沙莫

摘要：上海市近期发布的《关于进一步深化上海国资促进企业发展的意见》明确提出：到2020年，国有资本收益上缴比例不低于30%。国有企业也逐步建立健全了内部利润分配机制，加强对所出资企业的利润分配管理和监督，切实履行了出资人职责和落实国有资本收益权。但由于国有企业利润分配的基础没有完全理顺，分配主体和税收主体不尽相同，在开具利润分配单时往往会引起涉税矛盾。本文以上海市国资委直属某企业集团为例，对国有企业利润分配导致的会计与税法之间的差异进行简析，并提出处理建议。

关键词：国有资产 收益上缴 利润分配

近年来国有企业的利润分配问题成为社会讨论的热点，有关大幅提高央企上缴国有资本收益比例的建议也日益高涨，但是国有企业集团，特别是集团本部为管理型总部的国有企业集团往往面临一个现实矛盾，那就是在向股东开具利润分配单时，由于利润分配计算的基础以及分配的主体不同造成会计和税法的差异，从而引起涉税矛盾。

一、国有企业利润分配的基础

上海市国资委直属某企业集团是一家综合性的企业集团，拥有控股子公司19家，其中4家上市公司，对于企业集团母公司来说，一方面需要编制母公司自身的单体财务报表，另一方面需要按照《企业会计准则》的规定，将其控制的子公司纳入合并范围，编制合并财务报表。对于企业集团利润分配究竟是按照母公司个别报表还是按照合并报表，目前相关政策的解读不尽相同：

财政部、国务院国资委颁发的《中央企业国有资本收益收取管理暂行办法》（财企[2007]309号）规定：国有独资企业拥有全资公司或者控股子公司、子企业的，应当由集团公司（母公司、总公司）以年度合并财务报表反映的归属于母公司所有者的净利润为基础申报国有资本收益，即企业集团母公司利润分配的报表基础是合并报表，而非母公司个别报表。

财政部在《关于编制合并会计报告中利润分配问题的请示的复函》（财会函[2000]7号）中指出：“编制合并会计报表的公司，其利润分配以母公司的可供分配的利润为依据。合并会计报表中可供分配利润不能作为母公司实际分配利润的依据”。《企业会计准则讲解2008》也规定，长期股权投资中母公司对子公司投资由权益法改为成本法，主要是为了避免企业在不能取得或不能全额取得投资收益的情况下出现虚增利润和超前分配，从而避免短期行为。

2008年10月9日，证监会发布《关于修改上市公司现金分红若干规定的决定》（简称《决定》），规定再融资的主要条件是最近三年以现金方式累计分配的利润不少于最近三年实现的年均可分配利润的30%。对于这项规定的理解，上海证券交易所在其发布的《上市公司2008年年度报告工作备忘录第三号》中明确规定：“净利润以公司当年调整后合并报表归属于上市公司普通股股东的净利润为准”

二、国有企业利润分配面临的现实矛盾

（一）从政策解读看

监管部门对企业集团利润分配的基础并未统一，各个公司的做法不一致，特别是在集团下属子公司没有逐级及时分配股利的情况下，母公司的净利润远远低于归属于母公司的合并净利润，造成按两种口径计算的分红结果大相径庭。

（二）从现行的税法法规规定来看

利润分配的主体是法人企业，而不是经济意义的会计主体，对企业集团而言，利润分配按照投资关系逐级进行，企业应按投资关系向各自的投资者分配利润，企业集团的母公司作为企业法人，向最终的投资者分配利润。

（三）从国有企业集团利润分配的实务操作看

上海市国资委出资监管企业集团都必须一律遵循《上海市国有资产收益收缴管理试行办法》（沪府发[2005]33号）和《关于规范企业利润分配有关事项的通知》（沪国资委预[2006]220号）等文件的相关规定，按照年度合并财务报表反映的归属于母公司所有者的净利润为基础上缴国有资本收益。

上海市国资委出资监管企业往往都是综合性的产业集团，集团公司的总部主要是发挥战略、资产、财务、人力资源等方面管控作用，一般来说是没有直接经营所得的，收益主要是来源于下属子公司上缴的国资收益，以用于支付总部的日常开销、投资以及向股东进行分配。以合并财务报表为基础的利润分配口径往往会造成国有企业集团当年的利润分配数超过母公司应纳税所得额，从而造成主管国有企业集团本部以及主管所属子公司管理型本部的税务部门难以向各分配股东开具“境内企业利润分配单”，导致这部分已分得的利润无法作为免税投资收益，因而税务部门要求在所得税清算时进行相应的纳税调整，造成企业重复纳税的情况。

三、解决国有企业利润分配会计与税法差异的处理建议

（一）国有企业应进一步理顺投资关系，逐级分配

近几年，上海市一些大型的国有企业集团都设立了管理型母公司，发挥了战略引领、资源管控的重要作用。客观上说，管理型集团母公司还承担了社会责任，近几年社会上对于提高国有企业国有资本收益上交比例的建议也日益强烈，上海市国资委作为出资人和监管者，对企业集团应该以年度合并财务报表反映的归属于母公司所有者的净利润为基础申报并上交国有资本收益的原则不会变。从国有企业的分红行为解析看，利润分配的主体是法人企业，而不是经济意义上的会计主体。因而对国有企业集团而言，解决矛盾的关键在于利润分配是否按照投资关系逐级进行，即集团型国有企业要进一步研究分配方法，理顺分配关系，子企业应按投资关系向各自的投资者分配利润，企业集团的母公司作为企业法人，向最终的投资者分配利润，通过逐级分配，就可以在很大程度上减少国有企业利润分配由于基础不同而造成的会计与税法上的差异。

（二）税务部门应从企业实际出发，在尽量避免对集团性企业重复征税的前提下开具利润分配单

鉴于国资委对出资监管企业利润分配的有关规定，企业的主管税务部门应从国有企业集团实际出发，本着尽量避免对集团型企业重复征税的原则，可以采用“预开”的形式，每五年为一个周期，根据集团公司总部提供的利润分配董事会决议或相关利润分配决议，为国有企业集团总部预开境内企业利润分配单。五年结束后，如果国有企业集团总部利润分配的合计数超过企业集团免税投资收益合计数，主管税务部门可以有权要求在第5年所得税清算时一并进行纳税调整。

参考文献：

[1]《中央企业国有资本收益收取管理暂行办法》.（财企[2007]309号）.

[2]《上海市国有资产收益收缴管理试行办法》.（沪府发[2005]33号）.

[3]《关于规范企业利润分配有关事项的通知》.（沪国资委预[2006]220号）.

（作者单位：光明食品<集团>有限公司）