温丽萍

(中国石油大学胜利学院,山东@东营@257000)

摘要:作业成本计算是西方国家在先进制造企业首先应用起来的一种全新的企业管理理论和方法。作业成本管理是基于作业成本法的新型集中化管理方法。作业成本计算法和作业成本管理的逐步推广,为企业的成本管理带来了巨大的变革。对其进行了详细介绍,从质的角度探讨了作业成本法相对于传统成本计算方法的先进性,同时还对其在采油厂应用的前景进行了分析。

关键词:作业成本法;采油厂;前景

20世纪70年代之后,高新技术的蓬勃发展和广泛应用,为作业成本计算(Activity睟ased Cost,ABC)和作业管理(Activity睟ased Costing Management,ABCM)的出现奠定了基础。随着全球经济一体化的发展,企业要想保持并增强竞争优势,必须拥有一个有效的成本系统,支持帮助管理者寻求途径以改善企业经营效率,提高竞争力。而作业成本计算和作业成本管理为我们提供了一个有效地、能为企业产品定价、生产决策、市场定位以及成本控制决策等提供准确成本信息的成本系统。作业成本计算是认识价值链的基础,而作业成本管理能够改造和优化企业价值链。

1作业成本法产生的背景

作业成本法又叫作业成本计算法或作业量基准成本计算方法,是以作业(activity)为核心,确认和计量耗用企业资源的所有作业,将耗用的资源成本准 确地计入作业,然后选择成本动因,将所有作业成本分配给成本计算对象(产品或服务)的一种成本计算方法。它最早是由美国哈佛大学教授KaplanR.S和 Robin睠ooper提出来的。1988年,他们在《哈佛商业评论》第五期发表《正确计量成本才能作出正确决策》的论文中,详细阐述了有关作业成本法 的原理。

近一二十年来,在电子技术革命的基础上产生了高度自动化的先进制造企业,带来了管理观念和管理技术的巨大变革,适时制(JIT) 采购与制造系统,以及与其密切相关的零库存、单元制造、全面质量管理等崭新的管理观念与技术应运而生。高度自动化的先进制造企业,能够及时满足客户多样化,小批量的商品需求,快速地、高质量地生产出多品种少批量的产品。在这种崭新的制造环境下,企业传统采购与制造过程将发生深刻的变化。相应地,原来为传 统采购与制造乃至企业决策服务的产品成本计量与控制、会计决策、业绩评价等会计理论和方法也将发生相应变革。作业导致制造费用的发生。如果对所有的间接计入成本,不管导致其产生的因素性质如何,而一律采用原来的与生产业务量有关的成本动因来分配(如以工时、机时为基础的成本分摊方法),势必会歪曲成本信息 的真实性,不能正确反映产品的消耗,从而不能正确核算企业自动化的效益,不能为企业决策和控制提供正确有用的会计信息。其最终后果是企业总体获利水平下降。因此,在这种情况下需要引进作业成本分配方法。

2作业成本法与传统成本法比较的优势

作业成本法是一种以“成本驱动因素”理论为基本依据,根据产品生产或企业经营过程中发生和形成的产品与作业、作业链和价值链的关系,对成本发生的动因加以分析,选择“作业”为成本计算对象,归集和分配生产经营费用的一种成本核算方式。与传统会计成本观相比,作业成本会计有以下几个优势:

(1)溯本求源,改变成本动因。

作业成本计算与传统成本计算不同的是,分配基础(成本动因)不仅发生了量变,而且发生了质变,它不再局限于传统成本计算所采用的单一数量分配基准,而是采用多元分配基准;它不再局限于多元分配基准,而且集财务变量与非财务变量于一体,并且)特别强调非财务变量(产品的零部件数量、调整准备次数、运输距离、质量检测时间等)。归根到底,它是采用多种标准分配间接费用,是对不同的作业中心采用不同的作业动因来分配间接费用。而传统的成本计算只采用单一的标准进行制造费用的分配,无法正确反映不同产品生产中不同技术因素对费用产生的不同影响。作业成本法将直接费用和间接费用都视为产品消耗作业所付出的代价同等对待。对直接费用的确认和分配,与传统成本计算方法并无差别;对间接费用的分配则依据作业成本动因,采用多样化的分配标准,由于提高了与产品实际消耗费用的相关性,使成本的可归属性大大提高,能使作业成本会计提供“相对准确”的产品成本信息。

(2)强调产品的战略管理,延伸成本概念。

传统成本概念只局限于产品的生产制造过程,但随着市场格局由卖方市场向买方市场转化,产品的价值实现比价值形成更重要。因此,应选择实施按成本管理要求的全程管理。

作业成本管理(ABCM)就是利用作业成本计算所提供的信息,将成本管理的起点和核心由“商品”转移到“作业”层次的一种管理方法。ABCM的基本思想是:企业是一个为最终满足顾客需求、实现投资者报酬价值最大化而运行的一系列有密切联系的作业的集合体,企业生产商 品或提供劳务消耗作业,作业消耗资源,而资源消耗的同时又是价值的积累过程,即价值从一个作业转移到下一个作业,最后全部累积到最终的商品或劳务上,最终商品或劳务既是全部作业的集合,也是全部价值的集合。因此,作业链同时又表现为价值链。从购买商品或接受劳务的顾客那里收回的价值,形成企业实现的收入, 收入补偿完成各有关作业所消耗资源价值总和后的差额,即为企业利润,但实际上不是所有企业都能增加转移给顾客的价值,为企业带来利润,ABCM要求成本管理深入到每一作业,尽可能消除不能创造价值的作业,防止资源的浪费,最大限度地提高从顾客那里回收的价值,以实现预定的经营目标。从成本管理的角度说,作业成本管理把着眼点放在成本发生的前因后果上,通过对所有作业活动进行跟踪动态反映,可以很好地发挥决策、计划和控制作用,以促进作业管理的不断提高。

(3)区别“增值作业”和“不增值作业”,改善成本结构。

价值链分析是作业成本管理的基本方法。ABCM将成本看作“增值作业”和“不增值作业”的函数,并以“顾客价值” 作为衡量增值与否的最高标准。这样,一方面,将顾客的需求与企业的作业发生、资源的消耗、成本的形成等联系起来;另一方面,通过顾客价值将企业的收入与顾客的需求联系起来。从而有利于从作业的角度权衡成本和顾客价值,保证企业经营决策与企业价值最大化目标一致。这实际上是价值链分析方法在经营管理中的实际应用。价值链分析作为ABCM的基本方法,其主要作用在于:一是找出无效和低效的作业,为持续降低商品成本,提高企业竞争能力提供途径;二是协调组织企业内部的各种作业,使各种作业之间环环相扣,形成较为理想的“作业链”,以保证每项必要作业都以最高效率完成,保证企业的竞争优势,进而为扬长避短、改善成本构成和提高作业的质量及效率指明方向。

ABCM与传统成本管理的显著区别,在于将企业视作为满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体,企业商品凝聚了在各个作业上形成而最终转移给顾客的价值, 作业链同时表现为价值链。从而将成本管理的着眼点与重点从传统的“商品”转移到了“作业”,以作业为成本分配对象,这样不仅能够合理地分配各种制造费用, 提供较为客观的成本信息,而且能够通过作业分析、追根溯源,不断改进作业方式,合理地进行资源配置,实现持续降低成本的目标。因此,ABCM能够很好地适应高新经济技术环境对成本管理的客观要求。

3采油厂应用作业成本法的前景

作业成本管理的逐步应用和推广为企业带来了巨大的变革。目前许多国际性的大型制造和IT企业都已实施了作业成本管理,中国的一些领先型制造企业等也在尝试开展作业成本管理,作业精简和效能提高的作用十分明显。

3.1采油厂生产的特点

一般情况下,一个油田的开发需要依次经历勘探、开发、生产三个阶段,包括多个环节。呈现出以下特点:

(1)剩余储量越来越少,而且分布极不规律,寻找剩余油的难度越来越大。勘探工作及其复杂。

(2)新增加储量的开发难度加大,储量的开发方式由水驱扩展到蒸汽、注聚合物,开发方式呈现多样化。

(3)油气储量品位的变差,单位投入获得的储量以及产量变小,总体投入效果下降。

(4)地下油水关系趋于复杂化,对注采工艺的要求提高,单位产量需要的工作量增加,作业种类增加。

(5)采油厂开发生产设施规模维持在较高水平,其更新、改造好维护修理的工作量也维持在较高水平。

采油厂的上述生产经营特征决定了不能采取传统的成本计算方法来控制和管理成本,需要建立新的理论框架好分析方法来管理其成本。采油厂生产自动化较高,管理较好。这为采用作业成本法提供了良好的背景空间。而且,经过若干年采油厂会计人员的培训,其职业素质较高。采油厂企业一贯关注职工培训,其成本控制观念更是深入人心。这也为实施作业成本法提供了基础。

3.2作业成本法在采油厂应用前景

由于采油厂生产具有自动化程度较高,管理较好的特点,设施作业成本法有良好的支撑和基础。不少采油厂已经出现作业成本法实施的萌芽。如临盘采油厂对作业成本法进行了尝试性应用。该厂根据管理局下达的认为,将目标产量和相应的成本指标进行层层下达。在成本管理的设施过程中,将从原油提升作业开始到原油输送期间分为一系列作业链,包括采油生产作业中心、油气处理作业中心、输油输气作业中心,其他作业中心等。在各作业中心下,分析揭示哪些作业是必需的,哪些作业是多余的,尽可能降低直至消除那些不能增加产品价值的作业。最终确定出如何减少产品消耗作业的数量,从整体上减低作业成本好产品成本。又如,纯梁采油厂“系统节点”精细化管理模式。该采油厂横向把整体工作划分为勘探、开发、成本管理等若干系统,成立相应的系统管理组,纵向针对各系统的不同特点,将重点、难点等关键环节确定为管理节点,并细分为一级、二级、三级等多级节点。采油厂赋予各系统相应的责任和权力,各系统把管理节点作为工作的切入点、着力点和效益增长点各三、四级单位按照各层级的工作任务和目标,逐级确立分系统到节点的管理体系,并把采油厂下达的系统节点目标逐级细化分解到每一个工作环节和岗位,形成了覆盖全厂的分层级、分系统、到节点的目标管理体系。 最终通过分析作业节点达到控制成本和进一步管理成本的效果。

参考文献

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