刘爽

【摘  要】随着互联网信息技术的深入应用和大范围普及，传统零售模式运行效率低下、难以有效统计利用门店数据、难以获知消费者群体特征及消费需求的弊端日益明显，“线上+线下”全面融合、实时互通的新零售模式成为大势所趋，成为传统零售企业的未来主要发展方向，同时也给审计增加了难度。此外，新收入准则的颁布导致收入确认方式的改变也增加了与收入有关的审计风险。因此，论文着重分析总结了传统零售企业L采用新零售模式下的收入审计风险，并针对审计风险提出相关对策和建议。

【关键词】新零售模式；收入审计；应对措施

【中图分类号】F239.4；F721；F275【文獻标志码】A【文章编号】1673-1069（2023）05-0107-03

1 引言

随着互联网信息技术的高速发展，传统零售企业和居民的销售和购买行为都相继发生了巨大的变化，例如，从消费者的购买习惯出发，过去消费者希望获得性价比较高的消费体验，而现在消费者愿意用较高的价格来换取更舒适的消费体验，获得更绿色健康的食品；从传统零售企业出发，其更是冲破传统零售企业主攻线下实体门店渠道的营业模式，消除线上线下的激烈对峙僵持状态，采取线上和线下相结合的新零售模式，通过革新传统营业模式来顺应购买者的消费习惯，提升购买者的消费体验，从而锁定购买者，使其成为回头客[1]。但从传统零售转向新零售模式的道路并不是一帆风顺的，由于目前传统零售行业内部市场竞争激烈，不仅存在多家品牌店争相斗艳，而且一些小型的零售超市也垄断着三四线城市。但对于传统零售企业来说，新零售模式下的销售方式多样化、消费者付款交付方式需求个性化是其面临的第一个难题，此外传统零售企业在成本方面往往伴随着库存严重失衡、物流体系成本高昂等矛盾，进一步增加了传统零售企业转型新零售的难度。L企业作为传统实体零售企业革新转型新零售商业模式的引领者，直接整合了线下实体直营门店，淘宝、京东等线上电商平台，本地生活APP如美团、饿了么、口碑外卖等，社交APP如微信、QQ、贴吧等，并创立专属于自己的官方网站和APP，完善了多种消费场景，适应了购买者的多种消费习惯，提高了其消费体验。新零售是双向的，其重点是实现线上和线下的融合和统一，原本视同水火的互联网和线下实体门店握手言和，塑造出共赢的效果。

财政部修订发布的新收入准则中明确规定，商品风险报酬的转移不再是商品销售收入的确认时点，取而代之的是以商品控制权的转移，即L企业在消费者取得相关商品控制权时确认销售收入。此外，L企业所销售的商品种类繁杂且数量庞大，加之其采取新零售运营的销售模式，销售渠道和收款方式复杂化，导致会计师事务所中审计人员面临L企业的收入审计风险进一步扩大。

2 L企业简介

L企业主要着眼于休闲食品的研究开发、采购销售、物流配送，尽可能地为消费者提供肉类、坚果、素食等高端零食产品，其在传统零食行业已经多达18年，是多途径全方位发展的零食企业之一，其营业规模在传统零食行业中名列前茅，并于2020年在上海证券交易所登陆A股市场。L企业在2022年末全国线下实体门店已经远远超过2 100家，全国商业信息中心的零食市场研究报告的数据显示，L企业连续8年国内高端零食销售领先，国内某著名会计师事务所在2019-2022年连续4年对L企业出具无保留意见的审计报告。

3 L企业的主要业务模式

L企业实施的“多途径”营业模式，“多途径”指的是L企业通过布局线下实体门店途径、电商平台途径、社交APP途径、团购途径及社区APP途径向消费者提供多种休闲高端的零售商品[2]。此外为准确按时地响应消费者个性体验需求，L企业构建了与消费者交互融合的全方面触点，运用互联网技术智能向消费者推送与其需求体验相匹配的信息，从而实现L企业营业的“多途径”营业模式布局升级[3]。据L企业发布的2022年的财务报告来看，其营业收入实现94.39亿元，较2021年同期增长1.24%，其中L企业的主营业务收入为93.19亿元，较2021年同期增长1.91%。归属于母公司股东的净利润为3.35亿元，较2021年同期增长19.16%。从L企业的财务报表的数据上看，L企业在2022年的盈利能力持续提高，仍处于稳健增长的发展状态。

3.1 线下实体门店途径

L企业拥有运作完备、发展强劲的线下实体门店途径，分为公司直营店和加盟商店。直营店是指L企业在实体市场开设的连锁高端品牌休闲零食专卖店，L企业总部是其直营店面的投资方，没有其他个人投资方，直营店面的各项资产、负债均归属于L企业总部，盈亏由L企业总部负责且由其统一监督管理。加盟商店是指L企业总部许可加盟商使用其品牌、技术、运营等资源开设品牌零食专卖店，L企业总部不再是店面的唯一投资者，取而代之的是该店面的加盟商，店面的各项资产及负债均归属于加盟商且需要自负盈亏，企业总部不再进行统一监督管理，但如果加盟商需要总部进行管理监督服务的话，则需要向L企业总部支付相关特许经营管理费用。线下实体店面在企业“全方位、多途径”营业模式的定位是服务中心、交付中心和体验中心，线下实体店面的经营活动不止局限于提供给城市居民的购买消费服务，而是辐射带动周边地区，倚仗实体店面、互联网链接平台，经营线上资源和APP，提供团购到家、外卖配送、在线互动等差异化经营服务，致力于给购买者提供完美的消费体验。

3.2 电商平台途径

L企业的电商平台渠道包括B2B平台如天猫超市、京东自营等和B2C平台如天猫旗舰店、京东旗舰店等销售途径。L企业总部根据互联网消费者的购物需求及习惯偏好，构建全区域营销的数据中心，通过数据洞察分析互联网消费者的个性需求，精准匹配偏好商品和送达渠道，最大程度满足消费者购物需求。

3.3 社交电商途径

社交电商途径是借助微信、QQ、微博、小红书、抖音、快手、百度论坛等社交平台投放广告、发布用户自生内容，并与各大电商平台的达人主播深度合作，重点开展在大促节等节点的直播销售，实现商品销售的电子商务活动途径，以此来促进客户的购买欲望和消费行为，促进企业与客户建立在线联系，建立客户与L企业品牌的良性互动，充分提升客户对L企业的品牌忠诚度。此外L企业也顺应时代潮流构建品牌自有专属直播销售基地，培养品牌专属的网红达人主播。

3.4 流通途径

流通途径是指L企业作为大中型商贸超市终端售点的供货途径，再由大中型商贸超市出售给消费者。消费者购物行为发生在商贸超市，面对消费者购物和体验需求，精细准确地打造场景化商品组合方案，提高品牌的宣传能力和传播能力，加速累积各途径品牌消费者数量和消费者口碑，通过为大中型商贸超市提供优异专业的商品和服务，从而实现销售规模扩张。

4 L企业的收入审计风险分析

4.1 线上电商平台的收入确认时点不恰当

以L企业线上平台的官方旗舰店为例，与其他网络店铺相同，官方旗舰店在接收到互联网消费者下单后配送商品，但为了最大程度保护消费者权益以及为消费者提供极致购买体验，设立了“7天内无理由退换，15日内自由确认收货”的销售规则，根据消费者的消费习惯，在收到商品后一般会选择自动确认收货的方式，网店商品销售收入收回的时间拉长，这将会直接导致L企业的收入确认时点出现误差。而在L企业的线下实体直营店和加盟店，店铺和消费者之间的交易是一手交钱、一手交货。由于L企业的主要收入来源为各大电子商务平台的销售收入，如果收入确认的时点出现误差，会直接影响到收入发生认定和整体财务报表，进而导致审计师难以识别财务报表中的重大错报风险。

4.2 线上电商平台的销售金额确认方式复杂

相对比于线下实体店，线上网店的商品品种多样且其经常为促销活动进行打折优惠活动，其中实行打折销售活动的平台不仅包括淘宝、京东等平台的官方旗舰店和自营店，近年又与美团优选、拼多多优选等合作，开展社区拼团，单价与双十一或购物节的折扣活动大致相同。多种电商平台不同形式的折扣促销活动导致其收入金额的确认方式十分复杂，这些纷乱复杂的销售折扣促销方式增加了审计人员收入认定的工作量。根据实质重于形式的收入确认原则，销售收入扣除优惠部分后的公允价值才能确认为本次销售交易的收入发生额。例如，L企业的天猫旗舰店在某年双十一推出“全场商品满200减20”的优惠活动，即消费者购买的商品总价每大于等于200元便可享受实付减20元的优惠，如果是满200元可以享受20元的优惠，满400元可以享受40元的优惠活动，以此类推。所以根据收入准则网店销售200元的商品只能暂时确认180元；而剩余的20元视为给予消费者的优惠，只能被確认递延收入。对审计人员而言，纷乱复杂的优惠销售方式增加了执行收入确认的认定测试难度，在线下门店销售中原本一次即可认定的金额，在网店销售中却需要两次甚至多次才能确认收入。一旦收入确认金额不准确、不完整或计入不恰当的会计期间，则会导致审计的固有风险加大。

4.3 线上电商平台的销售收入存在季节性风险

L企业的销售收入存在较为明显的季节性风险，一年中的第一季度和第四季度是L企业的销售旺季。相关研究表明在天气相对寒冷的季节中，人们对休闲零食的喜爱程度越高，所以消费者在1月份、2月份、11月以及12月份对休闲零食的需求数量会明显高于其他月份，也就是说L企业在第一季度和第四季度的销售额会显著高于第二季度和第三季度；此外一些零食高消耗的节假日也集中于第一季度及第四季度如元旦、阴历新年、元宵节、情人节等节日。

4.4 线上电商平台的销售收入存在刷单舞弊风险

由于互联网信息技术的飞速发展，电子商务平台的销售模式炙手可热且休闲零食行业门槛较低，使得该行业竞争十分激烈，所以为了粉饰财务报表，公司很可能会通过“后台刷单”的方式虚构增加线上门店的业务成交量以及发布虚假商品好评等，虚增销售收入和美化店铺形象，误导真实用户购买商品。L企业发布的财务报告显示，2022年电商平台业务收入为46.98亿元，约占当年营业收入50.42%。如果想利用完美的财务报表吸引消费者与投资者，“后台刷单”行为无疑是L企业一种常用的舞弊手段，这将会虚增企业的营业收入，使得企业的收入真实性存在风险。

4.5 线下实体店面收入的审计风险

不同于线上电商渠道收入确认的复杂性，线下实体店面可以在消费者购买商品时确认收入。从消费者消费心理的角度出发，线上电商平台的商品高选择性和多销售途径可以提高其销售体验，但线下实体店面能够使消费者即时享受商品。线下实体店面受地域特征、面积规模以及商品保质期等因素影响，其商品种类相比于线上官方旗舰店较少，商品同质性程度高，出现商品滞销的可能性更大，与滞销商品相伴而来的是商品积压，为处理商品实体店面会给购买者信用购买的机会，进而导致实体门店的应收账款大幅增加，收入的审计风险也会随之增加。

由于目前国内消费者的付款习惯影响，大多数消费者更倾向于采用移动支付的方式，付现金的消费者越来越少。而移动支付的商品收款方式是通过第三方电子支付平台如支付宝、微信、银联云闪付等。但数据信息的技术维护需要高昂的成本，而且一旦后台收入数据出现问题，会直接导致L企业的账务系统数据出现差错，无法保证L企业财务报表的数据真实与可靠[4]。这些风险因素客观上给审计人员的审计取证增加了难度，进而也加大了审计风险。

5 L企业的收入审计风险的应对措施

L企业属于休闲食品行业，在日常销售经营中，其收入大多由多笔的小额琐屑收入组成，而从审计人员角度出发，实现对这些小额细碎收入单据的逐笔逐项的检查是十分困难的，一般审计人员只会从这些繁杂的单据中进行抽样检查。所以审计人员应综合调查并了解L企业的业务性质、经营规模、生产能力等基本情况，对其收入的可信度作出合理的判断，如果收入与该企业上述基本情况不符，审计人员应时刻保持应有的职业道德，并对有关收入的交易和余额进行实质性测试。此外，L企业为了便捷消费者并提高购买体验，设置了五花八门的消费收款途径，除了传统的现金收款和银联收款，还包括微信、支付宝、美团支付、财付通等第三方平台收款，那么这时审计人员需要重点关注L企业的收付平台与资金流向，以确保所有第三方收款平台渠道的款项都纳入了公司总部的财务核算系统，最大程度避免遗漏收入的情形，保证收入的准确性。

企业的销售活动往往会伴随着现金流量的流动与存货的流动，审计人员应该对L企业的销售收入产生的现金流量实施分析程序，以及前往L企业的仓库进行存货库存实地清点并检查企业的销售发票和货物出库单上的销售数量是否与账簿上的记载相一致。值得一提的是，审计人员应该重点检查企业由外部取得发运凭证以及存货出口的报关单和出口退税凭证，防止企业在原始凭证上进行舞弊行为。

【参考文献】

【1】陈曦，孟先彤，周蓉蓉.传统零售企业向新零售模式转型的升级路径研究[J].商业经济研究，2021，818（07）：44-48.

【2】谢海燕.新零售背景下百货业盈利模式创新路径与对策[J].商业经济研究，2019，774（11）：28-30.

【3】陈慧娟.新零售模式下电商巨头的线下战略布局——以京东和阿里为例[J].商业经济研究，2018，745（06）：67-69.

【4】尚炜伦.电商企业审计风险的识别及防范措施研究[J].价格理论与实践，2022，461（11）：193-196.