李丛?程燕芸

摘 要：物价变动是市场经济中一种普遍存在的现象，但是持续或剧烈影响企业对于收入、费用等这些重要会计要素的核算，进而对企业传统的会计核算方法造成一定的冲击。本论文先从物价变动影响会计理论开始逐渐深入到会计实务阶段的分析。在对待物价变动冲击传统会计的问题上，企业可根据自身的实际情况选择采用整体调整或者部分调整的方法去解决问题，合理比较不同方法的优缺点并做出最优决策。

关键词：物价变动；传统会计；冲击

一、物价变动与传统会计

物价变动，就是商品价格的上涨或者下跌。物价变动是随着商品交换的产生并随着商品交换的发展而发展的。物价变动可以区别为个别（特定、具体）物价水平变动和一般物价水平变动。前者与具体的商品、货物和劳务相联系，后者与纸币流通相关联并且通常与通货膨胀或通货紧缩联系在一起。按照不同的变动方向，物价变动情况可分为物价上涨和物价下跌两类。通货膨胀现象导致物价持续大幅度攀升，反之，通货紧缩导致物价下跌。

通货膨胀通常是指在信用货币制度下，社会流通的货币数量多于社会实际需求数量，最终导致货币贬值和物价水平全面持续上涨。

相反地，通货紧缩定义为流通领域对货币的实际需求量大大超出货币供应量而导致的货币升值，社会商品和劳务的货币价格总水平持续下降的现象。

传统会计是指根据历史成本作为资产计价基础的会计实务。它有三个特点：第一，它对投资者的资产计价负有会计责任。第二，它根据收入的确认实现原则、配比原则和以历史成本对资产计价这三个原则来计算收益。第三，它人为地将企业资产的初始购置成本主观地分派到多个会计期，并把已损耗固定资产以及消耗原材料的历史成本结转到产品成本。传统会计否定会计是一個计价过程，而应该是如何分配、归集历史成本的过程，它没有将已耗用资产现行的成本纳入核算范围。

二、物价变动冲击传统会计的现状

2001年我国加入WTO，而后全球迎来了世界经济一体化的时代，为我国经济活跃发展创造了契机，因此我国消费水平大幅度上涨。目前我国正处于经济变革和发展的上升阶段，飞速发展的同时也给经济本身带来了相应的问题，我们近几年来面临的首要问题就是物价上涨。

以工业企业为典型例子，截止到2017年2月，国家统计局官网公布的数据显示如下：

从图1和图2中我们得知，从2016年2月到2017年2月这一年以来，工业生产者的购进价格和出厂价格总体呈上涨态势。工业生产者出厂价格指数体现了工业企业产品首次售卖时的出厂价格的变化趋向和变动幅度。工业生产者购进价格指数体现了工业企业用作中间投产产品的购买价格的变化趋向和变动幅度。两个价格的上涨存在相互影响的关系，购进价格和出厂价格的上涨容易造成库存商品在核算收益的时候高估收入而低估成本。因为收入与费用最终要在产成品上来配比，但是产成品的产出需要一定的时间，在出售时出厂价格增长而原材料可能是在很早之前购进的，现时出售价格就没办法与现行成本来配比，特别是生产周期长的产成品极易出现此情况，那么最终在利润表上呈现的经营成果就是不准确的。实际上这只是会计核算受到物价变动影响的其中一个方面，俗话说得好，牵一发而动全身，其最后的结果将是对整个会计核算体系都产生影响，会计核算的可靠性和真实性也就不复存在了。

三、物价变动对会计核算产生的影响

1.物价变动对会计理论产生影响

（1）冲击币值不变假设

在会计上，会计对经济事项进行计量的前提条件是币值不变假设。这个假设含义是计量经济事项的货币购买力除特殊情况外基本保持不变，会计事项的结果不受币值变动的影响。不同程度的物价波动基本都会导致币值的不稳定，因此引发的后果是不同时间点上的货币具备了不同的货币购买力。采用这样的货币计量尺度去计量会计要素，正如1个苹果和1个梨相加，得到的结果既不等于2个苹果，也不等于2个梨。尽管有的企业会在会计报表附注中将可能发生的这样的状况作出详实的说明，但是最终向公众公布的报表数据多少会失真，其失去了会计信息应有的可比较性和可靠性。

（2）冲击历史成本原则

历史成本原则把币值稳定作为前提条件，该原则要求企业的每一个财产物资都要按照实际购买时发生的历史成本计量其价值，币值的微小变动不影响该计价过程。在存在严峻通货膨胀或通货紧缩的情况下，币值不变假设不成立，资产现行价值会由于币值改变而变化，从而导致资产账面价值同现行价值产生较大差异。就以发生通货膨胀现象时为例，会使企业少计提折旧和成本，阻碍了企业更新资产和产品再生产过程的顺利进行。除此之外在通货膨胀下，生产材料在流通市场上的价格上升，然而企业生产材料的账面价值仍是用历史成本表示的，按这样核算出的使用该生产材料制造出的产品所耗成本不等于实际转入产品中的成本，得到的库存商品的账面价值与该库存商品的现行市场价值也不相同，历史成本计价原则的客观性和可靠性受到了冲击。如果我们始终坚持以历史成本原则对企业经济事项进行会计核算，而忽略了物价变动这个客观事实的存在，企业会计报表中呈现出的资产账面价值与市场现行价值偏离严重，会计报表就无法具备反映企业现存资产实际价值的作用，会计信息的横向和纵向比较都受到了影响。

（3）冲击收入与费用配比原则

配比原则是为了依照谁获益谁承担的中心思想，并据此正确核算出每个会计期间生产经营成果而设定的一项重要会计原则。因此会计期间或会计对象的销售收入应同为获得该收入所使用的费用、消耗的成本相配比才能准确反映出期末企业的净利润。在传统会计中，收入使用现行成本计量，而销售成本或折旧费等费用依据历史成本计量。当物价稳定并且存货流转速度足够快时，现行成本和历史成本基本等值，按此计算出的收益暂时不会产生过多的虚假成分。一旦物价波动幅度不稳定，库存商品周转慢，历史成本与现实成本相差甚远，易导致利润虚增或虚减，因此现行销售收入与历史成本抵减得到的生产经营成果显然是错误的，最终会导致企业领导者不能获得有用的决策信息。

（4）冲击会计目标和会计信息有用性

会计旨在为企业提供有利用性的会计信息。但物价的不稳定波动不单单对会计的计量属性造成影响，还使得会计信息的真实性受到损害，阻碍了企业顺利实现会计目标。在传统会计体系里，人们没有重视物价变动等一些持续动态变化的因素，常常忽略把某些十分重要的物价变动纳入到财务分析中。我国目前仍处于持续探索经济改革时期，特殊的国情造成我国的会计理论和会计实务还处在新旧会计制度的交叉阶段，在应对物价变动情况时还欠缺经验，由此所得出的会计信息质量在当前的经济环境下可利用性不高，想要完全实现会计的目标成为了一项艰巨的任务。物价变动极大降低了会计信息的质量，会计信息的使用人看到的会计信息并未真实地呈现企业实际的财产状况以及经营水平。这种信息的不对称性使企业的决策者受到蒙蔽并做出错误的决策，传统会计理论及实务更加遭受到当前市场物价瞬息万变的形势所冲击。

2.物价变动对会计实务产生影响

（1）对资产负债表中项目的影响

在物价波动极其不稳定的情况下，资产的现行市场价值可能高于或者低于它的报表列示价值，想要随时掌握资产的实际价值并把它正确编制到资产负债表上需要花费大量的时间和精力。传统会计使用历史成本对资产和负债及其他会计要素进行确认、计量、报告，但是不同经济事项发生的时间点不同，不同时点上的物价指数并非一个恒定的值，因而不同时点上货币拥有的购买力也是不同的。企业不可能频繁地编制资产负债表，如果企业编制资产负债表跨越的期限很长，则资产负债表列出的项目金额极易存在以具有不相同购买力货币计量得出的情况。不同货币购买力表示的项目在资产负债表上进行加总，项目的结果是不准确的，会使得会计信息的可理解性减弱。

会计上按照资产流动性强弱可以把企业资产划分为流动性和非流动性资产。不管是哪一种资产，在记账时都是根据最初购买该资产花费的成本计量其价值的，因此在企业资产负债表上列示的仅是资产最初的购置成本，无论物价如何变化，它在资产负债表上的价值都是不会改变的。故而在传统会计的核算方法下，会计人员编制出来的财务报表中资产的总金额价值并不能真正反映出企业现有的经济规模和企业资金存在的问题，企业的经营管理者不能掌握企业真实的财务状况，也就阻碍了企业及时调整自己的经济发展策略。举个例子来说，A企业建立初期花费1000万元购入一个固定资产，使用寿命为20年，采用直线法进行折旧，净残值为0。购进该固定资产时市场物价指数为100，而十年后的物价指数上升到150，固定资产的市场价格也上涨了300万元，即1300万元。然而在资产负债表上，该固定资产项目仍旧以其购进的历史成本1000万元列示。并没有按照物价指数调整后的1500万元或者现时价格1300万元对资产负债表中固定资产项目金额进行修改。上述案例表明传统财务会计并不能体现资产实际价值的变化，也无法体现物价变动给企业带来的消极作用。

相同地，负债根据流动性强弱也可以划分为流动性和非流动性负债。和资产类似，负债也是通过采用历史成本核算的，故物价变动对存续时间久的长期负债影响非常大，对流动性特别强的短期负债的影响在很多时候可以忽略不计。

会计恒等式的计算方式为资产减去负债得到所有者权益。物价的不稳定波动关乎企业资产和负债如何进行核算，对资产和负债错误计算结果将间接导致企业计量出错误的所有者权益项目的金额。比如物价上涨情况下，企业的货币性资产能够买进的原材料或支付的工人薪酬数量减少，单位货币购买力减少，产生购买力损失。除此之外，用购买力下降的货币偿还购买力下降之前欠下的债务还会产生货币购买力收益。然而企业投资者和债权人不能从资产负债表上得知货币购买力的变动情况，也就无法了解真实的财务状况，最终势必损害投资者和债权人的利益。

（2）对利润表中项目的影响

利润表是反映企业一定时期经营成果的会计报表。在传统会计体系中，通常利润表中的主营业务收入通过商品或服务当前的市場出售价格乘以销售数量计算出来，最终采用收入费用配比原则确定企业在经营活动中的收益或亏损。

企业赚取的经营收入是使用货币作为价值尺度去计量的，并且以现行市场价格对它来计量。但是需要分析会计信息的相关利益人是通过财务报表如月度、季度或者年度企业报表去获取信息的。就拿企业年度报表来说，营业收入项目的总金额可能是每月或者每季度营业收入的简单相加得到的，一旦物价发生变动，若不把加总得到的年度营业收入的金额按照一定的方法按实际做出调整，企业年末经营收入的账面价值和实际收入之间始终会存在一定的差异。

而和收入相配比的成本费用在传统会计里是已经使用的生产要素的历史成本，它多半是由存货的历史购进成本组成，体现不出存货价值涨跌的部分。收入是核算的会计期当期实现的， 而成本费用却是用历史成本结转的。在物价大幅度波动的情形下，历史成本和现行成本之间非常难达到绝对的统一，核算出的损益就不能真实反映企业经营成果。企业的再生产能力会受到失实的经营成果的影响。企业的利润在物价上涨时被夸大计量，分配给投资者的利润里其中就会包含资本的返还。假定B公司买进存货的历史成本为3000元，1年后将其售出得6000元。但是物价水平在这一年中上涨了10%。采用传统会计确认和计量的利润应是3000元。但事实上这3000元利润中包括了存货因物价上涨而获得的资产持有收益300元，剩余的2700元才是实际的会计收益。

因为企业是根据夸大计量的利润计缴税款，所以应上交的所得税税款增加，企业不得不负担本不应有的纳税义务。并且账面利润的夸大计量迫使企业陷入向投资人分配过多股利的困境，使得管理层与投资人之间的矛盾增加、企业的产权资本被侵蚀。这些也都会对企业运行稳健性产生负面影响。长此以往企业的财力会被削弱，企业没办法更新存货和固定资产，难以保持简单的再生产能力。

此外，物价上升引起资产价格上涨，利润表上不属于生产经营支出的，如以资产初始购买成本为基础计提的折旧费，在该资产寿命结束时只能回收更新资产补偿金额的一部分，不能保证企业进行可持续生产，生产资金呈现出日益衰退的状态。

（3）不能反映资本消蚀和保持的情况

企业净资产是指所有者投入企业的资金或资本，它的确认和资产、负债、收入、费用等因素有关。在持续经营假设下，上述每一会计要素都是单独分期计算，然而不同会计期间的货币和资产价值多少会有一定的差别，即使每一会计期它们的账面价值固定不变，所代表的意义也有可能因为物价变动改变币值稳定而不同。所以在历史成本会计模式下，很难正确反映投入资本的保持情况。

以折旧角度看，物价变动客观事实的存在使得企业计提的折旧额加上净残值后的金额有可能大于或者小于更新该项资产实际需要的资金。在物价上涨情况下，一般小于重置该固定资产实际需要的资金，因此企业投入的资本受到了侵蚀。

从资产计价角度来说，当物价指数上升，传统会计中资产的账面价值将小于当期市场价格，资产价值存在被低估的情况，企业会少计费用，造成利润虚高，在股东分红的时候就是按虚增利润去分配的，分配的并不是真正的利润，其中包括了部分企业的资本。相同地，按此利润征缴的所得税税金也是无形中征收了部分资产。物价变动越剧烈，企业资本被侵蚀的情况也越严重，最终导致企业形成自我清算，企业的经营能力和声誉受到损害。

（4）失真的会计信息误导管理层的经营决策

会计是一个需要有精准确认与计量过程且逻辑严密的系统。依据企业持续经营的要求，会计应该是一个动态过程，而传统的会计计量仅是真实基础上计量时点价值。然而物价变动破坏了传统会计的计量基础，歪曲了会计信息的真实性，妨碍企业正常生产。企业发展的根本就是利用历史经营数据去分析配置企业的资金，从而使企业获得持续经营的能力。在物价上涨期间，企业拥有的现金、银行存款等货币资产与货币性债权会遭到货币购买力损失，而实物资产和货币性债务会获取持有收益。这个问题其实可以用一般物价指数或现行价格作出调整就可以迎刃而解，但是我国目前通行的财务会计制度对这方面还没有具体的规定或办法，所以得到的是被歪曲的会计信息。企业管理者依据失真的会计数据进行决策，必然会对企业的利益造成影响。

四、减轻物价变动对传统财务会计冲击的对策

1.部分调整

（1）固定资产加速折旧

在物价平稳时期，企业可以用年限平均法计提固定资产折旧。但是在发生通货膨胀现象时，易发生资本补偿不足、固定资产更新困难的问题。为了解决这样的状况，企业应考虑采用固定资产加速折旧法。在该方法下，对企业的固定资产在折旧总额和使用寿命不变的情况下，前期计提较多的折旧，后期减少计提折旧，让投入使用的固定资产大多数磨损价值能尽快补偿，促进资本快速回收。以物价上涨情况为例，这个方法在固定资产使用初期可以使较高的折旧与收入相配比，以达到削弱物价变动影响的目的，即递延或者少缴纳部分所得税款，使资产账面价值和转销的成本、费用过低导致收益虚高的问题得到改善。

虽然加速折旧法可以削弱因物价变动对固定资产核算带来的冲击，但是固定资产的折旧总额还是通过历史成本作为计量的基础，所以并未彻底解决资本的维持问题，固定资产的真实市场价值依然无法呈现在会计报告上。所以在决定是否采用此方法时应该充分考量企业自身的实际情况，选用对自己最合适的调整方法。

（2）固定资产定期重估价法

企业应定期对现有固定资产价值进行重新估值并及时调整其账面价值和折旧金额，以正确反映固定资产的现时价格，使应计提的折旧符合调整后的现时成本。从上世纪80年代起，我国颁布的现代企业制度规定凡是企业开始所有制改革、产权变更的程序都需要资深评估机构对企业的财产进行评估，并按照评估结果调整其账面价值。需要对固定资产定期估价的原因是它的的价值变动受物价波动的影响较大，必须要定期重估才能随时掌握固定资产的现行成本进行列报，只有这样在期末利润表中当期营业收入减去的折旧费用才是现行成本。这既表现出会计的真实性，又体现了资产价值的客观性与公允性。

这种调整方式的好处在于可使计提的折旧额与固定资产现时价值相符，可以解决传统会计中由于物價上涨导致的部分利润被夸大计算的问题，缺点是若企业的固定资产类型繁多且并获得每项固定资产的现时价值存在困难，逐一评估将增加会计核算的工作量和企业运营成本。

（3）存货实行后进先出法

假如在物价不稳定但存货流动性极强的情况下，企业会采用先进先出法或者加权平均法对流通中的存货计价，两种方法基本能够如实反映存货流通时的价值，反之则对当期利润产生影响。后进先出法能够改善物价上涨时存货成本补偿不足的问题，即后来购买的存货先出库使用。若存货流通速度比不上物价变动的速度，将出现使用过低的库存成本和过高的营业收入计算出企业利润，引发收益膨胀的严重后果。后进先出法可以使存货当期成本与当期收入相匹配，在大部分时候都能够弱化企业利润被虚增的风险。

例如，在比较大型的重工业企业中，存货的数量较多，同批次的生产材料可能需要经过多个会计期间才能使用完毕，如果将当期收入与以前购买的存货核算利润，那么期末计算出的利润会比实际高，故对存货采用后进先出法这种比较保守的方式对企业解决过度分配当期利润很有效，同时也保证了投资者和债权人的长期利益不受损害。

不可否认的是很多时候后进先出法对解决利润被过度计量问题是有帮助的，但是在资产负债表上的存货项目依旧是用初期购进成本表示的，在物价剧烈涨跌时，其与存货的现行成本还是很难达到统一。因此我们得知后进先出法能够解决利润被过度虚假计量是以资产负债表上存货真实价值被扭曲作为代价的。

（4）实行物价变动补偿基金制度

当越来越多的企业出现投入使用的资产的成本补偿严重不足的问题后，一些国家着手研究施行物价变动准备金制度，即对固定资产或者存货等非货币性资产提取一定数额的物价变动准备金。通过获取非货币性资产的一般物价指数或者个别物价指数对它们的价值做重新评估，一旦发生物价变动的情况，即把资产的历史成本作为基数按照物价指数的变动提取相应的准备金。其中，又能细分为综合物价变动补偿基金和专项物价变动补偿基金。由于综合变动物价补偿基金是根据一般物价指数计提的，不能反映出个别资产的物价变动，故有条件的企业会实行专项物价变动补偿基金制度。

需要提取专项物价变动补偿基金的资產或商品要考虑如下两个因素。第一，是否是企业消耗量大，价格上涨也较大的资产，而对那些使用少或涨价幅度较小的资产，可以忽略；第二，我国物价总指数的上涨幅度与该特种商品物价指数上升幅度是否差别很大，如一些初级原材料价格涨幅远超于综合上涨水平，故我们应该特别关注这类特殊资产。

2.整体调整

（1）扩大报表披露范围

我国目前还未有明确的规定如何将物价变动对企业财务状况、经营成果产生影响的信息纳入会计信息披露的范围。那么许多应在财务报表上做出变动的会计项目就不被会计报表的内部信息使用者和外部信息使用者获知，会计报表也就失去原有存在的意义。因此，可以将报表在不同基础下编制的数据增加到财务报表附注上加以说明或者对物价变动可能产生的各种影响进行披露，以此可以在财务核算中获取各方面的信息。在会计报表附注中尽可能披露会计期间的物价变动、计量方式变动以及编制数据报表的客观局限性会大大降低会计报表使用者受误导风险。

在英国和美国，国家有定期公布物价指数的义务，这为物价变动会计提供了可实践操作的重要依据。然而，现阶段我国仍然不具备定期发布物价指数的能力，尤其是像季度、月度等中短期物价指数，如果想要扩大报表的披露范围，指数的收集难度和公允度难以在短期内统计公布。

（2）实行物价变动会计

传统会计以历史成本作为计价基础，会计系统的客观性和可验证性等优势凸显。中国自改革开放以来，较严重的通货膨胀和通货紧缩情况都曾发生过，给企业的发展壮大产生了极大不利因素。物价变动会计帮助维持会计信息的客观真实性，能够更有效地发挥会计本身的核算和监督职能，最重要的是它能顺应经济发展速度。我国会计体系的根本是帮助企业各方利益体对企业做出预测和决策。社会主义国家的身份使得我国经济以政府的政策方针为主导，所以我国的物价水平具有很强的可控性，这也为物价变动会计的实践奠定了良好的基础。葛家澎教授提出过这样的观点，只要物价变动不消除，个别物价水平和一般物价水平的变动给企业带来的影响始终存在，物价变动会计是解决该问题的重要举措。国际划分的物价变动会计模式通常有三种，即一般物价水平会计，现行成本会计和两者结合衍生出的现行成本/不变币值会计模式。

一般物价水平会计又叫历史成本/不变币值会计。它仍沿用传统会计的计量基础，但弃用名义货币计量单位转而采用币值固定且购买力相等的货币作为计量单位。根据一般物价指数的变动重述以历史成本为基础编制的传统财务报告是该模式的重要特征之一，目的在于减弱社会整体物价水平涨跌对会计报告的影响。在会计实务中，首先在报表上归类出货币性和非货币性项目，然后按照一般物价指数核算货币性项目净购买力额。接着依照一般物价指数逐一对报表内容进行调整，最终出具依照一般物价指数修改后的财务报表。这种模式暴露出来的弊端是企业获悉的一般物价指数可靠性无法保证且对特定资产价值变动不具有普遍适用性。

现行成本会计目前也称为现行成本/名义货币会计。它保留了传统会计的名义货币计量单位而替换它的计量属性，并且将历史成本替换为现行成本。该模式下现行成本可按照个别物价水平的变化对某个指定资产价值重新计量，对企业来说，它更在意的是自身拥有或者耗费资产的现行成本，没必要关注全部资产的物价变动情况，故采用现行成本会计是获取有效信息的重要方式。为了逐一获取个别资产的现行价值，企业需要投入大量的财力、物力去建立物价模型，收集市场资料，影响了企业的运行效率。

现行成本/不变币值会计综合了上面所说的两种模式的优缺点。它不光是计算现行成本且计量单位是一般购买力货币，故一般物价变动和个别物价变动的影响都能够被消除。然而由于这种模式受到成本效益原则的限制，并且运用的过程是极其复杂的，会计报表使用者可能难以理解报表呈现的内容，违背了会计信息的可理解性，所以它在全球范围内的应用并不流行。

五、结语

由于各种条件的限制，不论是采用整体调整或者是部分调整的方法去校正物价变动对会计系统的冲击，每种方法都是有利有弊的。物价变动对传统会计体系的冲击是一个复杂的问题，制订物价变动冲击传统会计的预警机制是一项具有里程碑意义的研究课题，但这却是一个需要长期思考、长期探索的过程，更需要会计领域专家、政府部门以及企业的支持和帮助，充分借鉴国外的先进经验和实践成果。

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