【摘要】随着我国市场经济体制改革的不断推进和完善，我国政府正在全面进行八大领域的会计改革，其中政府与非营利组织内部控制成为内部控制规范改革的重要领域。党的十八大报告明确提出，“建设人民满意的服务型政府是推动上层建筑适应经济基础的必然要求，是提升政府公共服务水平和行政效率的迫切要求。”然而，我国政府治理过程中存在的制度体系不完善、体制机制不健全等因素严重阻碍了服务型政府目标的实现。本文对已有的国内外政府内部控制文献进行整理和综述，以期为构建系统的政府内部控制框架略尽绵力。

【关键词】政府内部控制；文献综述；服务型政府

一、研究背景及研究意义

政府内部控制是为保证政府有效履行公共受托责任，杜绝舞弊、浪费、滥用职权、管理不当等行为而建立的控制制度与管理体系。有效的政府内部控制制度安排，能够降低公共受托责任执行的不完整程度，弱化政府治理低效所引发的问题。相对于企业内部控制发展而言，政府内部控制的起步较晚，成熟度也较低。企业内部控制的理论成果和实践经验为政府内部控制发展和完善提供了坚实的微观基础和营养之源。但是，企业内部控制毕竟不同于政府内部控制，为构建系统的政府内部控制框架问题还需要进行理论上的探讨，因此，本文对政府内部控制的相关研究进行综述，以期为后来政府内部控制研究提供一定的指导和借鉴作用。

二、国内外关于政府内部控制相关文献综述

（一）国外关于政府内部控制的相关文献综述

美国较早关注政府内部控制，也是当今政府内部控制相对健全、完善的国家。1950年美国国会颁布《预算与会计程序法案》，确立了内部控制的重要性。1982年，国会通过了《联邦政府财务诚信法案（FMFIA）》，确立建立联邦政府内部控制的法制基础，要求行政机关保持评估和报告会计控制和管理控制的持续性和适当性。同年，OMB（管理与预算局）发布了“OMB通告A123《评估、改进和报告联邦政府的内部控制系统》”，详细描述了内部控制评估的七个步骤。国际审计机关国际组织成立内部控制准则委员会，发布《公共部门内部控制准则指南》以及在此指南基础上推出了《测评、报告内部控制有效性指南》，指导内部控制的构建与实施。

外部审计与内部控制总是有必然的联系，无论是注册会计师审计与企业的内部控制，还是政府审计与政府的内部控制，两者都呈现出交织在一起、相互促进、螺旋上升的状态（T.A.Lee，1986）。Jennifer Lynne和Anne Beatty（2007）提出：内部控制是政府机构管理部门为保证实现机构目标而采取的态度、方法、程序和措施。Hogan和Wilkins（2006）认为最高审计机关应保证与审计主要业务相关的内部控制的健全性，内部控制不健全，最高审计机关将因夸大审计范围、增加审计人员和延长审计时间而面临更大的审计难度。

（二）国内关于政府内部控制的相关文献综述

我国政府内部控制的研究与实践起步较晚，制度不健全，基层的内部控制情况更是不容乐观，大多数政府高管层及其工作人员对内控缺乏认识，扭曲內部控制，支持程度不够。尽管政府面临着大量经济、社会、政治和文化风险，但是其各项控制活动均以标准化的规定、说明书作为执行的根据，缺乏先行思考机关内部各种状况的风险程度，进行科学的风险评估。

政府内部控制的发展，与企业内部控制的发展相互影响、相互促进，一般是企业先行，政府适时跟进、合理吸纳（刘玉廷，2008）。田志刚（2009）对地方财政内部控制框架构建进行研究，建议从地方财政预算及财政收入支出环节、对地方财政部门设置及管理要求两个方面完善地方财政内部控制体系。卢成龙（2010）《关于构建政府内部控制系统的比较与思考》提出基于洛克的国家理论和经济学角度构建政府内部控制系统。

内部控制一直与审计有着不可分割的联系，从审计视角展开研究是我国政府内部控制的研究热点。政府内部审计机构，在加强政府内部控制建设中发挥着重要作用（刘玉廷，2008）。张国清（2009）认为，组织内部受托责任的产生，导致内部控制的产生，而内部审计作为保证受托责任履行的一种控制制度，首先需要保证和评价的就是内部控制的有效性。内部审计与内部控制是受托责任的孪生兄弟（秦荣生，2007）。郑素芬（2010）认为，政府内部控制框架中五要素的完善有助于审计活动的顺利进行，推动审计活动的高质高效，审计活动的有效开展发过来促进政府自身业务的完善，改善内部控制建设中的漏洞和不足。

三、文献评述

从以上文献回顾可以看出，政府内部控制是逐步建立并发展起来的，各国理都意识到构建政府内部控制的重要性，从理论上和实务上推动了政府内部控制的发展，但是相对于企业内部控制而言，政府内部控制发端时间较晚，成熟度也较低，受重视的程度仍然不够。我国政府内部控制的理论研究起步较晚，大致开始于20世纪80年代中期，主要的研究成果集中在2000年以后。从研究内容看，大致可以分为四类：第一类，借鉴引入国外先进经验；第二类，根据各部门具体情况探索内部控制建设；三类，构建政府内部控制框架的探讨。第四类，审计角度研究政府内部控制。多数政府内部控制的研究主要针对当前政府部门内部控制存在的不足，并且借鉴企业内部控制COSO框架对政府内部控制提出改进建议。上述研究文献也为政府内部控制借鉴企业内部控制整体框架提供了理论研究和实际践行的典范。本文吸收了已有研究文献的成果，并在此基础上对主要相关理论进行了梳理和归纳，以期为构建系统的政府内部控制框架略尽绵力。

参考文献：

[1]王光远.再造政府机关的内部控制机制[J].中国审计，2006（7）：3234

[2]刘玉廷，王宏.美国加强政府部门内部控制建设的有关情况及其启示[J].会计研究，2008（3）：310

[3]王光远.中美政府内部控制发展回顾与评述[J].财会通讯（综合）上，2009（12）：610

[4]张国清，李建发.美国政府机构内部控制的发展及其启示[J].厦门大学学报，2009（4）：8682

[5]Tierney，C.E.Audit Financial Control：Sooner Rather Than Later？Would SarbanesOxley Benefits Federal Management？The Journal of Government Financial Management，2004，43（10）：3239

[6]Amold Schneider，Bryan K.Church.The effect of auditor′s internal control opinions on loan decisions.Journal of Accounting and Public Policy.2008，4（3）：118

作者简介：李露（1992.6-），女，汉族，重庆人，现就读西南财经大学会计学院。