张强

【摘 要】 随着我国市场经济和高校运行机制改革的不断深入，我国高校获得社会资金捐赠的项目和金额逐年增加；然而，由于国家对事业单位受赠资金的管理制度不完善且口径不统一，错位明显，财政化特征严重，导致高校对该类资金的管理和使用缺乏统一规则支撑，这无疑大大降低了捐赠人的捐赠意愿和受赠人获取捐赠资金的积极性。文章根据当前国家相关法律法规、规章制度对事业单位受赠资金的管理及使用要求，对当前高校受赠资金的管理现状和面临的问题进行了客观的分析和探讨；同时指出，要提升高校捐赠资金的获得额和管理水平，需要国家各相关部门全面理解公益捐赠的核心内涵，依法依规办事，积极完善国家非税收入管理制度，完善事业单位会计核算准则及相关会计制度，加强高校受赠资金相关管理问题研究，为高校受赠资金有效管理扫清障碍。

【关键词】 高校； 公益事业捐赠； 受赠资金

【中图分类号】 G467.26 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）12-0135-04

一、引言

公益事业捐赠是指自然人、法人和其他组织自愿无偿向公益性社会团体和公益性非盈利事业单位捐赠款物的行为。公益事业捐赠是一种自发的社会公益行为，受捐赠者个人实力和情感倾向、公益目标、传统道德文化、国家经济政策等基本因素的影响，其行为的发生具有自愿性、无偿性、偶然性、慈善公益性、捐赠资金使用目标指向性等基本特征，并受国家相关法律法规的约束。随着我国市场经济改革和高校运行机制改革的不断深入，公益事业捐赠作为我国高校资金筹集渠道之一，愈发受到各高校的重视，各高校获赠的项目和资金也逐年增多，其社会公益作用日渐凸显。

然而，在我国当前由财政主导管理社会公益捐赠资金的情况下，由于相关制度和规定的不完善，国家对高校受赠资金的管理事实上已经越位并明显具有财政化特征，甚至一定程度上成了名副其实的“准财政资金”。这不仅束缚了高校对该类资金的获得、使用与管理，同时还降低了社会捐赠者对高校的捐赠意愿和积极性，也降低了受赠者获取捐赠资金的意愿和积极性，弱化了捐赠的社会公益价值和高校自主办学的能力，对高校资金的筹集、使用和管理产生了负效应。因此，如何通过制度、模式和方法的优化和完善来促进高校捐赠资金的获得、使用与管理是一个不得不面对的现实和长远问题。

二、当前国家关于高校受赠资金的管理规定与管理模式存在的问题

（一）国家关于高校受赠资金的相关管理规定及管理模式

1999年，《中华人民共和国公益事业捐赠法》（以下简称《捐赠法》）出台并予以实施。该法第十二条明确规定，“捐赠人有权决定捐赠的数量、用途和方式”。对捐赠财产的使用，该法规定，任何单位和个人不得侵占、挪用和损毁捐赠财产。对使用捐赠人的捐赠财产兴建公益事业工程项目，该法第十三条规定：“捐赠人捐赠财产兴建公益事业工程项目，应当与受赠人订立捐赠协议，对工程项目的资金、建设、管理和使用做出约定。……捐赠的公益事业工程项目竣工后，受赠单位应当将工程建设、建设资金的使用和工程质量验收情况向捐赠人通报。”第二十一条规定：“捐赠人有权向受赠人查询捐赠财产的使用、管理情况，并提出意见和建议。对于捐赠人的查询，受赠人应当如实答复。”

2004年7月，财政部下发了《关于加强政府非税收入管理的通知》（财综〔2004〕53号）（以下简称“通知”）。“通知”明确界定“以政府名义接受的捐赠收入，是指以各级政府、国家机关、实行公务员管理的事业单位、代行政府职能的社会团体以及其他组织名义接受的非定向捐赠货币收入，不包括定向捐赠货币收入、实物捐赠收入以及以不实行公务员管理的事业单位、不代行政府职能的社会团体、企业、个人或者其他民间组织名义接受的捐赠收入”。“通知”中明确提出了“捐赠收入”“非定向捐赠货币收入”“定向捐赠货币收入”三个名词，但是其相关内涵和外延却缺乏阐释。

2013年1月1日，财政部在现行《事业单位会计准则》中要求将高校所获得的捐赠收入直接计入“其他收入——捐赠收入”科目，年底将捐赠资金余额转入“非财政补助结转结余”，并最终将结余转入“事业基金”。准则既未提及“非定向捐赠货币收入”“定向捐赠货币收入”名词，也未提及相关定义及解释。

2016年3月15日，财政部《政府非税收入管理办法》（财税〔2016〕33号）（以下简称“办法”）中规定，以政府名义接受的捐赠收入属于非税收入，应当纳入财政预算管理，按照同级人民政府及其财政部门的管理规定征收或者收取，并实行国库集中收缴制度，通过国库单一账户体系收缴、存储、退付、清算和核算。

2017年10月24日，财政部在《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》中对捐赠收入进行了单列，并单设“捐赠收入”一级科目进行会计核算和管理，年终将该科目余额转入“本期盈余”。新的政府会计制度同样未提及“非定向捐赠货币收入”“定向捐赠货币收入”两个名词，也未提及相关定义及解释。

目前，国内高校接受捐赠的资金主要有学生资助捐款、专项教学科研工程项目定向捐款、校庆捐款等基本类型，这些捐款目的明确，目标指向清晰，用途清楚；各高校对所有获赠资金也都按现行相关规定进行管理，在收到捐赠资金后开具财政统一捐赠票据，并全部纳入非税收入进行管理和核算，收到捐赠资金时计入“其他收入”会计科目，年底统一将科目余额结转至“非财政补助结余结转”，然后转入“事业基金”。

與此相关联的是，针对捐赠人明确要求将捐赠款项用于高校实验室建设、科研平台建设和信息化建设过程中发生在校内编制人员身上的劳务费用支出部分，高校同样被要求将其计入到高校绩效工资总额中。

（二）高校现行捐赠管理制度及规定面临的问题和存在的不足

1.概念模糊不完整，易造成理解和执行的偏差

通过对以上现行相关法律、法规和制度所包含的条款内容进行对比分析后发现，在“通知”中明确规定，“以政府名义接受的捐赠收入”中“非定向捐赠货币收入”部分计入非税收入，不包括“定向捐赠货币收入”。然而，“通知”对这三个名词的内涵和外延却没有比较明确的定义、阐释和区分，也没有提及捐赠收入中是否含有非“政府名义接受的捐赠货币收入”和“定向捐赠货币收入”，工作中它们分别开具什么票据以及如何管理等。2016年3月15日，财政部在“办法”中虽然再次明确规定以政府名义接受的捐赠收入属于非税收入，但是，里面同样缺乏对上述内容的定义、阐释和区分。

现行《事业单位会计准则》和2019年即将施行的《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》中对捐赠收入同样缺乏归类、解释和说明。相关捐赠的制度体系很不完整，名词概念解释模糊，极易造成理解和执行的偏差。

2.法规相悖，口径不一，易造成执行难和管理的粗放和僵化

第一，“办法”中明确规定，以政府名义接受的捐赠收入属于非税收入，应当纳入财政预算管理，并实行国库集中收缴制度，通过国库单一账户体系收缴、存储、退付、清算和核算。然而，“捐赠法”第十二条明确规定，捐赠人有权决定捐赠资金的数量、用途和方式，这表明捐赠资金所有权按法定属性应归捐赠人，二者实有相悖之处。就捐赠资金的特有社会公益属性而言，其是否应当作为政府非税收入、是否纳入财政专户管理值得探讨。

第二，“通知”明确要求将捐赠收入中以政府名义接受的非定向捐赠货币收入纳入非税收入管理，但不包含“定向捐赠货币收入”；而现行《事业单位会计准则》和2019年即将施行的《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》中并没有对“定向捐赠货币收入”进行单列阐释，二者口径不一，相应执行和管理存在一定困難。

因此，对高校而言，除了照章办事，将所有获赠资金纳入非税收入统一管理和核算之外，却也无所适从，别无他法，这容易造成管理的粗放和僵化。

3.获赠资金管理被“官办财政化”，将直接影响捐赠者的捐赠意愿和捐赠积极性

根据“办法”规定，以政府名义接受的捐赠收入属于非税收入，应当纳入财政预算管理，并实行国库集中收缴制度；现行《事业单位会计准则》也要求，事业单位需将获赠资金计入“其他收入”一类，并纳通过“其他收入”科目进行核算，年底再统一结转至“非财政补助结转结余”后，再转入“事业基金”；同时，2019年即将施行的《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》要求期末将捐赠收入直接转入“本期盈余”。这种办理模式事实上已经越位，弱化了捐赠资金的社会公益慈善特性，与《捐赠法》和《合同法》精神相违背，不符合社会公益慈善捐赠的基本要义和基本精神，不符合社会契约精神，本质上属越位管理，束缚了高校依法管理捐赠资金的手脚，将直接影响捐赠者的捐赠意愿和捐赠积极性。

4.财政主导管理公益捐赠资金将自然削弱捐赠者对捐赠资金的监管意愿和能力

捐赠资金一旦被官办财政化，将自然削弱捐赠者对捐赠资金的监管意愿和能力，其相应的使用和管理极可能背离捐赠协议所预定的使用方向和轨道，甚至可能会变相成为财政资金的补充资金。当一个地方财政资金预算不足以补偿其相关行政事业运行经费的时候，那些本应由政府财政所承担的责任和义务，就极有可能被转嫁给捐赠资金，于是捐赠资金协定用途被改变，捐赠者的捐赠意愿和捐赠目标被违背，这就违背了公益事业捐赠的基本精神要义，一定程度上可能会造成财政资金和捐赠资金使用的异化与腐败，直接影响捐赠者的积极性，从而对我国公益慈善捐赠事业的发展造成行政上的阻碍。

5.将捐赠资金使用过程中发生的劳务费支出计入学校绩效工资总额，会直接降低受赠者获取捐赠资金的积极性

在现行高校绩效工资制度改革实施过程中，同一高校年度绩效工资总额已经被行政核定限制，即同一会计年度绩效工资总额不会因学校实际工作量增加或减少而调整。同时，高校绩效工资管理制度还要求，同一学校内只要是发生在本单位编制内职工身上的所有加班劳务支出，必须全部从学校绩效工资额度列支，包括在获赠资金使用过程中发生在编制内职工身上的正常工作之外的加班劳务支出。

比如，某高校获得一项专项捐款，捐赠协议要求该项捐款必须用于学校新建实验室，该实验室并非学校主管部门预算建设项目，并需要校内相关员工利用业余时间加班共同建设才能完成。在学校年度绩效工资总额既定的情况下，在实验室建设过程中发生在学校编制内人员身上的所有劳务费支出，按要求必须从学校绩效工资总额支出。因此，学校要么要求参与人员免费加班干活，要么就只能挤占校内其他人的绩效工资额度。

实际上，高校接受捐赠在增加了学校整体工作量的同时，还增加了学校的主体责任风险，僵化的绩效工资管理机制无疑会降低获赠者获取捐赠资金的积极性，降低参与人员的积极性，影响学校公益职能的履行。

三、关于我国高校所获定向捐赠资金管理模式的思考

（一）充分认识公益捐赠的核心内涵

公益捐赠本质上是一项社会公益慈善捐赠，是自然人、法人或者其他组织自愿无偿捐赠自己财产的一种行为，具有自发性、自愿性、无偿性、社会慈善公益性等基本特征。公益捐赠资源具有稀缺性，捐赠事项的发生需要捐赠人具备一定的经济基础，有良好的社会慈善公德心，有意愿将自己合法所得财产用于社会公益事业，同时主动将捐赠行为付诸实施。公益性捐赠行为涉及三个方面的主体：即捐赠人、受赠人和受益人。

从捐赠目的表达上看，公益性捐赠是捐赠人借助公益性社会团体或公益性事业单位这一平台，通过款物捐赠这一方式，以达到参与社会公益救助和表达其社会慈善公益大爱之心的一种重要方式。

在相关权利与义务关系上，捐赠人本身并无将其合法财产进行捐赠的法定社会责任或法定社会义务；同时，受赠人本身也并不具有必须接受与捐赠者协议完成相关受赠事项的法定职责和义务，但却有受赠后必须完成协定捐赠目标的责任和义务；而受益人除了因捐赠事项发生而获益之外，却无任何相关法定责任和义务。

从经济活动内容上看，高校接受社会公益捐赠既非事业利得，也非资本投入；相反，通过社会公益捐款，高校获得了相应的社会公益慈善捐赠资金管理责任，并需按捐赠协议合法合规使用受赠款项，协助捐赠人实现其捐赠目的。

因此，公益慈善捐赠充满自愿、契约和慈善精神，充分认识其核心内涵将有助于促进公益捐赠管理机制的科学设计、规划与完善，有利于促进我国高校教育事业和我国公益慈善事业的健康快速发展。

（二）严格依法办事

《捐赠法》作为法律，其法律地位必然大于其他相关的规定和制度。因此，国家非税收入管理办法和事业单位会计准则等应当以《捐赠法》相关条款为依据，并根据不同类型事业单位实际情况对相关捐赠管理制度和要求进行细化和完善，为不同事业单位提供明确可靠的依据。这有利于社会公益捐赠的健康发展，有利于国家教育公益事业的发展。

（三）建立公益慈善捐赠收入专项、专户、专票管理制度

公益捐赠是捐赠人自愿无偿捐赠自己合法财产的一种行为，具有自发性、自愿性、无偿性、社会慈善公益性等基本特征；捐赠的目的是社会公益救助和表达其社会慈善公益大爱之心。捐赠行为充满自愿、契约和慈善精神，捐赠人本身并无将其合法财产进行捐赠的法定社会责任或法定社会义务，这与高校因履职并从国家获得的财政性资金有本质的差异。高校受赠资金与其他收入是分属两种不同类型的资金，具有不同的社会功能属性，科学的管理模式将有助于促进我国公益捐赠事业的健康快速發展，促进社会大众公益慈善大爱之心的广泛传播和社会的和谐稳定。因此，高校受赠资金理应与其他收入分开进行管理，这是我国公益捐赠事业健康快速发展的需要，也是加强公益捐赠资金管理的需要，与会计重要性原则相吻合，符合《捐赠法》的相关规定。

在实际工作中，根据社会公益慈善捐赠特有的属性和作用，其相关事项的办理可采用由社会第三方主导，政府职能部门负责支持、引导与监管的“参与式”管理模式，将目前由政府部门主导捐赠资金的运作模式转变为通过政府支持引导第三方合作办理的模式。首先将公益捐赠货币收入从非税收入中剥离，并建立公益捐赠货币收入专项、专户、专票管理制度，同时通过财政税收政策优惠、相关政策制度支撑等，对慈善事业从各方面给予支持，建设起公益捐赠事业良好的运行环境，以此促进公益捐赠事业科学健康快速发展。

（四）完善相关会计核算管理制度，增设“捐赠收入”相关二级核算科目

财政部在《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》中“捐赠收入”作为一级科目进行核算和管理，这符合会计重要性原则和实质重于形式的原则，但还应根据“通知”的规定在该科目下设立二级明细科目，以保持相关制度和规定口径的一致性。具体包括“捐赠收入——定向捐赠货币收入”“捐赠收入——非定向捐赠货币收入”等。本科目的期末贷方余额，反映学校期末公益捐赠货币资产的价值。同时，事业单位资产负债表中需增设“捐赠收入”栏目，并增设捐赠收支分类明细表和明细汇总表。

（五）将捐赠资金中所涉劳务费支出单列，不计入高校绩效工资总额

1.在当前绩效工资管理模式下，首先在捐赠协议中以条款方式直接列明并限定其劳务费支出金额或比例，同时在捐赠条款中明确列示“按协议规定比例金额列支的劳务费支出不占用学校绩效工资额度”；然后财务可通过“其他支出——捐赠支出——劳务费支出”进行记账处理。这样处理方式符合《捐赠法》的规定，一定程度上可规避绩效工资的僵硬规定。

2.改革并完善绩效工资管理者制度，对涉及高校“代管、代办、代收”项目发生在校内编制内人员身上的劳务费支出，建议不纳入学校绩效工资总额，并直接从相关项目经费中列支并按个税法规定计缴个人所得税，这符合会计相关性原则，符合《合同法》契约精神。

（六）加强捐赠资金管理的信息披露

根据《捐赠法》相关规定，捐赠财产应当按协议约定用途使用，受赠人未获捐赠人同意不得擅自改变受赠资金的用途；受赠人每年度应当向政府有关部门报告并向社会公开受赠财产的使用和管理情况，并自觉接受主管部门和社会监督，接受捐赠人的查询。事实上，高校作为受赠资金的管理者，理应依法办事，加强受赠资金的信息披露，并积极运用现代通讯信息技术，将相关受赠资金的获得、管理、使用、结存等相关信息，在国家法律法规授权范围内通过学校网站进行公开，并利用手机APP、微信公众号等方式进行授权即时查询，将受赠资金的管理和使用充分置于捐赠人、社会大众和国家相关部门的监管之下。这有利于树立社会大众公益捐赠的信心，有利于我国社会公益捐赠事业的健康快速发展

（七）加强捐赠资金会计处理的研究

《捐赠法》规定，公益性捐赠包括三个主体：捐赠人、受赠人、受益人。从公益捐赠所涉经济内容上看，捐赠款项所有权不属于高校，捐赠款项的使用受捐赠协议的约束，捐赠款项的受益人通过捐赠协议指定而非高校自定。因此，高校获得捐赠资金事实上不具“收入”和“收益”属性，本质上具有“代管”性质。因此，对于高校而言，受赠资金包含的深层次经济内涵及经济属性还值得进一步的研究和探讨。

四、结语

随着我国市场经济的改革和高校运行机制改革的不断深入，高校受赠资金项目和金额逐年增加，其作用逐渐显现。然而，受赠资金管理面临的问题也逐渐凸显。尽快完善事业单位公益捐赠管理办法及实施细则，完善相关会计核算及管理制度，落实责任，建立起科学、全面、有效的受赠资金管理机制，才能有效激励捐赠者和受赠者的积极性，促进我国社会教育公益事业的发展和公益职能的发挥，促进我国社会公益慈善意识的提升，促进我国高校公益事业的健康快速发展。