（湖南农业大学，湖南 长沙 410128）

作业成本法原理及应用探讨

李偲萌

（湖南农业大学，湖南 长沙 410128）

作业成本法现已在美、日、西欧等国家的高新技术企业得到广泛应用，其不仅应用在成本计算本身，同时也展开了一系列和成本计算相关的有价值的为企业战略等服务的作业成本管理。本文对作业成本法的基本原理、成本动因和应用进行了探讨。

作业；成本动因；作业成本法

经济发展速度的影响因素主要有两个：一是最新科学技术研究成果的实际运用，另一个是科学管理理念的广泛使用。本文所讨论的作业成本法为众多成本控制法中的一种，产生时间较短。随着制造技术的不断更新，众多公司的产品制造环境也发生了翻天覆地的变化，机械及计算机广泛运用到产品生产当中，产品制造的自动化特征日益突显，节省了大量的劳动力。而传统的会计计算体系大多将劳务费的计算以及测评作为重点，已不能很好地满足自动化生产的需求。若仍旧坚持使用原有的会计系统，会在对产品生产成本进行估量时产生较大的误差，使得简单、大产量产品的预估成本偏高；与之相反，做工精细且产量较少产品的预估成本就会过低，产品生产成本预估误差过大，会致使企业无法精准地预知产品的经济价值，长此以往，企业的竞争力也会大幅度下降。不仅如此，经营方式的不断变化，产品、服务的不断丰富，对产品生产过程中资源消耗状况预估精准程度的要求日益严苛，产品的搭配生产、售价的确定以及经营行为的调整都需建立在精准的成本预估之上。作业成本法从多角度出发，收集了大量的可用信息，能够准确地评估产品生产成本、优化资源配置、科学地制定产品售价以及做出正确的决策创造有利的条件。当前，世界上众多优秀的公司开始将作业成本法运用到日常管理当中，会计系统较从前发生了较大的变化，竞争实力得到了显著的提高。

一、作业成本法基本原理

作业成本法围绕作业展开，以作业为单位计量产品成本，再将每一项作业所耗费的资源均摊至产品成本之上，以此来计算产品成本。它将作业作为基础的同时，搜集了大量的信息，并连接成了一个较为完整的系统，对作业管理工作的开展进行实时监控，及时反映作业活动的变化，以此来帮助企业做出正确的决策，制定科学的计划，不断提高作业管理水平。

产品所进行的消耗作业为作业成本法的核心，作业的前提条件是有充足的资源；作业的产生是建立在产品生产之上，成本生成的直接原因是作业。换而言之，作业成本法是将作业视为连接产品及资源的中介。作业为成本的核算提供了大量真实、有效的信息。也就是说，在进行成本核算时应充分考虑资源的消耗状况，将资源均摊至各项作业之上，产生成本，在充分考虑作业动机之后，再将成本均分至各产品。所以，可简单地将产品成本的核算划分为两部分：第一部分由两大细节构成，对以资源消耗为支撑的作业进行选择，打造作业中心，建立作业成本库，再在此基础上核实资源的去向，将作业作为资源用量计算的基础，并列出作业成本清单；第二部分为作业动机的核实以及成本分配比率的计量，再将作业成本分摊至每一个成本标的，给出准确的产品成本单据。

1、成本观念

（1）资源消耗量。可将本文中的成本理解为资源消耗量，能够被人类获取及再利用的物质、能源以及信息统称为资源。就会计领域而言，资源即为使得作业能够顺利开展投入物资生成的成本费用。对作业成本进行计算，实际上就是将企业资源分配状况量化，资源附着作业链分配至各项作业，并在作用中心集结，再进行深层次分化，使得各个产品皆有所得。这样能够为管理人员合理分配资源，避免资源的大量剩余及长时间的缺乏提供便利，有利于实现资源的优化配置，使得资源实际消耗量近似于实际成本。

（2）作业消耗资源。在原来的成本法中，如果产出的数量作为成本的影响因素，作业成本法需要着重考虑成本的成因和结果两方面，如果成本出现的原因是作业，需要研究作业从始至终的资源利用情况。现代企业管理不仅要求经营规模扩大，还要求生产经营中的正规性，作业成本能够提高工作人员的效率，还能够完善生产经营理念。作业是企业在生产经营过程当中为了实现特定的目的而进行的一系列相互联系的环节，各个作业之间既有所区分又环环相衔，共同构成了企业的整个生产经营的流程。作业在工作时，通常会利用一些资源，所利用的这部分资源就是作业成本，在作业进行过程中，能够总结、分配工作成本，更加高效地把资源分配到产品中。作业可以基本分类为：不增值作业，它的含义是能够被取缔的作业；专属作业，它是通过专业性的活动完善某项特色产品的作业；共同利用作业，它的含义是为多种产品进行劳务工作的作业。增值作业能够提高公司的利润，但是非增值作业却不能获得直观的利润。管理作业指的是取消不必要的作业，突出优势作业。换句话说，就是提高增值作业的利用率，取消可有可无的非增值作业。

2、作业动因分析

消耗资源的成本与作业联系，就要将作业动因带入并把资源成本划分到每个产出中，作业动因的含义是最直观地表述作业被利用的目的，作业利用形式和作业动因有较大关联。消耗资源的成本与作业联系之后就建立了作业成本库，怎样一针见血地将资源成本安置到作业成本库中并划分到每项产出中，这需要引入作业动因的概念。产出指的是对作业成本库中的成本进行划分，划分的要求是按照每项产出需要多少作业成本库中的作业进行计算的。比如，产品设计作业库中的作业有产品类型、零部件类型、设计时长等，销售作业库的作业有广告数量、销售人员数量以及销售合同数量等。作业动因分析的程序可以分为：根据影响作业成本的因素得知，将优势作业凸显的同时算出作业成本中的分配率，总结每项作业所需的成本；研究每项作业在产业中的作用，阐述作业的特性。作业动因分析最为关键的是要找到影响成本变化的因素，并划分作业的重要程度，比如某项作业对产业至关重要，某项作业与产业无关，某项作业在产业活动中可有可无。据此舍弃不必要的作业，提高成本的使用率。通过作业动因分析能够得出作业的质量水平，进一步估测作业的有效性。要判断一项作业是否属于增值作业，需要采用作业动因分析，研究每一项作业。增值作业的突出特点是：首先，该作业的功能是明确的；其次，这项作业的价值属性包含在产品或劳务当中；最后，这项工作在作业生产过程中的作用是重要的，没有任何作业能够代替。假设某项作业中有不符合上述特点的，那么它就不是增值作业。普通公司的生产作业都属于增值作业。但是由于在储存、运输、检测等过程中出现了时间差，使得产出的价值没有发生变化，而且提高了各项资源的利用率，这就不属于增值作业。

二、作业成本法的比较优势

近年来成本会计作为一个热门行业大肆发展起来，这其中的演变要从计算方式算起，成本会计由原来的数量为主导逐渐转为以作业为基础，这是因为随着技术的发展，原有的计算方式已经无法满足成本会计的大数据计算时代。而现如今出现的作业基本计算方式却能更加准确无误地计算产品的成本，显著特征如下。

1、按成本动因分配成本

产品的成本历来是以往成本计算中最关注的方面，一家企业需要对所生产产品的成本进行计算，造成不同企业产品成本各异的主要因素就是产品的数量，即产量。在现今成本会计中运用较广的作业成本法就是通过引入作业的概念，成为了一个新的突破口。作业计算的引入导致了产品最终的生成，这主要表现在一个产品生产过程中所耗费的人财物等资源，另外一点是每一件产品在制作过程中耗费的成本也是由于作业的存在。引入的作业成因大致可分为以下几种：第一，是以单位计算的不同结构作业，它的特征就是当企业生产的产品数量不断增多时，这时作业与其成正比，也就意味着此类产品的作业成本与产量成正比，像原始的产品材料、第一手劳动力等。第二，是呈批量式的结构作业，也就是生产产品的批次，当批次增多时，相应的成本就会增加，这与产品的数量没有太大的关联。第三，是称为产品层次的作业，企业在生产产品时，会产生大量的产品生产车间和产线，因此成本也就出现了，这一类的作业与批次或者产品数量没有太大联系，而与产品生产线有很大关联。第四，是生产能力方面的作业层次，这主要是指在产品的生产过程中为改造周围环境而付出的成本，例如旧厂改造、环境整理等等。综上可以看出，运用作业成本法所要考虑的成本付出包含两个方面，即产品生产和材料加工。一般而言，会根据每种产品所需要的材料成本进行分类，然后将生产产品所需要的资金予以分配。在以往的成本法中，准确性往往没有办法保证，且如今的资产组成成分日益增加，对产品及其所生产过程中的费用也有很大的影响。所以，在此种环境下，就应该选择更与时俱进的作业成本法进行计算，可以避免产品成本计算过程中的失误，减少不必要的损失。

2、强调成本的战略管理

在以往的计算方法中我们往往重视的是产品的生产过程，却忽视了产品的最终形成价值。而如今在市场的不断转化中，作业成本法往往就会以价值作为先导因素，不断满足产品的市场需求量，主要在意的是产品在生产中所要付出的成本预算。注重价值一方面是对成本的节省，关注点在最终的价值量上而不是产品的生产过程。作为新兴的作业成本法，则以产品的构造过程为重点，关注产品的生产。一般在产品的功用得以有效发挥时，可以选择成本较低的计算方法适当增加产品价值。所以，作业成本法作为一种计算成本会计应用最广泛的方法，进一步提高了成本计算的准确性。

3、重新期间费用进行界定

在以往的成本法观念里，一件产品的最终价值量与生产它的成本是吻合的。从经济方面讲，产品的成本只包含制造时的成本，而那些在产品以外的类似于包装、组织之类的都可以被忽略，从而根据所需资金，对成本进行归类。而在最新的成本法，即作业成本法的理论下，生产一件产品所需要的成本就是所有的资金支出。一家企业生产产品，倘若所有的资金都用作有益的产品生产，那么所付出的资金就算是成本。换一种说法，作业成本法并不在意资金是否与产品相关联，而注重企业生产产品支出的资金是否得以合理运用，倘若存在不合理的资金，则一并算作是产品的中间生产费用，不作为最后的产品成本，这样做的目的就是让一些不合理的费用尽量避免，减少不必要的开支。同时，根据作业成本法的有关详细规定，对产品成本进行重新分类，这是对企业管理的进一步改善，也是对产品成本这一含义的进一步解释。

三、作业成本法的应用建议

1、做好财务基础工作

在作业成本法的运作过程中，企业需要做好基础性工作，例如生产统计以及计量工作等。因为如果基础工作没有做好，那么后续工作的开展就存在着一定的问题。在原始资料不够完善的情况下，有可能出现做假账的情况，那么企业的损失也会不断增加。

2、抓好配套管理工作

从本质上来讲，作业成本法是一项系统工程，而且工程的运作系统十分庞大，在整个系统运作的过程中，包含着从生产到销售的全过程，比较复杂。为了更好地实施作业成本法，就需要展开全面的质量以及库存方面的管理，形成高效的配套管理措施。

3、贯彻成本——效益原则

在作业成本法实施之前，首先要对全员展开相关专业知识的教育，提高其成本意识，在实施的过程中，降低无效工作的开展，把人为因素的影响降到最低，实现成本的控制，检验现在正在实行的成本制度，完成相互之间的衔接，实现成本的降低。

4、搞好财会人员培训工作

因为作业成本法本身具有一定的复杂性，所以在实施的过程中难免会遇到一定的困难，所以需要通过不断地进行完善。就目前来看，我国的企业财会人员的水平有限，为了完成作业成本法的实施，就必须开展人员培训工作。

5、做到企业员工之间的密切配合

在作业成本法的应用中，最关键的环节就是：作业以及动因的相关分析，为了完成这项工作，就需要员工在掌握相关理论知识的基础上掌握相关的技能操作。除此以外，还需要和管理以及会计人员之间开展紧密的合作。只有在这种情况下，才可以实现预期的效果。因此，为了完成作业成本法的实施就需要开展全员成本管理。

6、与管理信息系统相结合

作业成本法包括如下内容：一是成本计算问题；二是成本控制问题。正因为作业成本法所包含的内容比较复杂，所以需要在和计算机管理信息系统合作的基础上，实施作业成本法，完成降低成本的目标。

市场经济在不断发展，现代企业制度也在不断完善，在此种情况下意味着我国企业市场竞争压力的增大。因此，为了更好地适应竞争，企业就要在技术方面多下功夫，用创新的手段实现技术的发展，实现自动化，并且为自动化的进一步发展打下坚实的基础。随着计算机技术的广泛应用，作业成本法的实施有了更好的条件。企业为了更好的发展，就需要根据顾客的需求来进行产品的销售，开发出更加多样化的产品来满足人们不断变化的需求，而为了提高自身的竞争力，企业会选用作业成本法来实现自身的目标。因此，作业成本法在我国有着较大的发展空间。

[1] 于富生、储稀梁：引入作业观念，改变成本计算方法[J].会计研究，1998（4）.

[2] 王建华：作业成本法及其应用分析[J].商业会计，2014（4）.

[3] 王平心、韩新民、靳庆鲁：作业成本计算、作业管理及其在我国应用的现实性[J].会计研究，1999（8）.

（责任编辑：胡冬梅）