朱成波

摘 要：在企业运营发展期间产生的各项业务活动所接收的款项往往包括代第三方接收的额度，在某些特定交易活动规划过程中，该类代收款不仅无法为企业带来实际利润流入，而且难以增加企业所有者权益。基于会计准则对收入的界定，代收款无法确认为企业实际收益，据此衍生出多种商业模式，主要存在总额法与净额法两种收入确认法。文本首先就总额法与净额法的含义与作用进行了简要阐述，然后以某企业收入确认采用总额法与净额法为例进行了分析，最后提出了企业使用总额法与净额法确认收入的可行性建议。

关键词：收入确认；总额法；净额法

随着现代市场经济建设的发展，交易事项复杂度持续增加，在实务环节中收入确认与计量可能存在的问题不断增多，革新业务模式下收入确认作业也日益复杂，企业需要根据自身业务运行情况与现实需求采用口径不同的收入确认方法，即总额法与净额法，据此需从客观层面的规定重新审视原准则的收入确认与计量准则，以便于妥善处理实务问题。

一、总额法与净额法的含义及对企业的作用

（一）总额法与净额法的含义

对比新旧收入准则规定，企业在旧收入准则下的业务处理主要强调主观性，并未明确标注总额法与净额法适配的业务种类，而在新收入准则下对总额法与净额的法适用类型与条件都进行了明确规定。其中总额法是将合同金额统一确认为收入，以企业合理控制转让商品为条件，根据已收或应收的对接额度确认收入；净额法则围绕着净额确认收入，以企业无法控制转让商品为基础，按照预期界定区间内收取的佣金或手续费数值或根据既定佣金额度、占比等形式确认收入，换言之净额法是已收或应收对价额度扣除需支付其他关联方的价款。

（二）总额法与净额法的区别

总额法和净额法的区别在于会计分录不同、特点不同。

1.核算方法不同

总额法与净额法是两种会计核算方法，它们决定了账户的变动具备多大的决定性。 总额法把企业某个会计核算期内的所有收支项目的累计值以总金额记录在收入、费用或资产等相关账户中。即，会计期间收支金額的累计，而不是收支项目的累计，也就是不考虑细节，只考虑总金额。 净额法把企业某个会计核算期内的所有收支项目记录到尽可能精细的科目中，而不统计为单一项目，包括支出金额及2X费用，但净额法也无法记录应收账款、应付款等账户。即，会计期间收支项目的累计，而不是收支金额的累计，也就是说，需要考虑每一项具体的值，而不仅仅考虑总金额。 总而言之，总额法重视会计主体会计核算期内收支的整体状况，而净额法则侧重于记录会计主体会计核算期内的每一笔收支项目。总额法实行简单、粗放，方便统计，但缺点也显而易见，比如缺乏实质性内容、无法体现收支详情等。净额法需要大量的细节工作，但也避免了总额法的缺点，但其实施也要求较高的准确性和精细度，以保证会计核算期内的收支能够得到如实记录。 在实践中，一般情况下可以根据企业的实际情况选择总额法或净额法，但有的特殊会计核算期，规定必须采用净额法来进行核算。通常制造业会采用总额法，而服务业则采用净额法，但这完全取决于企业具体情况。

2.特点不同

总额法要在现金折扣要到购货客户在折扣期内付款时才予确认。现金折扣是企业在销售商品时，为了鼓励销售客户尽早付款，规定在一定期限内付款，可以享受一定的现金折扣。

净额法是对购货客户鼓励尽早付款的一种办法，购货客户在规定的期限内付款，可享受一定的折扣优待。超过规定期限，就不能享受。

（三）采用总额法与净额法的作用

1.规范收入核算活动

采用总额法与净额法对企业的影响有较大差异。其中，总额法是以全额为依据确认收入的，可能会大幅增加企业的运营收入与运营成本，而净额法是按照合同金额扣除对应成本进行确认收入，这两种方法对企业的影响并未反映在利润层面，而是在收入层面，即收入确认采用总额法或净额法，企业销售毛利均不受影响。企业收入确认如果选择总额法就会降低毛利率，选择净额法则能够提升毛利率。面对该情况，对于以经营收入为业绩指标或以收入为基础获得政府补贴等类型的企业会偏向于总额法；对于发展速度快、追求毛利的企业则会偏向于净额法[1]。

旧收入准则对收入确认没有制定明确的规范，极易造成企业按照实际需求随意选择收入确认方法，而新收入准则对收入确认制定了明确的规范，从而能够有效防止企业随意操控收益空间。

2.避免会计信息失真

新收入准则制定的收入确认标准能够大大降低企业因追求自身目标自主选择确认收入的机会，促使同行业、同种类业务核算实现统一化，增强行业内部会计信息对比性，有效规避会计信息失真情况[2]。

二、收入确认采用总额法与净额法的案例分析

（一）案例分析

在我国社会经济建设与会计行业发展的综合环境下，收入准则的扩充完善势在必行，制定相关收入确认的标准，会使企业会计核算面临诸多挑战。我们以A公司为例来看一下其在收入确认上所面临的难题。

A公司是一家家具生产企业，主营业务涉及智能家电生产销售与相关技术研发等，B公司是A公司的重要客户之一，B公司购买A公司生产的商品并委托A公司为其采购配套商品。这是一种长期稳定合作，通过这种合作，A公司每年都会获得B公司数额颇大的订单，B公司也能节省很多采购成本，这是一种双赢合作。双方合作的合同条款内容主要包括：一是A公司要前往B客户指定的供应商处采购配套商品，采购配套商品的条件由B公司与供应商协商确认，A公司无权参与或调整，同时由B公司规定A公司的采购价格，A公司无权变更；二是A公司接收到B公司配套采购业务订单后，要在第一时间向指定供应商出具订单，由供应商直接输送至B公司，商品输送环节可能引发的风险A公司均不承担。并要求供应商承担商品质量与售后等相关责任；三是赋予A公司采购价协商权限，在交易事项发生过程中，A公司开具发票至B公司，同时供应商开具销售发票至A公司，B公司按照发票内容如约付款后，A公司完成供应商价款支付，从中获得收付款差值。

根据该案例中A、B双方签署的合同条约，A公司的商品采购活动必须以B公司的需求为基准，A公司根据B公司的采购订单采购完成后再销售给B公司，这样，在核算层面，A公司应该采用什么方法确认该经营收入便成为一个难题。

（二）会计处理

根据新收入准则规范，按照双方合同内容，在会计处理时主要应考虑以下内容：一是合同中明确规定A公司接收B公司订单后，前往B公司指定供应商处采购配套商品，并且由供应商直接完成商品输送，加之商品采购需求源自于B公司自身需求，A公司不具备自主采购商品权限，即使商品采购活动流经 A公司，A公司也不具备采购商品控制权；二是对于A公司而言，第三方供应商选择权归属于B公司，同时配套商品采购的规格、体量与品质等条件均由B公司与供应商交流协商，A公司不具备选择权与参与权，对采购配套商品不承担品质保障与售后责任，换言之A公司在第三方采购销售商品中不承担主要责任；三是A公司在采购、销售配套商品前期阶段既不具备商品控制权限，也无需承担商品保管风险，不承担商品输送环节中损坏或丢失等风险责任；四是A公司必须就B公司设定的采购价格达成共识，不拥有采购货物的价格决定权，仅仅联合供应商协商购销差价或佣金，同时面对B公司无法如约付款或拖欠货款的问题，A公司同样可以不支付相关款项，即A公司无需承担预付商品价格无法回收的信用风险。

（三）总结

经上述案例分析发现，A公司虽然接受B客户的委托前往指定的第三方供应商采购、销售商品至B客户，但针对商品转让前后存在的一系列风险A公司无需主动承担，加之A公司没有商品价格制定权限，所以可以将A公司认定为新收入准则中的代理主体，建议A公司在收入确认时倾向于采用净额法进行后续会计核算作业。

在确认销售收入过程中，企业不能按照自身主观理念确定采用总额法或净额法，而是需要结合同行业发展特征、业务活动内容及会计规范等内容展开全方位、客观性的考量，核心点在于企业对转让货物控制权的判断力，再进一步判断企业是否为责任主体，如果确认为责任主体则采用总额法，如果无法确认则采用净额法。企业需深刻地解读新旧准则转变对自身业务核算、运营成效层面造成的影响与变化，整理实务中可能出现的问题进行预先规避与制定处理措施。企业财务职工应当主动学习新收入准则内容，摸清内部业务运行模式与合同，一旦存在企业销售商品或提供服务涉及其他方的现象，在选用收入确认方法的过程中，应当根据合同协约与业务的商业属性，综合考虑交易活动期间商品控制权的实际变动情况与企业风险，进而判断企业是否属于交易事项的主要责任人[3]。

三、企业使用总额法与净额法确认收入的建议

（一）加强合同管理工作

合同签署作为新收入准则核心内容，企业必须高度重视合同管理作业，梳理规范合同签署流程，优化合同内容，严格监管履行义务。同时，当前随着诸多企业多元化步伐的加快，企业合同涉及的领域越来越广泛，与各部门之间产生的关联越来越多，无形中会增加合同制定的难度，对此，建议从以下几点着手签订合同：一是明确划分业务种类，按照业务类型针对性地处理部门间的联动合同，在制定合同过程中应引导财务部门、业务部门参与其中，以确保合同质量，并且在签署年度协约时，要综合考虑市场动态，密切关注政策变化。二是合同修订必须进行成本与收益确认，需要履行的义务必须在合同中明确确定。三是持续优化合同变更管理，严格遵循最新收入标准进行合同管理。倘若已然确定了变更部分的价格，则作为已签署合同管理；倘若无法变更合同，则无法使其与原合同活动分离，也无法进行货物转让，面对该情况，企业应依据原合同进行补充完善，在重新确认环节要明确区分货物与未转让合同，合同修订部门也要与未转让部门签订新协约。

（二）健全财务管理制度

财务管理制度作为企业管理体系的重要内容，健全的管理体系能够为自身财务工作提供有力支持。鉴于收入准则推行对各行业的影响，企业应当以新收入准则为基本，结合自身的发展情况，联合各部门精准预估实践过程中存在的疑难点内容，明确划分合同签署与营业收入范畴。同时，企业管理层需更加注重制度推行，确定工作开展指南，把控关键环节，科学指导财务职工工作。

（三）建设财务管理队伍

建设专业优异的财务管理队伍有助于推动企业内部管理机制顺畅运行，规避企业制度流于形式化，在队伍建设过程中，提升队伍人员综合素养是必备要求。企业需要采用多元化的人才招聘形式持续引进新鲜人才，定期对人才队伍提供外出进修学习机会，联动行业标杆企业建立双向进步、互补学习的关系，切实提升企业财务管理队伍的综合素养。在团队人才层面，企业需要制定合理的激励政策，調动职工的工作积极性，培养职工的自主学习意识，同时要优化绩效考核制度，以防财务职工出现懈怠、迟缓现象，鼓动职工相互学习、相互监督，建设良性竞争机制，打造企业优良文化形象[4]。

（四）综合考虑影响因素

新收入准则对企业特殊业务活动与交易活动进行了明确规定。在确认销售收入过程中，企业出于对业务实际属性的考量，要科学选择采用总额法或净额法。应当将收入确认方法选择重心置于企业对转让商品控制权限的判断上，进一步判断隶属责任主体或代理主体，如果判断为主要责任人需要采用总额法，反之则采用净额法。

判断控制权主要有三个标准：一是企业承担向客户转让商品的主要责任；二是企业在转让商品前后承担商品的存货风险；三是企业自主确定交易商品价格。企业必须结合行业特征、业务内容及会计规范等内容进行系统考量，对于某个标准所形成的相应结果，企业必须根据其业务属性判断该标准的权重，严禁过度突出上述某一标准的决定性，因为某一标准对判断结果不具备决定性影响。

新收入准则下采用总额法或净额法的选择是一项复杂的工作，对此，企业要加强合同管理工作，健全财务管理制度，建设财务管理队伍，并综合考虑各种影响因素，灵活利用不断积累的经验与判断能力，遵循实质重于形式的准则，选择最具合理性的收入确认方法。

参考文献：

[1]魏标文.新收入准则下总额法与净额法案例探讨[J].产业与科技论坛，2022，21（14）：32-33.

[2]杨良成.谈收入准则下收入确认总额法与净额法判定依据[J].财会月刊，2022（S1）：59-61.

[3]林琳.新收入准则下总额法和净额法确认研究[J].中国乡镇企业会计，2022（05）：24-26.

[4]吴涛.以销定购广告投放代理收入总额法与净额法的选择[J].财会学习，2019（06）：81-82.