闵怀龙

摘要：集团内重组事项经常发生，在设计重组方案时，税费成本是必须要考虑的因素，不同方案涉及的税费成本往往也不同，多种方案比较才能选出最优方案，本文主要从税费角度出发，分析集团内资产重组方式涉及的税费，并提出建议方案。

关键词：资产重组；涉税；分析

集团内部经常会发生资产重组事项，或是因外部经营环境发生变化、或是因公司战略调整，也或是为了降低内部税费成本，实现整个集团价值最大化。集团内部资产重组方式主要包括划转、合并、分立、协议转让等。具体采用何种方式重组，需视项目情况并结合重组成本确定。最近笔者遇到了一例资产重组事项，其涉及不动产重组，在设计重组方案时，以税费成本最低为主要考虑因素，最终推荐吸收合并方式。

一、背景资料

A公司是甲集团的全资子公司，2013年成立，目的是购入土地建设科研实验楼，并将集团内各科研机构集中一起办公，共享设施设备。成立当年公司购入一块土地，并采用30%资本金，70%贷款的方式建设科研实验楼。2015年科研实验楼建成。由于经济环境变化，原承诺入驻科研实验楼的集团内其他单位选择了不入驻或推迟入驻。由于入住率低，无法覆盖成本费用，A公司亏损严重，并且付息压力巨大，面临资金流断裂风险。鉴于在未来较长一段时间内入住率无法提高，为盘活资产，避免A公司破产清算，甲集团决定重组A公司，将A公司的科研实验楼转归甲集团持有，相关贷款由甲集团承担，以避免出现债务违约。

二、重组方式的选择

在制定资产重组方案时，税费成本是必须要考虑的因素，税费成本的高低决定重组方案的成败。在资产重组时，涉及的主要税费是增值税、契税、土地增值税、企业所得税。笔者以税费成本为研究重点，分析了将研实验楼转归甲集团持有的三种方案，具体如下：

方案一：甲集团吸收合并A公司

甲集团吸收合并A公司，A公司注销，A公司的资产、负债全部按账面值转入甲集团。在吸收合并中，只要符合条件，相关的所得税、契税、土地增值税、增值税不需缴纳，A公司亏损可用甲集团未来盈利弥补，从而减少甲集团未来缴纳的所得税，大大降低重组成本。

具体税费成本：

依据财税[2015]37号、财税[2015]5号、财税[2016]36号以及国税总局2011年第13号公告等文件，甲集团吸收合并A公司，甲集团存续，甲集团承受A公司的土地和房屋权属，免征契税和土地增值税；同时，在甲集团吸收合并A公司的过程中，A公司全部实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力并入甲集团，此事项也不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物、不动产、土地使用权转让行为不征收增值税。此外，A公司是甲集团全资子企业，甲集团吸收合并A公司属于同一控制下且不需要支付对价的企业合并。甲集团接受A公司资产和负债的计税基础，以A公司的原有计税基础确定，这符合财税[2009]59号文件中适用特殊性税务处理规定。A公司合并前的相关所得税事项由甲集团承继，A公司亏损可用甲集团未来盈利弥补。

方案二：将科研实验楼资产划转至甲集团

科研实验楼是A公司以自有资金加贷款方式建设的，其賬面净值远大于A公司实收资本，直接划转将使A公司实收资本为负数。鉴于此，在划转资产的同时，还需将A公司的负债（主要是借款）也划转至甲集团。另外，为满足增值税免税政策，还需将A公司的职工也划入甲集团。此方案可以免征所得税、增值税、契税、土地增值税。相比方案一，因A公司亏损不能用甲集团未来盈利弥补，重组税费成本高于方案一。

具体税费成本分析如下：

依据财税[2015]37号、财税[2016]36号文件，A公司将科研实验楼划转到甲集团是同一投资主体内部所属企业间土地、房屋权属的划转，可以免征契税。在资产划转同时，与资产相关的负债和人员一并划入甲集团，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为属于不征收增值税项目。另依据财税[2014]109号文件和国税总局2015年第40号公告，A公司是甲集团的全资子公司，双方按账面净值划转资产，在符合相关条件的情况下，选择特殊性税务处理，不缴纳所得税。此方案是否缴纳土地增值税没有明文规定，但参照重庆地税局《关于土地增值税若干政策执行问题的公告》（2014年第9号公告）以及《北京市地方税务局关于北京房地集团有限公司无偿承受非经营性房地产有关契税、土地增值税问题的通知》，由于划转双方属于同一集团内，且都不是房地产企业，笔者认为不需缴纳土地增值税。

方案三：A公司将科研实验楼出售给甲集团

A公司将科研实验楼资产直接出售给甲集团属于正常的资产销售，应按照规定缴纳增值税、土地增值税、契税、所得税，没有税费优惠。相比方案一、二，此方案重组税费成本最高。

三、结论

三种方案涉及的税费如表1：

综上，从税费成本角度考虑，本次资产重组应采用吸收合并方式。

（作者单位：中国海洋石油总公司）