由于受专业、知识和经验的局限，审计效率和审计质量不能得到有效保障，而嵌入式审计可以利用高校内部多个部门的专业人才及社会审计资源，根据审计项目需求和审计重点，开展综合审计或模块化审计，扩大了审计队伍，具有更大的参与性。

4． 全面性

目前我国高校普遍存在内部审计资源不足与被审计项目数量庞大之间的矛盾，审计人员的数量和质量及审计资源都不能适应高校内部审计全覆盖的需要。而嵌入式审计可以利用高校内部专业人员及社会审计资源，围绕高校财务收支、内部控制、领导干部经济责任、建设工程及其他专项审计开展审计，构建起横向到边、纵向到底，全方位、宽领域、多维度、立体式的高校内部审计监督体系，基本实现高校内部审计全覆盖。

二、高校构建嵌入式审计的必要性

(一)转变高校现行内部审计模式的需要

党的十八大以来，党和政府高度重视审计工作，2013年全国审计工作会议对审计监督提出了全覆盖的要求。2015年12月，中共中央办公厅、国务院办公厅印发了《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》及《关于实行审计全覆盖的实施意见》，进一步明确了对公共资金、国有资产、国有资源和领导干部履行经济责任情况实行审计全覆盖的要求。党的十九大以来，审计全覆盖得到了进一步强化。审计署和教育部也先后制定颁布了一系列文件，对高校内部审计提出了新的更高要求。因此，高校内部审计迫切需要实现目标和模式的转变。构建嵌入式审计新模式，一方面可以拓展高校内部审计的外延，拓展审计对象与范围，实现从局部审计向全覆盖审计转变；另一方面可以丰富高校内部审计的内涵，从传统审计的查错纠弊目标转变为完善高校内部治理结构、规范预算管理、防范风险、提高经费使用效益的新目标，可以实现从制度基础审计向风险导向审计转变。

(二)弥补高校审计力量不足的需要

目前，高校内部审计资源短缺已成为许多高校普遍反映强烈的问题，待审计对象和项目数量庞大，而内审人员严重不足。构建嵌入式审计新模式，把高校内部相关专业人员如工程技术、法律、财务等人员纳入到专兼职审计队伍中来，根据内部审计项目的不同需求，组成不同的审计队伍开展模块化审计或综合审计，可以实现更精准、更专业化的审计，同时，也有利于培养一批优秀的复合型审计人才。

(三)适应高校审计信息化发展的需要

近年来，随着高校信息化工程的实施，带来了整个管理流程信息化质的飞跃，同时审计载体电子化、审计线索证据隐蔽化、审计查证系统化、内部控制程序节点化特征越来越明显。面临新形势，实施嵌入式审计不仅势在必行，而且是转变审计思维，创新审计方法，全面实现信息共享、全程控制、在线监督、辅助分析的重要途径，同时也对高校审计人员素质提出了新的要求。

(四)深化审计成效的需要

传统审计的功能主要是查错纠弊，具有一定的滞后性，审计报告的作用也比较有限。实行嵌入式审计，可以及时发现问题和偏差，识别和防范风险，从而能为高校管理部门提供咨询服务，发挥决策支持功能。同时，嵌入式审计可以提升审计结果的运用水平，在绩效评价、年度考核、晋级晋职、选拔任用等方面发挥作用，可以增强高校内部审计的实效性和权威性。

三、高校嵌入式审计的模式构建

(一)嵌入式审计的组织架构与人员配置

目前我国大多数公立高校已经设置了独立的审计部门，审计工作可以全面及时地展开。构建嵌入式审计模式，各高校可成立专门的审计领导机构，负责制定全校审计规划，筹划重大审计项目，统筹审计资源，做好嵌入式审计的指导工作。高校内部的审计部门为常设机构，负责日常嵌入式审计工作的具体运作。在高校审计部门内部，同时设立相关审计工作小组，如财务组、合规组、工程组、科研组等，负责不同审计项目的审计。嵌入式审计的审计人员由专兼职人员构成，可以把高校各职能部门中和审计相关的资源，如财务、纪检、监察、组织、人事、科研、国资管理、基建等职能部门的相关工作人员纳入学校的审计人才库，根据审计项目需要加以调配使用，根据不同时期审计工作重点成立多个矩阵式审计小组。同时，根据需要也可以吸收其他高校审计人员和社会资源加入到嵌入式审计队伍中来。

(二)嵌入式审计的主要内容

高校嵌入式审计的实质是实现针对高校的财政资金、国有资产和领导干部履行经济责任情况等审计全覆盖。其主要工作一是按照高校审计规划制订年度审计项目计划。分别在横向——各部门单位、纵向——高校重大控制活动两条主线上实现审计全覆盖。就横向而言，按照高校内部各行政职能部门、二级学院及其附属单位等为基本单元进行轮审覆盖。主线是对高校内部各部门单位的主要领导，以其任职阶段所履行经济责任的情况来展开审计。就纵向而言，是指涵盖高校重大经济风险领域的主要活动审计全覆盖，包括对预算、经费、资产、合同、财务收支、大宗物资采购、项目建设等进行审计。二是要求建立审计对象信息数据库。将审计对象的信息分门别类，审计人员可以随时通过数据库查询、浏览审计对象的相关情况。三是编制嵌入式审计方案。优化审计程序，修订和完善操作方案，确定审计介入节点，为审计人员开展工作提供规范性指导，控制好项目审计进度。四是充分发挥嵌入式审计信息渠道多、反馈及时的优势，通过实施审计整改报告制度、开展后续审计等方式，强化审计成果的及时运用。

(三)嵌入式审计的一般流程

嵌入式审计一般由高校内部审计领导机构根据年度审计项目计划的安排，委托审计部门开展审计，审计部门根据计划审计项目和内容的特点，从审计人才库中抽调相关专业人员组成审计小组。同时，根据审计需求设置项目责任分解、项目进度安排等环节，使审计流程的各环节责任到人，任务明确。项目审计人员与审计工作流程所规定的角色权限相关联，并对嵌入式审计文书进行标准化管理。

四、高校构建嵌入式审计模式的措施与建议

(一)创新审计理念

第一，原有的高校内部审计是一种介入性审计，主要对已发生的经济活动进行监督与评价。而嵌入式审计就是要将内部审计贯穿于高校内部管理之中，侧重于高校内部结构的治理、内部控制的调整与完善，能够及时发现并客观披露存在的漏洞，提出改进建议，进而能够提高高校行政管理运行的效率。因此，高校内部审计需要从传统的外延性的查错纠弊向内生性的管理与服务转变。

第二，嵌入式审计是一种主动的、实时的内部审计，使传统的定期审计、事后审计转变为实时审计、过程审计，其优势在于全过程识别潜在风险，纠正了传统内部审计主要对已发生的经济活动进行监督与评价的弊端，能够为高校管理层提供有利于决策的风险分析。因此，高校内部审计人员需要充分发挥审计的主动性和积极性，改变传统的被动式和任务式审计。

第三，嵌入式审计作为一种全新的审计方式，相比传统的现场审计方式，需要借助于大数据平台，注重相关数据的前期分析工作。这就需要审计人员掌握大数据分析及数据挖掘的技能和方法，抛弃以往“铺摊子”的现场审计工作方式，以数据分析结果引导审计查证工作，有针对性地开展延伸调查，提升审计工作的实效性。

(二)大力推进高校审计信息化建设

实行嵌入式审计，需要高校具有良好的审计信息化基础设施，需要内部审计人员充分利用计算机技术处理相关数据。因此，高校要加大审计信息化的预算投入，加快构建大数据审计工作平台，购买或开发相关审计软件，完善数据共享渠道，通过数据共享实现财务数据与各类教学、科研、工程等业务数据的互联互通。这样才能利用数字化审计、在线审计、网络跟踪审计等现代化的审计方法，在有限的审计资源下有效地完成审计任务。

(三)强化高校内审队伍建设

做好高校嵌入式审计工作，关键要有一支素质高、能力强、纪律严的审计队伍。因此，高校要在人员岗位、工作量计算、职称晋升、绩效考核等方面制定相关激励政策，充分调动内审人员的主观能动性，努力打造一支与嵌入式审计工作要求相适应、结构合理、业务娴熟的，由财经、管理、法律、建设工程等方面人才共同参与的专兼职审计人员队伍。同时，根据高校嵌入式审计人员的具体情况，针对不同专业背景的审计人员，进行跨专业培训，通过送出去、请进来、自主学习相结合的方式强化培训，提升其审计专业能力和专业水平，打造一支精通“IT+审计”的嵌入式审计队伍。

(四)积极整合各类审计资源

实行嵌入式审计，专业性强，工作量也会明显增强，在高校审计资源有限的情况下，需要充分利用各类审计资源，扩大审计队伍。一是要整合学校内部的审计资源，扩大审计队伍。可将学校财务、国资管理、纪检监察、组织、人事、教务、科研等职能部门的部分专业人员，相关专业教师纳入学校审计人才库，根据审计项目类别和内容的不同短时间调配使用。二是加强和其他高校的联系与合作，通过建立和共享高校审计人力资源库、建立高校审计联席会议制度等方式，加强高校审计部门的合作和交流。三是针对某些专业性强的特殊项目，可以利用社会相关审计力量和专家资源开展审计，保障嵌入式审计目标的实现。