□文/刘纯野

（呼伦贝尔红花尔基水电公司 内蒙古·呼伦贝尔）

2007年财政部颁布的新会计准则以来，给中国会计行业带来了不小的变革，在多方面给企业带来巨大变化，这种影响主要体现在对公司利润的冲击上。

一、交易性金融资产期末按公允价值计算损益

根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，对于交易性金融资产，取得时以成本计量，期末按照公允价值对金融资产进行后续计量，公允价值的变动计入当期损益。按照这一规定，上市公司进行短期股票投资的，将不再采用原先的成本与市价孰低法计量，而将纯粹采用市价法。简单而言，上市公司进行短期证券投资时，按照原来的会计准则，只要报告期末没有出售，即使账面实现了盈利也不能体现为当期收益。而新准则按公允价值入账，账面盈利就能直接计入当期收益。

我们可以通过以下例子来说明，如果某上市公司以每股5元在二级市场买入了100股股票，到年底该股票价格上涨到了10元，按照旧会计准则，该公司的500元账面所得是不能计入当期利润的，在报表中，这部分股票仍然是按照5元的成本计入资产。但按照新的会计准则，这部分股票将按照10元计价，并且将为公司增加500元投资收益。

但对于上市公司持有的法人股，新会计准则一般不把它认定为交易性金融资产，而是划分为可供出售金融资产。对于该类资产的计量，新会计准则规定，取得时按照成本计量，期末按照公允价值计量，对于公允价值与账面价值之间的差额计入所有者权益。

二、资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回

资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。按照旧的会计准则规定，是允许资产减值准备转回的，这为上市公司提供了利润操纵空间。

利用减值准备转回，一直是某些上市公司操纵利润的常用手段。操作手法有两种：其一，在今年大额计提资产减值准备（使得今年大幅亏损），明年冲回，从而做出明年扭亏为盈的财务报表；其二，选择某一年超大额计提，其后几年缓慢冲回，制造经营业绩小幅稳定攀升的财务报表，以达到操纵利润的目的。

在旧的会计准则规定中，上述两种转回手段都是合法的。然而，在新的会计准则中，关于资产减值则明确规定，固定资产、无形资产等减值损失，一经确认，不得转回。该规定封堵了利用减值准备转回这一操纵利润手段。这一准则的出台主要是考虑到目前借减值准备的计提和转回操纵利润的问题很大。

新的资产减值规定是一项重大会计准则变革。旧的准则允许资产减值转回的，虽然新准则有不得转回的规定，与国际财务报告准则存在实质性差异，但这符合中国上市公司监管现状。这一新规定意味着，那些采用大幅计提减值准备进行利润调节的公司，都将在2005年年报或2006年的财务报表中大幅转回过去年度计提的资产减值准备。若不能赶在新准则正式实施的2007年1月1日前转回，这些隐藏的利润将再也不能合法地体现在财务报表中。这样一来，2006年年末某些公司的业绩出现了惊人的提升。

三、利用债务重组，产生巨额利润

在新的会计准则下，上市公司以往通过债务重组所获收益计入资本公积的财务操作，将改为计入当期营业外收入，成为利润来源。

新会计准则详细规定了可能产生损益的债务重组四大情况：第一，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额确认为债务重组利得，计入当期损益；第二，债务人以非现金资产清偿债务的，应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额确认为债务重组利得，计入当期损益；第三，当债务转为资本，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间有差额也可产生损益；第四，修改其他债务条件，使得重组债务前后入账价值之间存在差额也可产生损益。

新的会计准则关于债务重组的规定使上市公司可能因此获得巨额利润。对作为债务人的上市公司而言，新的债务重组准则意味着一旦债权人让步，上市公司获得的利益将直接计入当期收益，进入利润表。对沪深股市无力清偿债务的上市公司而言，一旦债务被全部或者部分豁免，可能大大提高每股收益，从而达到提高市盈率的目的。作为债务人的上市公司，如果支付了1亿元现金，却偿还了2亿元的债务，那么将实现1亿元的利润；如果支付了公允价值为1亿元的非现金资产，却偿还了2亿元的债务，也将实现1亿元的利润；如果债权人同意债转股，并且将债务打折，也会获得相应利润；修改了其他债务条件，也可能获得利润。根据目前上市公司债务重组的惯例，债权人一般都会根据上市公司实际偿债能力，对债务打折。因此，不管让步多少，上市公司都将获得利润。

四、非货币性资产交换引用公允价值

《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定，非货币性资产交换同时满足如下两个条件，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：第一，交换具有商业实质；第二，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。非货币性资产交换，再次运用了公允价值来计量。由此产生的结果是，这一交换将再次产生利润。此前采用的账面价值计算法，基本不产生利润。如果上述两个条件不能同时满足，则仍以换出资产的账面价值作为换入成本，不确定损益。上述规定特别指出，若交易双方存在关联关系，可能导致发生的交换不具有商业实质。

新的会计准则，公允价值的运用、债务重组损益确定等，符合市场价值观，这些准则的出台对企业的利润影响极大，能真实反映企业年度的经营业绩。资产减值不得转回等一些准则更有利于规避操纵、粉饰会计利润的行为。新旧会计准则的变革，实现了与国际惯例的趋同，有利于完善市场经济体制，使企业树立良好的形象，同时也为企业创造良好的经营业绩，吸引更多的投资者融入到企业管理中，有利于企业的发展。

主要参与文献：

[1]财政部.新会计准则.2007.1.