□文/赵 明 白雪英

（1.石家庄经济学院；2.华北制药集团先泰药业有限公司 河北·石家庄）

一、加强煤炭销售业务内部控制的意义

销售是生产经营过程中获取收入、实现利润的环节。煤炭企业经过勘探、开拓、采掘、筛分、洗选、储存等一系列过程，最后通过销售程序实现其经营责任目标。

销售内部控制是企业内部控制体系的重要组成部分。通过规范销售管理行为，科学合理地配备人员，明确职责分工、权限范围和业务处理程序，使煤炭产品的销售符合有关法律、法规，遵循市场规则和惯例，确保销售与发货控制流程规范严密，有效地防范销售过程中的差错、舞弊和欺诈，提高经济效益。

二、东庞矿汽运销售环节存在的问题

（一）汽运销售简介。东庞矿商品煤销售依据运输方式的不同分为：铁路运输销售与汽车运输销售，前者称为路运煤销售（简称“路运”），后者称为汽运煤销售（简称“地销”）。在两种销售方式下，所有路运销售由股份公司运销分公司集中管理，包括销售计划的确定、用户的选择、价格的制定、月度铁路发运与运输计划，东庞矿煤销科执行公司的政策及计划。而汽运销售，绝大部分是由公司定用户，矿执行公司下达的销售计划，价格的确定依据公司下发的价格表，矿只在煤炭产品充足、市场疲软时，自主决定汽运煤炭的用户。

汽运销售涉及的主要业务及环节包括：用户的选择与确定、售后及信用档案管理、合同的签订与履、定价（执行公司）、预付账款、发卡、发货、款项结算等；涉及的科室包括：开票室、磅房、煤场、结算室等；涉及的单据包括：销售通知单、售煤卡、收据、回皮单、出门证、煤质检验报告、结算单等。

（二）实施内控管理前汽运销售存在的问题。如果疏忽汽运销售的内控管理，就会出现客户资质审核不到位，未经适当审批或超越授权审批，以及诸如业务复核不到位、商品销售与收款环节不衔接、监督检查措施不力等，进而导致发货数量、品质认定、价格认定、货款回收等舞弊和管理风险。在实施内部控制管理之前，矿汽运销售主要存在以下问题：

1、存在大量口头授权销售现象。对于矿自主选择的用户，主管领导在洽谈商定之后，出现以口头方式授权开卡员为用户办理《售煤卡》的情况。对于签订了合同的用户，开卡员还可以以合同为依据，但对于零散用户，单凭领导口头的授权，在用户办理煤卡时只能通过电话确认等方式进行核对，一旦出现疏漏没有依据可查，在接受审计等外部监督与检查的时候容易受到处罚，并且容易出现潜在的风险。

2、存在不相容岗位未分离现象。在岗位设置方面，由于没有对不相容岗位进行判别，出现一项业务由一人全部负责，例如，煤销科开票员一人办理开具售煤卡、煤款结算、开具增值税发票等业务，由于缺乏必要的制衡机制，存在着管理风险。

3、存在煤炭销售部门收取部分煤款现象。零散用户称重计量的吨数如果超出取煤卡上的结余，获经批准按实际计量结果销售时，考虑到当日的装运、计量、车辆管理等多方面问题，为了及时办理完毕车辆的称重与放行工作，煤炭销售部门煤卡办理人员补办煤卡的同时自行收取相应超出部分的煤款。除了煤炭销售部门自行收款、保管款项的问题，此环节还不符合不相容岗位相分离的要求。

4、煤款结算时点缺乏控制。不同用户由于交款的方式不同、价格的确定不同，结算的时点也不同。依据销售煤款是否需要以质定价将用户的类型分为需要以质定价的“合同户”和以固定价格结算的“零散户”，而在“合同户”中依据有无信用，又分为“预付款户”和“滚动结算户”。进行内部控制前，“合同户”中“预付款户”主要是依据用户提出结算的要求而进行煤款的结算与增值税发票的开具；“合同户”中“滚动结算户”采取在一定赊销额度内进行滚动付款结算的方式，在赊销额度用完后进行结算；“零散户”则是在煤取清后进行结算。结算的时点直接影响会计上产品销售收入确认的及时性，由于各类用户结算时点的随意、缺乏控制，易出现满足收入确认条件的汽运销售跨期记账的问题。

5、部分单证设置不规范。在汽运销售的相关环节，部分业务的单证设置不尽规范，在格式设计上存在承载信息不够、不同经办人的签字没有定位，联次设计不够而日常业务中使用重要单证复印件等问题。例如，取煤车辆进煤场取煤前进行回皮称重使用的《地销煤空车计量回皮单》一单多用，一张回皮单就同时承担了回皮单、发货单、出库单等多个凭证的作用，同时，重要岗位（如煤场管理员）没有留存联，不能承载作业过程和事后查询、监督检查所需要的各种信息；该单证需要的签批的人员较多，但在回皮单上并没有相应签字的固定位置，实际操作中相关人员均是在边角上签字，并且无法明确签字人的岗位，人员内部轮岗或调动时更是容易造成责任不清晰。又例，地销煤的结算清单包含“量、价、质”三项重大信息，并应附有相应的原始单证，但是原有的结算单由结算员自行使用空白纸张打印表单，然后再手工填制，没有显示相应的联次，并且日常业务中没有加盖煤销科专用章。

三、东庞矿汽运销售内控设计

以精细化管理为基础进行矿内部控制时，重点对煤炭销售业务各环节进行规范，并对以上问题一一提出解决方案。

（一）授权与批示。针对口头批示办理取煤卡的问题，内控明确要求开卡员在查验交款收据、核对该用户的相关合同协议及公司销售价格管理规定无误后，填写《汽运煤XX户开卡审批、领取登记簿》，登记“用户名称、合同协议号、专用收据号、金额、煤种、总量、IC卡号”等相关信息，由主管科长签字批准后才可办理开卡手续，而由矿自主确定的用户，由批准的主管科长填制《开卡审批单》，开卡员据此开卡。并明令要求任何主管领导不得口头指示开卡员开卡，开卡员不得擅自开卡，如有违反追究相关责任人的违规责任。

（二）不相容岗位分离。不相容岗位的分离，既是《企业内部控制指引》的明确要求，也是规避风险和防止舞弊行为最行之有效的措施。对煤炭销售业务主要涉及的不相容岗位包括销售单证的开具与复核，销售单证的开具与发票的开具，价格认定与复核，结算与发票的开具等。根据以上不相容岗位以及发票管理的要求，同时考虑到必须增加的发票开具人员如果在煤炭销售部办公则只能做这一项工作，否则就会出现不相容岗位不能分离的问题，通过内控的规范，将矿发票开票业务交由财务科办理，并且重新对煤炭销售部岗位设置和职责分工进行梳理与明确，以便建立阻挡风险的“防火墙”。对于开卡环节，还要求开卡审核员的个人专用计算机必须通过个人密码登录（个人密码不得向任何人泄露），开卡审核员离开时必须退出系统，以防他人操作。

（三）煤款的收取。在控制措施中对超装煤做出如下严格规定：零散用户称重计量的数量如果超出煤卡结余，司磅员根据品种、超吨数量等填写《超吨补交款通知单》，经司磅审核员审核签字、磅房当班班长审核签字并加盖磅房业务专用章，煤炭销售主管科长审核《超吨补交款通知单》签字后，交由用户到财务科交款，待用户交完款后再持收据到煤销科开票室办理开卡手续。磅房司磅员读取用户IC卡通过后，重车过磅计量后放行。

（四）结算频率的控制。煤款的结算时点会对收入的确认产生不同的影响，对于固定价格结算的“零散户”，在取煤进行过磅计量后销售收入即已实现，对于“合同户”，得出煤质化验结果才能据此确定结算价格，满足销售收入实现的条件。但不论何种方式，会计上均要对其及时进行确认记账，而结算又是确认收入的前提，所以销售环节需要严格控制用户的结算节奏，保证会计事项处理不受延误。

在对此部分进行内控梳理时，强调了本矿收入确认的条件。对需要以质定价的，在没有取得煤质检验报告之前，收入的金额不能够可靠地计量，根据《企业会计准则》（第四条）销售商品收入确认条件的规定，不具备“收入的金额能够可靠地计量”的条件，因此，需要在取得煤质检验报告后及时进行结算确认；对不需要以质定价的，在已过磅称重并发出煤炭产品、用户经办人在过磅称重单据上签字确认时，确认销售收入的实现。

同时，为了保证收入确认的及时性，避免跨期确认问题，对汽运销售的结算管理进行了规定，要求“煤质科要将‘煤炭质量检验报告’及时递送销售部结算员；每月末，结算员必须对发出的煤炭为用户办理结算手续。年末无论是否为工作日，煤质科和销售部结算员都必须将应确认销售实现的商品煤的检测、结算手续办结，不得延误财务会计事项处理的需要。”通过结算时点的严格控制，理清销售结算的节奏，保证销售业务与财务的衔接。

（五）单证的改进。以精细化为基础的内部控制管理，不仅要求各业务规范有序，风险防范有效，并且要求相关环节做到精、细、准。因此，对销售业务操作进行内控规范的同时对相关单证进行了改进。

在开卡环节，对不需签订合同的“零散户”设计了《开卡审批单》，包含了“用户名称、品种、数量、单价、备注、审批人、日期”等信息，使领导的口头批示变得有据可依。对结算单进行了重新设计：丰富了结算“量、价、质”的信息；由以前的打印单子进行填写变为统一格式印刷；在格式方面增设了相关人员签字的位置；联次增加为四联，保证了相关部门的留存需要；纸张大小设计与增值税发票相同，方便会计上对原始凭证的装订保存。此外，虽然“煤销软件”对办理业务各环节的相关信息均有详细记载、统计，但像结算与过磅计量此类重点环节仍需要设置直接文档并严格对发生的业务进行记录，一方面是对电子信息的一个核对，同时也是审计、财政等对原始记录的要求。内控规范后，相关业务人员对相应的台账等记录进行了补充完善，并按规定进行逐日、逐笔的登记记录。

除了上述五点针对性的控制措施，东庞矿还对销售业务整体流程中各个环节可能出现的风险点进行梳理与规范控制：（1）用户管理，包括用户的选择与确定、售后管理及建立客户信用档案；（2）合同管理，包括合同的签订及履行、变更与解除；（3）不同定价的煤炭产品的价格管理；（4）发卡管理；（5）发货管理，具体分为：地销煤运输车辆管理，地销煤日发货安排，车辆放入，车辆回皮称重，发货、装车管理，采制化管理，重车过磅计量管理，超装煤管理，放空车辆管理，车辆出门管理，下班前的车辆清场管理，重车复查；（6）煤销原始单据与财务科之间的传递管理；（7）收款与会计事项管理；（8）档案管理。

做好内部控制制度的设计并不表示就完成了内部控制管理，内控管理并不是一蹴而就的，煤炭销售业务的内控管理要达到管控效果、实现效益关键还在于执行，并在执行中不断改进完善。

［1］东庞矿内控课题组.以精细化管理为基础的东庞矿内部控制手册［M］.2011.

［2］陈英，王玉香.煤炭企业内部控制实施的必要性［J］.中国矿业，2009.12.

［3］高智.浅析我国煤炭企业内部控制存在的问题与解决对策［J］.商业经济，2011.15.